ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
м. Київ
31 січня 2019 року № 826/8809/18
Окружний адміністративний суд м. Києва у складі:
головуючого судді - Шевченко Н.М.,
за участі секретаря судового засідання - Поліщук О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження справу за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Крюківський вагонобудівний завод» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення,
за участі учасників справи:
представників позивача - Смердова В.Ю., Логашкіна С.С., Клюца С.О.,
представника відповідача - Бабинця М.В., Даценко Т.Ю.,
Публічне акціонерне товариство «Крюківський вагонобудівний завод» (надалі по тексту також - позивач, ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод», ПАТ «КВБЗ») звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України, у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України № 0000751402 від 12.03.2018.
В обґрунтування заявлених позовних вимог ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте з порушенням норм податкового законодавства, оскільки контролюючий орган залишив поза увагою те, що плата нерезиденту за надані транспортно-експедиційні послуги відповідно до договору транспортного експедирування не є об'єктом оподаткування податком з доходів нерезидентів, зважаючи на надання таких послуг за межами України (м. Ашгабат, Туркменістан). Позивач вважає, що доходи за договором транспортного експедирування повинні оподатковуватись лише у Республіці Латвія. Крім того, наголошено на необхідності застосування міжнародних джерел права, зокрема, Конвенції між Урядом України та Урядом Латвійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно.
04.07.2018 до суду від Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби надійшов відзив на позовну заяву, у якому представник відповідача наголосив на правомірності та обгрунтованості прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, зважаючи на необхідність оподаткування в Україні виплат нерезиденту за договором транспортно-експедиційних послуг, за ставками, визначеними ПК України. (а. с. 192-196 т. 2)
У судовому засіданні представники ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» позовні вимоги підтримали, просили їх задовольнити.
Представники Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби у судовому засіданні заперечували проти задоволення позовних вимог, зважаючи на їх необгрунтованість.
Заслухавши представників сторін, вивчивши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи, суд зазначає наступне.
Як убачається з матеріалів справи, Публічне акціонерне товариство «Крюківський вагонобудівний завод» зареєстровано 29.12.1993 у Виконавчому комітеті Кременчуцької міської ради Полтавської області на підставі свідоцтва про державну реєстрацію № 15851200000000196 від 29.12.1993.
На підставі направлень, виданих Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби № 1020 від 29.11.2017, № 1053 від 06.12.2017, № 1086 від 18.12.2017, № 1054 від 06.12.2017, № 1055 від 06.12.2017, № 1051 від 06.12.2017, № 1046 від 04.12.2017, № 1074 від 12.12.2017, № 1078 від 14.12.2017, № 1056 від 06.12.2017 відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.4 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 4 квартал 2017 року, на підставі наказу № 2644 від 17.11.2017, Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби проведена виїзна документальна планова перевірка Публічного акціонерного товариства «Крюківський вагонобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2017 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 30.09.2017 відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
Про проведення перевірки ПАТ «КВБЗ» проінформований письмовим повідомленням, копію наказу про проведення перевірки надіслано рекомендованим листом з повідомленням, з направленням на право проведення перевірки ознайомлено під підпис головного бухгалтера ПАТ «КВБЗ» ОСОБА_6
Перевірку проведено з відома Голови правління ПАТ «КВБЗ» ОСОБА_7 та у присутності головного бухгалтера ОСОБА_6
Перевірка проводилась з 29.11.2017 по 02.02.2017, термін проведення перевірки продовжувався з 15.01.2018 по 02.02.2018.
За результатами перевірки складено акт № 206/28-10-14-01/05763814 від 16.02.2018, яким встановлено порушення:
- п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування у загальній сумі 366027114 грн., за I квартал 2016 року - 15562500 грн.; ІI квартал 2016 року - 201871210 грн.; IIІ квартал 2016 року - 79298608 грн.; IV квартал 2016 року - 69294796 грн.;
- п. 186.4 ст. 186 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у загальній сумі 59346464 грн., за січень 2016 року - 3112500 грн.; липень 2016 року - 10378755 грн.; лютий 2017 року - 2681867 грн.; березень 2017 року - 1566540 грн.; червень 2017 року - 5671636 грн.; серпень 2017 року -18101881 грн.; вересень 2017 року - 17833285 грн.;
- п. п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента у загальній сумі 14008324,98 грн., за півріччя 2016 року - 4233699 грн.; 9 місяців 2016 року - 8962558 грн.; 2016 рік -14008 325 грн.;
- п. 46.1 ст. 46 ПК України, ПАТ «КВБЗ» під час виплати доходу нерезиденту SIA KELK (Латвія), розрахунки (звіти) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за півріччя 2016 року, за три квартали 2016 року, за 2016 рік не подавались;
- ст. 1 Закону України № 185/94-ВР від 23.09.1994 «Про порядок здійснення рахунків в іноземній валюті» в частині неповернення валютної виручки за виконані роботи, надані транспортні послуги;
- п. 2.6 Постанови Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», зі змінами і доповненнями, а саме, несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 946,57 грн., в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо проведення касових операцій у національній валюті в Україні;
- п. 3.1, 3.2, 7.39, 7.41 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті країні», затвердженого постановою Правління НБУ № 637 від 15.12.2004 із змінами та доповненнями, а саме, проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів оригіналу платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на суму 4409,00 грн. (а. с. 19-117 т. 1)
Не погодившись з викладеними в акті перевірки висновками контролюючого органу щодо порушення податкового законодавства, ПАТ «КВБЗ» звернулось із запереченнями № 55.1-23/142 від 22.02.2018 на акт перевірки, за результатами розгляду яких, у листі № 10206/10/28-10-14-01-16 від 05.03.2018 товариство повідомлено про часткове вирішення на користь ПАТ «КВБЗ» питання щодо визначення місця постачання транспортно-експедиційних послуг, а також щодо невизнання в бухгалтерському та податковому обліку доходу від дисконтування кредиторської заборгованості, а в іншій частині акт перевірки залишено без змін. (а. с. 18-47, 48-53 т. 2)
Надалі, контролюючим органом складені на підставі акту перевірки податкові повідомлення-рішення:
- № 0000751402 від 12.03.2018, яким встановлена сума податкового зобов'язання з податку на прибуток, що підлягає сплаті у розмірі 14008324,98 грн. та нараховані штрафні санкції у сумі 3502081 грн.; (а. с. 54 т. 2)
- № 0000781401 від 12.03.2018, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 296732318 грн.;
- № 0000761402 від 12.03.2018, яким застосовано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 284568297,80 грн.;
- № 0000771401 від 12.03.2018, яким встановлена сума податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 39642904 грн. та штрафні санкції у сумі 9910726 грн.
ПАТ «КВБЗ», не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, направило до Державної фіскальної служби України скаргу № 33224/6 від 23.03.2018, за результатами розгляду якої податковим органом прийнято рішення про результати розгляду скарги № 17452/6/99-99-11-01-02-25 від 21.05.2018, яким скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000781401 від 12.03.2018, №0000771401 від 12.03.2018, № 0000761402 від 12.03.2018, проте податкове повідомлення-рішення № 0000751402 від 12.03.2018 залишено в силі. (а. с. 55 - 76 т. 2)
Вважаючи, що податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № 0000751402 від 12.03.2018 є неправомірним та підлягає скасуванню, ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» звернулось до суду за захистом своїх прав.
Суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню, з огляду на таке.
Як уже зазначалось раніше, оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби визначено суму податкового зобов'язання у розмірі 14008324,98 грн. та нараховані штрафні санкції у сумі 3502081 грн., у зв'язку із встановленим заниженням податку з доходу нерезидента.
У ході проведення планової документальної перевірки встановлено, що ПАТ «КВБЗ» укладено договір про надання послуг з Компанією SIA «KELK».Reg.Nr.LV (м. Рига, Латвія) № 293/7616/183 007/з від 16.02.2016. Крім того, до даного договору укладено додаток № 1 від 16.02.2016. (а. с. 77-81 т. 2)
Предметом вищевказаного договору є надання транспортно-експедиційних послуг.
Згідно умов договору, транспортно-експедиційні послуги оформлюються заявкою, відповідно якої виконавець обирає економічно найбільш вигідні маршрути та проводить оплату залізницям країн СНД та інших країн за залізничні перевезення.
Вартість договору складається, зокрема, з вартості провізних платежів, вартості послуг за транспортно-експедиційне обслуговування. Сума договору визначається для перевезення кожної партії вантажу та узгоджується сторонами по кожній конкретній перевозці додатками до договору. Замовник проводить оплату на рахунок виконавця в розмірі, узгодженому в додатках.
Відповідно до додатку 1 від 16.02.2016 до договору, сторони узгодили, зокрема, можливість перевезень, а саме - тариф за перевезення 1-го вантажного залізничного вагону, як вантаж на свої осях, складає 4980,0 доларів США/вагон.
Згідно листа SIA «KELK» № 1344 від 23.05.2016, направленого Голові правління ПАТ «КВБЗ» ОСОБА_7, вартість транспортно-експедиційних послуг, що надаються відповідно договору № 293/7616/183 007/з від 16.02.2016, з розрахунком 1-го вантажного вагону, як вантажу на свої осях, від станції Крюков-на-Дніпрі (код станції 425302) ЮЖД дo станції Ашгабат (код станції 752800), залізниці Туркменістану складає всього 4980,0 дол. США/вагон.
SIA «КЕЬК» листом № 614 від 09.03.2016 надав ПАТ «КВБЗ» інструкцію по заповненню СМГ накладних (перевізний документ єдиного зразку, що використовується в міжнародних вантажних перевезеннях по мережі залізниць), у якому також зазначено, що при оформленні СМГС накладних для транспортно-експедиторського обслуговування в березні - червні 2016року 375 нових 4-осних критих вагонів моделі 11-7038, як вантаж на своїх осях, та 375 нових 4-осних напіввагонів моделі 12-783, як вантаж на своїх осях, по маршруту Крюков-на-Дніпрі ЮЖД (425302) УЗ - станція Ашгабат (752800) ТРК, необхідно вказати зокрема, в графі 22 СМГС «Перевізники» - Українська залізниця 0020, ОАО «РЖД» 0020, A3 0057, ТРК 0067.
Так, відповідно до актів виконаних робіт, SIA KELK (Латвія) надано ПАТ «КВБЗ» послуги з транспортного експедирування 750 вагонів на загальну суму 3735000,0 доларів США, що складає 93388833,21 грн. Згідно виписок банку ПАТ «КВБЗ» сплачено за надані послуги в повному обсязі. (додаток 16 до акта перевірки, а. с. 141-152, 153-184 т. 2)
Отже, ПАТ «КВБЗ» проводились виплати нерезиденту SlA KELK (Латвія) по договору транспортно-експедиційного обслуговування вантажів в межах залізничних доріг держав СНГ та інших держав з залученням до виконання договору третіх осіб.
За результатами проведеної перевірки контролюючий орган, зокрема, дійшов висновку про те, що у порушення п. п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, при виплаті доходу нерезиденту, ПАТ «КВБЗ» не утримувало податок з доходів нерезидентів у загальній сумі 14008324,98 грн.
Згідно з ч. 1 ст. 909 Цивільного кодексу України (надалі по тексту також - ЦК України) за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов'язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов'язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату.
Приписами ч. 1 ст. 929 ЦК України визначено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).
Відповідно до ч. 1 ст. 316 Господарського кодексу України (надалі по тексту також - ГК України) за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлений обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, укладати від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечувати відправку і одержання вантажу, а також виконання інших зобов'язань, пов'язаних із перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).
Закон України «Про транспортно-експедиторську діяльність» визначає правові та організаційні засади транспортно-експедиторської діяльності в Україні і спрямований на створення умов для її розвитку та вдосконалення. (надалі по тексту також - Закон № 1955-IV)
Відносини в галузі транспортно-експедиторської діяльності регулюються Цивільним кодексом України, Господарським кодексом України, законами України «Про транспорт», «Про зовнішньоекономічну діяльність», «Про транзит вантажів», цим Законом, іншими законами, транспортними кодексами та статутами, а також іншими нормативно-правовими актами, що видаються відповідно до них. Якщо міжнародним договором України, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми міжнародного договору. (ст. 3 Закону № 1955-IV)
За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договір транспортного експедирування укладається у письмовій формі.
Істотними умовами договору транспортного експедирування є: відомості про сторони договору: для юридичних осіб - резидентів України: найменування, місцезнаходження та ідентифікаційний код в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України; для юридичних осіб - нерезидентів України: найменування, місцезнаходження та державу, де зареєстровано особу; для фізичних осіб - громадян України: прізвище, ім'я, по батькові, місце проживання із зазначенням адреси та індивідуальний ідентифікаційний номер у Державному реєстрі фізичних осіб-платників податків та інших обов'язкових платежів; для фізичних осіб-іноземців, осіб без громадянства: прізвище, ім'я, по батькові (за наявності), адресу місця проживання за межами України; вид послуги експедитора; вид та найменування вантажу; права, обов'язки сторін; відповідальність сторін, у тому числі в разі завдання шкоди внаслідок дії непереборної сили; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта; строк (термін) виконання договору; а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.
Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення. (ст. 9 Закону № 1955-IV)
Положеннями ст. 2 Угоди про міжнародне залізничне вантажне сполучення № 998_011 від 01.11.1951 передбачено:
«§ 1. На условиях настоящего Соглашения производится перевозка грузов в прямом международном железнодорожном грузовом сообщении между станциями, указанными в § 2 статьи 3, по накладным, предусмотренным настоящим Соглашением, и только по сети железных дорог-участниц настоящего Соглашения.
Это Соглашение имеет обязательную силу для железных дорог, отправителей и получателей грузов и действует независимо от государственной принадлежности сторон договора перевозки*
§ 2. Перевозки грузов из стран, железные дороги которых участвуют в настоящем Соглашении, транзитом через страны, железные дороги которых также являются участницами этого Соглашения, в страны, железные дороги которых не участвуют в настоящем Соглашении, и в обратном направлении осуществляются порядком и на условиях, предусмотренных транзитным тарифом, применяемым заинтересованными железными дорогами для данного международного сообщения, если не применяется другое соглашение о прямом международном железнодорожном грузовом сообщении.
§ 3. Настоящее Соглашение не применяется к перевозкам грузов:
1) если станции отправления и назначения находятся в одной и той же стране и перевозки производятся по территории другой страны только транзитом в поездах железной дороги страны отправления;
2) между станциями двух стран транзитом по территории третьей страны в поездах железных дорог страны отправления или назначения;
3) между станциями, расположенными в двух соседних странах, в том случае, когда эти перевозки на всем пути следования груза производятся в поездах железной дороги одной страны в соответствии с внутренними правилами, действующими на этой дороге.
Перевозки, упомянутые в пунктах 1, 2 и 3 данного параграфа, осуществляются на основании особых договоров, заключаемых между заинтересованными железными дорогами.
§ 4. Железные дороги, страны которых являются одновременно участницами других международных соглашений, могут осуществлять грузовые перевозки между собой на основе этих соглашений».
Так, згідно з п. 2 договору про надання послуг № 293/7616/183 007/з від 16.02.2016, транспортно-експедиційні послуги виконуються у відповідності з умовами Угоди про міжнародне залізничне вантажне сполучення № 998_011 від 01.11.1951 (СМГС), Статуту залізниць України Правил перевезення вантажів Латвійської Республіки, Литовської Республіки, Естонської Республіки.
До договору про надання послуг № 293/7616/183 007/з від 16.02.2016 були виписані акти приймання-передачі послуг (робіт) між SIA «KELK» та ПАТ «КВБЗ» на транспортне експедирування. (а. с. 45-49 т. 1)
Відповідно до положень п. п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов'язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов'язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
Згідно з п. п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення, а також крім субсидій для повернення частини кваліфікованих витрат, передбачених Законом України «Про державну підтримку кінематографії в Україні».
Згідно з п. 3.2 ст. 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Так, ст. 103 ПК України визначено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України. (103.1 ст. 103 ПК України)
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті. (п. 103.2 ст. 103 ПК України)
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу. Для цілей застосування цього підпункту у випадках, коли резиденти - суб'єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об'єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті. (п. 103.3 ст. 103 ПК України)
Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України. (п. 103.4 ст. 103 ПК України)
Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України. (п. 103.5 ст. 103 ПК України)
У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов'язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів. У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації. (п. 103.6 ст. 103 ПК України)
Особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року. (п. 103.8 ст. 103 ПК України)
Особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов'язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. (п. 103.9 ст. 103 ПК України)
У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування. (п. 103.10 ст. 103 ПК України)
Між Урядом України і Урядом Латвійської Республіки укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно (№ 428_662, дата підписання: 21.11.1995, дата ратифікації Україною: 12.07.1996, дата набрання чинності для України: 21.11.1996).
Відповідно до ч. ч. 1-3 ст. 2 Конвенції вона застосовується до податків на доходи і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави або її політико-адміністративних підрозділів, або місцевих органів влади, незалежно від способу їх стягнення.
Податками на доход і на майно вважаються всі податки, що справляються від загальної суми доходу та від загальної суми майна або з окремих їх елементів, включаючи податки на доходи від відчужування рухомого або нерухомого майна і податки, що справляються з доходів від приросту вартості майна. Існуючими податками, на які поширюється Конвенція, зокрема, є а) в Україні: (і) податок на прибуток підприємств; (іі) прибутковий податок з громадян; (надалі «український податок»); b) у Латвії: (і) податок на доход підприємств; (іі) податок на доход фізичних осіб; (ііі) податок на майно.
Згідно з положеннями Конвенції термін «міжнародне перевезення» означає будь-яке перевезення морським або повітряним судном, що експлуатується підприємством Договірної Держави, крім випадків, коли морське або повітряне судно експлуатується виключно між пунктами в другій Договірній Державі. (п. h ст. 3)
Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки у тій частині, яка стосується цього постійного представництва. (ч. 1 ст. 7 Конвенції)
Види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерел їх виникнення, про які не йде мова у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються тільки в цій Державі. Положення пункту 1 цієї статті не застосовуються до доходів інших, ніж доходи від нерухомого майна, визначеного в пункті 2 статті 6 цієї Конвенції, якщо одержувач таких доходів є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво і надає в цій Державі незалежні особисті послуги через розташовану там постійну базу, і право або майно, у зв'язку з яким одержано доход, дійсно пов'язані з таким постійним представництвом або постійною базою. В такому випадку, в залежності від обставин, застосовуються положення статті 7 або статті 14 цієї Конвенції. (ч. ч. 1, 2 ст. 22 Конвенції)
Згідно позиції ДПС України, викладеної у листі № 8229/6/15-1215 від 14.05.2012 відповідно до пункту 103.4 статті 103 Кодексу підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Крім того, листом № 2689/6/99-99-19-02-02-15 від 11.02.2016 «Щодо оподаткування виплат нерезиденту, який надає транспортно-експедиторські послуги за межами території України», ДФС України висловила позицію про те, що відповідно до положень абзацу й) п. п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу не вважаються доходом, отриманим нерезидентом із джерелом їх походження з України, що оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу, доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Плата нерезиденту за надані резиденту транспортно-експедиційні послуги відповідно до договору транспортного експедирування не є об'єктом оподаткування згідно із п. п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Ураховуючи вищевказане, суд вважає, що плата нерезиденту за надані резиденту транспортно-експедиційні послуги відповідно до договору транспортного експедирування не є об'єктом оподаткування згідно п. п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, у протилежному б випадку це призведе до подвійного оподаткування доходів, що суперечить Конвенції та відповідно податковому законодавству, до якого вказана Конвенція імплементована та є його складовою частиною.
Принагідно зазначити, що договір транспортного експедирування не є тотожним договору перевезення, а виплата позивачем доходу нерезиденту є оплатою транспортно-експедиційних послуг, які за своєю природою є посередницькими послугами та не можуть підпадати під поняття фрахт.
Компанія SIA «KELK» є нерезидентом України та є резидентом Латвійської Республіки (у матеріалах справи наявне посвідчення резидента за встановленою формою (а. с. 82-84 т. 2) у розумінні вищевказаної Конвенції, а отже ураховуючи приписи податкового законодавства, обов'язок оподаткування на території України виплаченого доходу даному нерезиденту відсутні.
08.11.2018 у судовому засіданні представником позивача долучено лист від SIA «KELK» № 3527 від 08.06.2018, у якому зазначено, що дана компанія підтверджує факт того, що дана компанія є бенефіціаром в описаній в акті перевірки операції з отримання від ПАТ «КВРЗ» коштів, та, зокрема, ураховувалась при сплаті податків. Крім того, підтверджено, що у SIA «KELK» відсутні будь-які договори про обов'язок перерахувати суму отриманих від української сторони договору на користь третіх осіб. (а. с. 62-64 т. 3)
Зважаючи на наведене вище, суд вважає безпідставними посилання контролюючого органу на те, що нерезидент SIA «KELK» не є фактичним (бенефіціарним) отримувачем (власником) доходу.
З поміж усього іншого, у матеріалах справи наявний лист від Ради бізнес-омбудсмена до в.о. директора Департаменту адміністративного та судового супроводження ДФС України № 12235 від 25.04.2018, у якому серед усього іншого, підтримано позицію ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» щодо відсутності обов'язку оподаткування на території України виплаченого нерезиденту SIA «KELK» доходу та наголошено на важливості застосуванні норм п. 56.21 ст. 56 ПК України, відповідно до яких, у разі неоднозначного (множинного) трактування прав/обов'язків платників податків/контролюючих органів, є можливість прийняти рішення на користь платника податків чи/або контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. (а. с. 138-140 т. 2)
Не залишається поза увагою суду також те, що 02.10.2018 судовим експертом Германюк Іриною Володимирівною, яка діє на підставі свідоцтва № 1844 від 25.11.2016 складено висновок експерта № 02/10-2018 за результатами проведення експертно-економічного дослідження на підставі листа ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» № 20/09-2018.
Згідно з ч. ч. 1, 6 ст. 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення. У висновку експерта зазначається, що висновок підготовлено для подання до суду та експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок.
Відповідно до п. 6 ст. 104 Кодексу адміністративного судочинства України висновок підготовлено для подання до суду в адміністративній справі № 826/8809/18 та експерт обізнана про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок, згідно ст. ст. 384, 385 КК України. (а. с. 11-42 т. 3)
На вирішення експертно-економічного дослідження було поставлено питання: «Чи підтверджуються документально висновки акта перевірки № 206/28-10-14-01/057-63814 від 16.02.2018 щодо заниження ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» податку з доходу нерезидента (доходів, отриманих нерезидентом з джерелом їх походження з України) за період 1-4 квартал 2016 року у загальній сумі 14008324,98 грн., при врахуванні надання SIA KELK транспортно-експедиційних послуг на загальну суму 93388833 грн.?»
За результатами проведення експертного дослідження складено висновок про те, що документально не підтверджується висновки акта перевірки № 206/28-10-14-01/057-63814 від 16.02.2018 щодо заниження ПАТ «Крюківський вагонобудівний завод» податку з доходу нерезидента (доходів, отриманих нерезидентом з джерелом їх походження з України) за період 1-4 квартал 2016 року у загальній сумі 14008324,98 грн., при врахуванні надання SIA KELK транспортно-експедиційних послуг на загальну суму 93388833 грн.
При прийнятті рішення по даній справі, окрім усього вищевказаного та дослідженого у сукупності, суд приймає до уваги даний висновок експерта. (а. с. 6-48 т. 3)
Приписи ч. 2 ст. 77 КАС України визначають, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Необхідно врахувати правову позицію, висловлену у рішенні Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», яке згідно із Законом України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права та підлягає застосуванню судами.
Так, у п. 110 вказаного рішення Європейський суд з прав людини дійшов висновку про те, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Суд враховує, що відповідачем не доведена, а позивачем спростована, правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно і всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.
Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, понесені позивачем судові витрати підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби.
Керуючись ст. ст. 77, 90, 139, 241 - 246, 250, 255, 293, 295 - 297 Кодексу адміністративного судочинства України,
Адміністративний позов Публічного акціонерного товариства «Крюківський вагонобудівний завод» (ЄДРПОУ 05763814, 39621, Полтавська область, м. Кременчук, вул. І.Приходька, 139) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (ЄДРПОУ 39440996, вул. Дегтярівська, 11-г, м. Київ, 04119) про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України № 0000751402 від 12.03.2018.
Стягнути на користь Публічного акціонерного товариства «Крюківський вагонобудівний завод» (ЄДРПОУ 05763814, 39621, Полтавська область, м. Кременчук, вул. І.Приходька, 139) понесені витрати по сплаті судового збору в розмірі 262656,10 грн. (двісті шістдесят дві тисячі шістсот п'ятдесят шість гривень 10 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (ЄДРПОУ 39440996, вул. Дегтярівська, 11-г, м. Київ, 04119).
Рішення набирає законної сили відповідно до ст. 255 КАС України та може бути оскаржене за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295 - 297 Кодексу адміністративного судочинства України відповідно.
Суддя Н.М. Шевченко
Повний текст рішення складено 06.02.2019.