19 грудня 2018 рокуЛьвів№ 857/3259/18
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Ільчишин Н.В.,
суддів Гуляка В.В., Коваля Р.Й.,
за участі секретаря судового засідання Федак С.Р.,
розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14.09.2018 року (головуючого судді Дмитрука В.В.) ухвалене у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Луцьк о 15 год. 27 хв. повний текст складено 19.09.2018 року у справі №0340/1303/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій,-
ФОП ОСОБА_1 04.07.2018 року звернувся в суд з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0272031307, №0271961307, №0271281307 від 13.11.2017 року.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14.09.2018 року позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції Головне управління ДФС України у Волинській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову, посилаючись на те, що перевіркою правильності визначення документально підтверджених валових витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, за 2016 рік встановлено їх завищення на суму 1 001 123,64 грн., в тому числі по авансових звітах на загальну суму 350 544,84 грн. та задекларовані витрати на загальну суму 650 578,80, які не підтверджені документально. Позивачем під час перевірки надано авансові звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт на загальну суму 2 598 237,44 грн. Однак з аналізу даних звітів встановлено, що у них: невірно вказано податковий номер позивача; відсутні підписи працівників, які перебували у відрядженні; для перевірки не надано паспортів водіїв, які здійснювали виїзди за кордон; не розшифровано витрати, понесені у відрядженні; відсутній переклад чеків до авансових звітів. У зв'язку з цим неможливо встановити чи пов'язані дані витрати з господарською діяльністю позивача, на які цілі витрачені кошти, неможливо встановити чи водії насправді здійснювали виїзди за кордон. Таким чином, позивачем завищено валові витрати за 2016 рік в сумі 1 001 123,64 грн. та відповідно занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 180 202,26 грн. Дане порушення стало підставою для визначення податкових зобов'язань з військового збору та єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне страхування.
Позивач не подавав відзив на апеляційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
В судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача Мельничук М.В. апеляційну скаргу підтримав з підстав зазначених у скарзі, просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
Представник позивача ОСОБА_2 проти апеляційної скарги заперечив, просив скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що з 26.09.2017 по 09.10.2017 ГУ ДФС у Волинській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатом якої складений акт від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276.
Перевіркою встановлено, що позивачем порушено, зокрема: 1) пункт 2 частини першої статті 7, пункти 2, 3, 9 статті 9 розділу ІІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування», внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок за 2016 рік на загальну суму 82 659,36 грн.; 2) пункт 44.1 статті 44, підпункти 170.9.1, 170.9.2 пункту 170.9 статті 170, пункт 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 27 853,88, в тому числі за 2016 рік - 180 202 грн.; 3) підпункт 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункт 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункт 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суму військового збору за 2016 рік на 15 016,85 грн.
На підставі акта перевірки від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276 ГУ ДФС у Волинській області винесено: 1) податкові повідомлення-рішення від 13.11.2017: - №0271281307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 180 202 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 45 050,50 грн.; - №0271961307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору в розмірі 15 016,85 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 754,21 грн.; 2) рішення від 13.11.2017 №0272031307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 8 265,94 грн.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
ОСОБА_1 зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності, в періоді з 01.11.2015 по 31.12.2016 здійснював господарську діяльність на загальній системі оподаткування та був платником податку на додану вартість, податку з доходів з фізичних осіб від підприємницької діяльності, податку з доходів фізичних осіб найманих працівників, єдиного внеску та військового збору.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначається статтею 177 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 177.1 цієї статті доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно із пунктом 177.2 статті 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Таким чином, з наведеного слідує, що фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі зменшити свій загальний оподатковуваний дохід тільки на суму витрат, які повинні бути: 1) документально підтвердженими; 2) пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Так, відповідно до підпункту 177.4.4 пункту 174.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно із частинами першою, другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.
Підпунктом 1.2 пункту 16-1 Підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України передбачено, що об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу - загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Як вбачається з акта перевірки від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276, перевіркою правильності визначення документально підтверджених валових витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу за 2016 рік встановлено їх завищення на суму 1 001 123,64 грн., в тому числі по авансових звітах на загальну суму 350 544,84 грн. та задекларовані витрати на загальну суму 650 578,80 грн., які не підтвердженні документально.
В ході проведення перевірки позивачем надано структуру валових витрат за 2015 та 2016 роки. Підприємцем під час перевірки надано авансові звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт на загальну суму 598 237,44 грн., однак з аналізу даних звітів встановлено, що у них: невірно вказано податковий номер позивача; відсутні підписи працівників, які перебували у відрядженні; для перевірки не надано паспортів водіїв, які здійснювали виїзди за кордон; не розшифровано витрати, понесені у відрядженні; відсутній переклад чеків до авансових звітів. У зв'язку з цим неможливо встановити чи пов'язані дані витрати з господарською діяльністю позивача, на які цілі витрачені кошти, неможливо встановити чи водії насправді здійснювали виїзди за кордон.
З метою проведення перевірки суцільним порядком ФОП ОСОБА_1 було вручено письмову вимогу, якою зобов'язано до 13.10.2017 надати оригінали первинних документів щодо підтвердження доходів і витрат за 2015, 2016 роки.
В день завершення перевірки (17.10.2017) позивачем надано 15 авансових звітів по трьох автомобілях - Renault д.р.н. НОМЕР_1/НОМЕР_2, Scania д.р.н. НОМЕР_3/НОМЕР_4, Renault д.р.н. НОМЕР_5/НОМЕР_6, на загальну суму 650 578 грн. 80 коп.
На підставі наведеного контролюючим органом зроблено висновок, що позивачем завищено валові витрати за 2016 рік в сумі 1 001 123,64 грн. та відповідно занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 180 202,26 грн. Дане порушення стало підставою для визначення податкових зобов'язань з військового збору та єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне страхування.
Відповідно до Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Мінфіну від 14.03.2013 №395 (далі - Порядок), акт документальної перевірки - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
Пункт 1.5 Порядку визначає, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства.
Згідно із пунктом 1.7 Порядку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.
Розділом ІІ Порядку передбачено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:
- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акту письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;
- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
В порушення наведених норм акт перевірки від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276 містить лише загальне посилання про завищення позивачем валових витрат за 2016 рік на загальну суму 1 001 123,64 грн., в тому числі по авансових звітах на суму 350 544,84 грн. та задекларованих витратах на загальну суму 650 578,80 грн., які не підтвердженні документально, однак не містить посилання на будь-які відомості первинних документів позивача, які б обґрунтовували висновки про протиправність віднесення до складу валових витрат вартості тих чи інших витрат, що свідчило б про порушення вимог пункту 177.4 статті 177 ПК України.
Посилання скаржника, що сума завищення валових витрат на суму 650 578,80 грн. включає в себе витрати на запчастини до транспортних засобів в сумі 87 756,20 грн. та витрати на паливо в сумі 562 822,60 грн., проте не вказано на підставі яких первинних документів (відсутності таких документів) контролюючим органом зроблено висновок про завищення даних витрат, зокрема, відсутній жодний розрахунок (додаток до акту перевірки), який би містив перелік таких запчастин, даних щодо обсягів палива тощо.
Водночас, позивачем подано до суду першої інстанції таблицю розбіжностей, що виникла в результаті перевірки, на суму 1 001 123,64 грн., з якої слідує, що до витрат на підзвіт не враховано дані авансових звітів на загальну суму 350 544,84 грн., які були надані під час перевірки, та дані авансових звітів на загальну суму 650 578,80 грн., які були надані контролюючому органу в останній день перевірки (17.10.2017). Крім того, при поданні позову, підприємцем було долучено завірені копії зазначених вище авансових звітів, оригінали яких оглянуто в судовому засіданні як і оригінали розрахункових документів (чеків, платіжних доручень, рахунків тощо).
При цьому, суд зазначає, що окремі недоліки авансових звітів не можуть слугувати підставою для зняття з витрат позивача коштів в тих розмірах, що містяться в авансових звітах, в той час як інші обставини, які вказані в акті перевірки контролюючим органом як їх недоліки - відсутність копій паспортів водіїв, відсутність перекладу чеків - свідчать лише про невиконання ревізорами-інспекторами вимог щодо належного витребування додаткових документів на підтвердження витрат ФОП ОСОБА_1
Враховуючи викладене вище, колегія суддів вважає, що акт перевірки не містить належних і обґрунтованих нормами податкового законодавства доводів про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу у 2016 році. Акт перевірки не містить систематизованого викладу фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, а його зміст полягає у самостійному математичному розрахунку витрат позивача, який не ґрунтується на відомостях первинних документів платника податків.
З наведеного слідує, що дані перевірки результатів господарської діяльності позивача за 2016 рік, які оформлені актом від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276, не свідчать про заниження позивачем чистого доходу та сум його податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору за перевірений період. З огляду на це, прийняті відповідачем на підставі даного акту податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб'єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 13.11.2017 №0271961307, №0271281307 та рішення про застосування штрафних санкцій від 13.11.2017 №0272031307 підлягають скасуванню, а позов задоволено правомірно, судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи наведені у апеляційній скарзі, не дають адміністративному суду апеляційної інстанції підстави для постановлення висновків, які вказують про помилкове вирішення спору судом першої інстанції.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС України у Волинській області - залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14.09.2018 року у справі №0340/1303/18 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 КАС України, протягом 30 днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя Н.В. Ільчишин
Судді В.В. Гуляк
Р.Й. Коваль
Повний текст постанови складено 22.12.2018