ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"18" грудня 2018 р. справа № 0940/1780/18
м. Івано-Франківськ
Суддя Івано-Франківського окружного адміністративного суду Чуприна О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_1 Груп" до Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення №625619/41204597 від 02.04.2018, а також зобов'язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_1 Груп" (надалі по тексту також - позивач, ТзОВ "ОСОБА_1 Груп", платник податків) 01.10.2018 звернулося в суд з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (надалі по тексту також - відповідач, ДФС України, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування рішення №625619/41204597 від 02.04.2018, а також зобов'язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017.
Позовні вимоги мотивовані тим, що позивач здійснює оптову торгівлю товарів, метою якого є створення торгової мережі магазинів. В грудні 2017 року позивач на виконання договору поставки товару від 07.11.2017, укладеного ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" (надалі по тексту також - постачальник) з Приватним підприємством "Верес-Н" (надалі по тексту також - ПП "Верес-Н", покупець), поставив підгузки дитячі (Happy Bella Baby чотирьох різних найменувань). За наслідками фактичної поставки вказаного товару, виписаної видаткової накладної №2814 від 27.12.2017, позивачем оформлено і подано до відповідача податкову накладну (надалі по тексту також - ПК) №2663 від 27.12.2017 на загальну суму 108 762,05 гривень, в тому числі податок на додану вартість (надалі по тексту також - ПДВ) 18 127,01 гривень, для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також - Реєстр, ЄРПН). Відповідач, як вважає позивач, в порушення вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 за №1246, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 21.02.2018 за №117 (в редакціях чинних на час подання накладної, зупинення і відмови у її реєстрації), наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 13.06.2017 за №567, оскаржуваним рішенням №625619/41204597 від 02.04.2018 відмовив у реєстрації податкової накладної за №2663 від 27.12.2017. Протиправність такої відмови мотивує тим, що контролюючий орган, приймаючи рішення, виходив з підстав не подання позивачем копій необхідних первинних документів щодо постачання товару, а також "неподання платником податків повного пакету документів, а саме: договір щодо придбання товарів, документи транспортування товарів (ТТН), платіжні доручення, банківські виписки з особових рахунків", незважаючи на обставину виконання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" в повному обсязі вимог квитанції від 28.12.2017 за №9280586535 про зупинення реєстрації податкової накладної, складеної за результатом її прийняття. Позивач подав належне пояснення і всі первинні документи, які були підставою для формування податкової накладної №2663 від 27.12.2017 та підтверджують реальність операції з постачання такого товару як дитячих підгузків, в тому числі, які засвідчують : придбання у постачальника різної номенклатури товарів, в тому числі дитячих підгузків; використання на правах оренди складського приміщення для зберігання товару; відчуження товару покупцю; розрахунок за поставлений товар із продавцем та отримання коштів від покупця. Втім, відповідач такі документи не взяв до уваги, а їх невідповідність, неповнота чи недостатність рішенням від 02.04.2018 жодним чином не обґрунтована.
У зв'язку із вказаним ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення ДФС України №625619/41204597 від 02.04.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов'язати ДФС України зареєструвати податкову накладну №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За наслідками виконання позивачем ухвали про залишення позовної заяви без руху від 04.10.2018 (а.с.55-57), позивач 18.10.2018 подав позовну заяву у новій редакції, якою додатково визначив відповідача ОСОБА_2 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також - ОСОБА_2 управління ДФС в області, ОСОБА_3, контролюючий орган) та уточнив першу позовну вимогу, за змістом якої просив суд визнати протиправним та скасувати рішення Головного Управління ДФС в області №625619/41204597 від 02.04.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних. В решті зміст і позовні вимоги не змінилися (а.с.60-72).
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.10.2018 на підставі статей 260-261 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також - КАС України) відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику сторін за наявними у справі матеріалами (а.с. 1-2).
ОСОБА_2 управління ДФС в області скористалося правом на подання відзиву на позовну заяву, який, разом із відповідними доказами, надійшов на адресу суду 13.11.2018 (а.с.79-95). Представник відповідача заперечив щодо задоволення позовних вимог (а.с.96-100). Зазначив, що позивач подав до контролюючого органу податкову накладну №2663 від 27.12.2017, реєстрацію якої 28.12.2017 ДФС України зупинило, з пропозицією надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію. Позивач в березні 2018 року направив пояснення №31 із документами про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено, до якого долучив лише договір оренди використання складських приміщень, договір поставки від 07.11.2017 із ПП "Верес-Н", виписану покупцю податкову і видаткову накладні, видаткові накладні №171219-000077 від 19.12.2017 і №171215-000054 від 15.12.2017 про придбання товару у ТзОВ "Белла Трейд" і квитанцію від 28.12.2017 про зупинення реєстрації податкової накладної. Відповідач вважає, що платником податків не надано копії "первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні". При вивченні змісту документів позивача ОСОБА_3 дійшла також висновку, що позивачем "не подано повного пакету документів, а саме: договір щодо придбання товарів, документи щодо транспортування товарів (ТТН), платіжні доручення, банківські виписки". В обґрунтування вказаного зазначив, що позивачем не надано документів, які б підтверджували походження товару, який документально реалізований ПП "Верес-Н". Надані копії документів (видаткові накладні) свідчать про постачання товару від ТзОВ "Белла Трейд" до ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" та в подальшому ПП "Верес-Н", проте договору придбання у ТзОВ "Белла Трейд" (який поданий позивачем до позовної заяви) не надано ОСОБА_3, як і не надано платіжних доручень (які також подані позивачем з адміністративним позовом) та банківських виписок. Визначальним залишається факт не надання ОСОБА_3 документів з приводу транспортування від постачальника до покупця. Вказані окремі копії документів, які надані в суд позивачем, не були подані на розгляд ОСОБА_3 та не могли бути враховані при винесенні оскаржуваного рішення. Відповідач додатково звертає увагу на неспіврозмірність обсягу (об'єму) придбаного у ТзОВ "Белла Трейд" товару за видатковими накладними №171219-000077 від 19.12.2017 і №171215-000054 від 15.12.2017, площі орендованих складський приміщень в с. Хутір-Будилів Снятинського району Івано-Франківської області, яка становить всього 40 м2. Як наслідок, поданні позивачем документи не були достатніми для підтвердження відомостей у спірній накладній №2663 від 27.12.2017, та слугувало підставою для відмови у її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вважає оскаржуване рішення про відмову в реєстрації ПК правомірним. Просив в задоволенні позову відмовити.
20.11.2018 представник позивача подав відповідь на відзив (а.с. 103-106). Позивач вкотре наголосив, що у спірному випадку 28.12.2017 мало місце необґрунтоване зупинення реєстрації податкової накладної №2663 від 17.12.2017. У зв'язку із не визначенням конкретних підстав для зупинки ПК, позивач подав копії документів, які вважав за потрібне і, які підтверджують товарність за ПК №2663 від 17.12.2017. Вказано на необхідність застосування висновків Верховного Суди, викладених у постанові від 23.10.2018 в справі №822/1817/18. Представник позивача, серед іншого, вважає, що ОСОБА_3 при розгляді 02.04.2018 документів, поданих позивачем для розблокування ПК, не дотримано відповідного поряду і процедури проведення засідання такої комісії. З урахуванням вказаного контролюючий орган не спростував товарність операцій за спірною накладною.
ОСОБА_2 управління ДФС в області 27.11.2018 подало в суд заперечення на відповідь на відзив позивача (а.с.107-109). Спростовуючи доводи позивача подано відповідний витяг з протоколу №8 від 02.04.2018 засідання ОСОБА_3 та Журнал розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК (а.с.111-114). Відповідач зазначила про недопустимість врахування судом як належного та допустимого доказу тих документів, які подані ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" в суд, втім не були подані 28.03.2018 на розгляд ОСОБА_3.
ДФС України не скористалося правом на подачу відзиву на позов, хоча про відкриття провадження у справі належним чином повідомлено 29.10.2018 (а.с.115).
Розглянувши у відповідності до вимог статті 263 КАС України справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, вивчивши зміст позовної заяви, відзиву на позов, відповіді на відзив, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд виходить із таких підстав та мотивів.
Встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_1 Груп" є юридичною особою, 10.03.2017 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації позивача, а також зареєстровано платником податку на додану вартість.
Основним видами економічної діяльності позивача згідно кодів КВЕД є 46.49 оптова торгівля іншими товарами господарського призначення (https://usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch).
07.11.2017 між ТзОВ "ОСОБА_1 Груп", як постачальником, та ПП "Верес-Н" (ідентифікаційний код юридичної особи 41695063), як покупцем, укладено договір поставки (а.с. 32-35).
Згідно умов договору, в тому числі пункту 1.1., підпунктів 1.1.1., 1.1.2. пункту 1.1 договору поставки постачальник зобов'язаний передати у власність, а покупець належним чином прийняти і оплатити товар за найменуванням і кількістю згідно замовлення.
При поставці товару позивачем виписано видаткову накладну №2814 від 27.12.2017 на 339 упаковок підгузків дитячих, а саме: Happy Bella Baby junior 115 упаковок, Happy Bella Baby junior extra 70 упаковок, Happy Bella Baby maxi plus 73 упаковки і Happy Bella Baby maxi 81 упаковки (а.с.29).
Як стверджує позивач ПП "Верес-Н" провело розрахунок за поставлений товар на підставі платіжного доручення №32 від 27.12.2017 на суму 250 000,00 гривень (а.с.52).
За фактом поставки ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" складено податкову накладну №2663 від 27.12.2017 на загальну суму 108 762,05 гривень, в тому числі ПДВ 18 127,01 гривень (а.с.36).
ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" за допомогою програми електронного документообігу Автоматизована система "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України (версія 2.2.16.26) подало до ДФС України податкову накладну №2663 від 27.12.2017 для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також - ЄРПН).
28.12.2017 ДФС України надіслала позивачу квитанцію №9280586535 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, з підстав відповідності даної накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 за №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 9619. Запропоновано позивачу надати контролюючому органу пояснення та/або копії документів (а.с.26)
28.03.2018 ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" сформовано і подано до ДФС України повідомлення №11 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрацію якої/го зупинено, пояснення №31 для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної №2663 від 27.12.2017 із долученням копій 8-ох документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН, а саме: договору оренди складських приміщень; договору поставки товару, видаткову і податкову накладні у відношенні до ПП "Верес-Н", двох видаткових накладних про придбання позивачем товару у ТзОВ "Белла Трейд"; квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної (а.с.93, 84-92).
У заяві про надання копій документів №799/09-19-10-02/09 від 08.11.2018 відповідач підтвердив отримання за повідомлення №11 від 28.03.2018 восьми вказаних вище документів (а.с.79-80)
За наслідками розгляду вказаного повідомлення, пояснення позивача та поданих документів ОСОБА_2 управління ДФС в області в квітні 2018 року надіслало ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" інформацію про прийняття ОСОБА_3, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмови у такій реєстрації, оскаржуваного рішення за №625619/4204597 від 02.04.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 (а.с.53).
Дане рішення прийнято з підстав не подання платником податків копій документів: "первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні". Додатково, при вивченні змісту документів позивача ОСОБА_3 дійшла висновку про "ненадання платником податків повного пакету документів, а саме: договір щодо придбання товарів, документи щодо транспортування товарів (ТТН), платіжні доручення, банківські виписки з особових рахунків" (зворотній бік а.с.53).
Вказану вище відмову у реєстрації податкової накладної, оформлену відповідачем рішенням №625619/4204597 від 02.04.2018, позивач вважає протиправною, у зв'язку з чим оскаржив її до суду.
Надаючи правову оцінку правовідносинам, які склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Податковий кодекс України (надалі по тексту також - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Суд звертає увагу, що з 1 січня 2018 року відповідно до вимог Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" за №2245-VІІІ від 07.12.2017, визначено певні особливості застосування пункту 201.16 статті 201 ПК України.
Враховуючи те, що спірні правовідносини мали місце як до набрання чинності положень вказаного Закону, так і після цього, суд застосовує редакцію пункту 201.16 статті 201 ПК України, в тому числі інших нормативно-правових актів, прийнятих на його виконання до і після 1 січня 2018 року, чинних на час подання для реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, зупинення і відмови у її реєстрації.
Стаття 185 ПК України визначає об'єкти оподаткування податком на додану вартість.
Відповідно до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу,
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Згідно з підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно пункту 17 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" за №1307 від 31.12.2015, для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Згідно з пунктом 74.2 статті 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також - Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також - Реєстр).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (надалі по тексту також - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС України в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За приписами пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також - квитанція).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Підпунктом 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України (в редакції станом на жовтень 2017 року) визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Досліджуючи доводи позивача щодо наявності достатніх підстав для прийняття відповідачем рішення про зупинення реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд виходить із наступних фактичних обставин.
Відповідно до пункту 74.2 статті 74 розділу ІІ, підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 розділу V ПК України (в редакції станом на грудень 2017 року) Міністерство фінансів України наказом №567 від 13.06.2017 затверджено "Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпний переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (надалі по тексту також - Наказ №567).
Як свідчить зміст квитанції за №9280586535 від 28.12.2017 по зупиненню реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, ДФС України сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України за №567 від 13.06.2017 (надалі по тексту також - Критерії оцінки ступня ризиків).
Суд вважає обґрунтованими доводи позивача про неповне недотримання ДФС України норми підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки відповідачем у квитанції за №9280586535 від 28.12.2017 не зазначено конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, на підставі якої здійснено зупинення її реєстрації.
Зокрема, у квитанції №9280586535 зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків. Натомість, підпункт 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України вимагає від ДФС зазначення конкретного виду критерію.
Так, пункт 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків (чинного на час дії спірних правовідносин, станом на грудень 2017 року) містить у собі визначення трьох різних критеріїв, а саме: моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС України за такими критеріями:
1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку для платників, у яких значення показника D становить більше 0,03; більше 60% - від 0,02 до 0,03; більше 50% - від 0,015 до 0,02; більше 40% - від 0,01 до 0,015, більше 30% - від 0,005 до 0,01, більше 20% - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);
2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1. та 215.3.2. пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі;
3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).
З урахуванням вказаного ДФС України була зобов'язана у квитанції №9280586535 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, оскільки таке належне визначення ДФС України прямо впливало на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких міститься у Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого тим же наказом Міністерства фінансів України за №567 від 13.06.2017 (надалі по тексту також - Вичерпний перелік документів).
В свою чергу, пунктом 1 Вичерпного переліку документів (чинного на час дії спірних правовідносин) у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків визначено конкретний перелік таких документів:
1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;
2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Крім того, пункт 2 Вичерпного переліку документів (чинного на час дії спірних правовідносин) встановлює вимоги до письмового пояснення платників податків.
Отже, не зазначення ДФС України чіткого і конкретного критерію оцінки ступеня ризиків (одного із підпунктів пункту 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків) обмежило у спірних відносинах можливості позивача визначити перелік документів, який необхідний для розблокування реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017.
Крім вказаного, квитанцією №9280586535 ДФС України запропоновано ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" надати пояснення та/або копії документів.
Втім, як зазначено судом вище безпосередній зміст квитанції №9280586535 в порушення підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, не містить вказівки ні на конкретний вид критерію оцінки ступеня ризику (пункт 6 Критеріїв містить визначення трьох різних критеріїв), ні на конкретний перелік документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом №567 (пункт 1 Вичерпного переліку документів містить два різні переліки, в залежності від визначеного контролюючим органом ступеня ризику).
Серед інших підстав для зупинення реєстрації накладної в квитанції №9280586535 ДФС України зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД: 9619.
Однак, як встановлено судом із матеріалів справи ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" не здійснювало у відношенні до ПП "Верес-Н" постачання/придбання товарів згідно з УКТ ЗЕД 9619, а поставило товар НОМЕР_1 - "дитячі пелюшки і підгузки та аналогічні вироби, з будь-якого матеріалу".
Вказане свідчить, що дії відповідача по складенню квитанції №9280586535 вчиненні з недотриманням чинного спеціального законодавства, яке регулює обсяг повноважень контролюючого органу по зупиненню, поданих платниками податків на реєстрацію, податкових накладних.
Втім, як свідчать матеріали справи таке неналежне виконання обов'язків окремих посадових осіб контролюючого органу чи недосконалого програмного забезпечення відповідача щодо реєстрації/зупинення реєстрації податкових накладних, не позбавило можливості позивача надати наявні у нього документи первинного бухгалтерського і податкового обліку для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної №2663 від 27.12.2017.
Вказані вище порушення, на переконання суду, не можуть бути самостійними та достатніми підставами для визнання протиправним та скасування рішення №625619/41204597 від 02.04.2018.
Суд звертає увагу на те, що у даній справі позивач не оскаржує дії відповідача щодо зупинення 28.12.2017 реєстрації податкової накладної №2663.
З приводу обставин щодо подання позивачем усіх необхідних документів для розблокування реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, доводів про реальність господарських операції з поставки та обґрунтованості відмови у реєстрації податкової накладної, суд з'ясовано слідуюче.
Варто відзначити, що у спірному випадку подання для реєстрації податкової накладної і зупинення їх реєстрації визначалося постановою Кабінету Міністрів України за №190 від 29.03.2017 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації", а також відповідною редакцією пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України станом на грудень 2017 року.
В той же час, згідно вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції станом на березень 2018 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених новою постановою Кабінетом Міністрів України від 21.02.2018 за №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Згідно пунктів 14 і 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого тією ж постановою Кабінетом Міністрів України від 21.02.2018 за №117 (надалі по тексту також - Порядок №117) перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Керуючись зазначеними приписами, ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" в березні 2018 року надало до Головного управління ДФС в області необхідний пакет документів (і пояснення, і копії документів, якими підтверджується реальність здійснення операцій по ПН).
Відповідач у відзиві на позов підтвердив отримання лише окремих вісім документів, які позивач подав до адміністративного позову, і які наявні у матеріалах адміністративної справи.
Зокрема, ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" за допомогою програми електронного документообігу Автоматизована система "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України (версія 2.2.16.26) 28.03.2018 подало повідомлення №11 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПК, реєстрація якої зупинена, пояснення №31 для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних №2663 від 27.12.2017 із долученням копій 8-ох документів (а.с.84-93).
Відповідно до пункту 20 Порядку №117 відповідні ОСОБА_3 при головних управліннях ДФС в областях приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, на надання яких платнику податків вказано у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної);
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (пункт 21 Порядку №117).
Як пояснило у відзиві на позов ОСОБА_2 управління ДФС в області і свідчить зміст оскаржуваного рішення від 02.04.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної підставами його прийняття визначено не подання платником податків копій документів: "первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні". Додатково, при вивченні змісту документів позивача ОСОБА_3 дійшла висновку про "ненадання платником податків повного пакету документів, а саме: договір щодо придбання товарів, документи щодо транспортування товарів (ТТН), платіжні доручення, банківські виписки з особових рахунків" (а.с.95).
Досліджуючи висновки контролюючого органу щодо кожної із підстав для відмови у реєстрації із урахуванням відомостей у поясненні і документах, зазначених та поданих позивачем для розблокування реєстрації податкової накладної, а також враховуючи докази подані позивачем в ході розгляду справи, суд зазначає наступне.
З приводу не подання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" копій "первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні", а також "неподання договору щодо придбання товарів, документів щодо транспортування товарів (ТТН), платіжних доручень, банківських виписок з особових рахунків ", суд зазначає.
Як зазначено вище, позивачем подано вісім документів, які він вважав за доцільним для підтвердження таких обставин.
Із таких документів судом встановлено обставини:
- придбання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" у ТзОВ "Белла-Трейд" товару різної кількості і найменування за видатковими накладними №171219-000077 від 19.12.2017 на суму 698 543,33 гривень і №171215-000054 від 15.12.2017 на суму 732 604,61 гривень (а.с.88, 90);
- використання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" на правах оренди складських приміщень по вул. Нова, 18 в с. Хутір-Будилів Снятинського району Івано-Франківської області площею 40 м2 на підставі договору оренди від 03.04.2017, укладеного із Товарно-виробничим малим підприємством "Явір" (а.с.84);
- укладення ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" 07.11.2017 із ПП "Верес-Н" договору поставки товару (а.с.86-87);
- оформлення ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" 27.12.2017 на користь ПП "Верес-Н" видаткової накладної №2814 щодо продажі дитячих підгузків на загальну суму 108 762,05 гривень (а.с.89);
- оформлення ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" 27.12.2017 на користь ПП "Верес-Н" податкової накладної №2663 щодо продажі дитячих підгузків на загальну суму 108 762,05 гривень (а.с.85);
- подання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" 28.03.2018 пояснення №31 про обставини оформлення податкової накладної №2663 від 27.12.2017 (а.с.92);
- оформлення ДФС України квитанції №9280586535 від 28.12.2017 про зупинення реєстрації ПН (а.с.91).
Інших документів позивач на розгляд ОСОБА_3 не подав. Дану обставину ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" не заперечує.
Згідно частини 2 статті 74 КАС України, обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Поряд з цим, суд враховує позицію, викладену у пункту 53 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Федорченко та Лозенко проти України" (заява №387/03), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумним сумнівом".
Оцінюючи згадані документи - в сукупності та кожен зокрема - суд вважає, що такі дають обґрунтовані підстав для сумніву щодо реальності здійснення вищенаведеної операції та висновку про велику ймовірність їх нездійснення за описуваних ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" у позові обставин.
На думку суду, позивачем не надано ОСОБА_3 усіх належних та допустимих доказів на підтвердження реальності господарської операції ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" з ПП "Верес-Н", на підставі якої було складено податкову накладну №2663 від 27.12.2017.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Суд погоджується із доводами Головного управління ДФС в області про подання позивачем до ОСОБА_3 не всіх документів для позитивного вирішення питання щодо реєстрації спірної накладної, які, втім, надані ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" в суд.
Зокрема, на підтвердження факту придбання ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" товарів, які в подальшому реалізовані ПП "Верес-Н", позивачем до повідомлення №11 надано виключно видаткові накладні, виписані ТзОВ "Белла Трейд" за №171215-000054 від 15.12.2017 та за №171219-000077 від 19.12.2017.
Однак, позивачем 28.03.2018 із повідомленням і поясненням про підтвердження реальності здійснення операції по ПН не подано ОСОБА_3 договору на поставку такого товару, відповідних замовлень, рахунків, документів для підтвердження оплати.
Разом із позовною заявою ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" подано такий договір на поставку товару №895/П від 01.04.2017 (а.с.43-51), на підставі якого, як вважає позивач, видано видаткові накладні №171215-000054 від 15.12.2017 та №171219-000077 від 19.12.2017 (а.с.27-28).
Як судом відзначено, такий договір не представлений на розгляд ОСОБА_3. Позивач у адміністративному позові, заявах і клопотаннях по справі жодним чином не пояснив та не обґрунтував причини ненадання та/або неможливості надання такого договору під час розгляду ОСОБА_3 питання про розблокування реєстрації ПН.
Оформленні ТзОВ "Белла Трейд" із позивачем вказані вище документи, в тому числі пункт 4.2 договору поставки товару №895/П від 01.04.2017, свідчать, що поставка здійснюється на умовах DDP (за правилами Інкотермс-2010); місцезнаходження продавця визначено: вул. Адама Міцкевича, 15а, м. Березень, Київської області, 07543, а адресами поставки товару покупця є : вул. Польова, 5, м. Івано-Франківськ та вул. Нова, 18, с. Хутір-Будилів, Снятинський район, Івано-Франківська область (а.с.44).
Позивач не повідомив суд, за яким маршрутом здійснювалася доставка товару від ТзОВ "Белла Трейд" до однієї із адрес місця поставки ТзОВ "ОСОБА_1 Груп".
Зважаючи на значну відстань між місце знаходженням продавця (Київська область) і двох місць постачання товару (м. Івано-Франківськ та Снятинський район Івано-Франківської області), ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" не подано ні на розгляд ОСОБА_3, ні в суд жодного документа, який би підтверджував факт транспортування продукції у зазначеному напрямку.
Твердження позивача про закупівлю товару у ТзОВ "Белла Трейд" та його подальший продаж ПП "Верес-Н" з транспортуванням цього товару на орендований склад в селі Хутір-Будилів Снятиського району, з якого здійснено продаж, позивачем документально жодним чином не підтверджено.
Також викликає обґрунтований сумнів можливість фізичного розміщення позивачем у складському приміщенні, площа якого становить 40 м2, отриманого від ТзОВ "Белла Трейд" товару загальною кількістю 6 486 упаковок дитячих підгузків різного найменування за видатковими накладними №171219-000077 від 19.12.2017 і №171215-000054 від 15.12.2017.
Перевіряючи доводи позивача про підтвердження придбання товару (його кількості, номенклатури) у ТзОВ "Белла Трейд" на підставі зареєстрованої в Реєстрі податкової накладної №1748 від 24.12.2017 та видаткових накладних №171219-000077 від 19.12.2017, №171215-000054 від 15.12.2017, суд зазначає, що зміст таких документів викликає обґрунтований сумнів щодо походження спірного товару.
По перше, кількість (об'єм, обсяг) товару, проданого позивачем ПП "Верес-Н" за податковою накладною №2663 від 27.12.2017, не відповідає показникам такої кількості, визначених у податковій накладній №1748 від 24.12.2017, виписаної ТзОВ "Белла Трейд".
По друге, зміст видаткових накладних №171219-000077 від 19.12.2017, №171215-000054 від 15.12.2017 свідчить, що на підставі них ТзОВ "Белла Трейд" оформило податкові накладні за №1302 від 19.12.2017 і за №1082 від 15.12.2017, в той час, як позивач подає суду іншу зареєстровану в Реєстрі податкову накладну №1748 від 24.12.2017.
По третє, платіжні доручення №955 від 23.01.2018 на суму 732 604,61 гривень і №966 від 29.01.2018 на суму 698 543,33 гривень про оплату позивачем за поставлений ТзОВ "Белла Трейд" товар стосується видаткових накладних №171219-000077 від 19.12.2017, №171215-000054 від 15.12.2017, на підставі яких, як зазначено судом вище, не мало місце оформлення податкової накладної №1748 від 24.12.2017, за якою позивач обґрунтовує надходження товару в грудні 2017 року від постачальника і оформлення власної спірної накладної .
В контексті останнього суд відзначає, що за змістом пункту 5.3 договору поставки товару №895/П від 01.04.2017, укладеного позивачем з ТзОВ "Белла Трейд", в документах на оплату покупець обов'язково, серед іншого, зазначає реквізити видаткової накладної за якою був поставлений товар, вартість якого оплачується (а.с.46).
Представлені позивачем платіжні доручення не мають посилання на податкову накладну №1748 від 24.12.2017.
У адміністративному позові, відповіді на відзив і поясненні №31, поданого відповідачу 28.03.2018, позивач не вказав про будь які правові підстави використання приміщень (складських площ) за адресою вул. Польова, 5, м. Івано-Франківськ, як одного із місць постачання товару за договором поставки №895/П від 01.04.2017.
Також суд відзначає й те, що позивач не подавав відповідачу 28.03.2018 платіжні доручення про оплату за поставлений товар ТзОВ "Белла Трейд" за №955 від 23.01.2018 на суму 732 604,61 гривень та за №966 від 29.01.2018 на суму 698 543,33 гривень, які при пред'явленні позову надав в суд (а.с.41, 42).
Відтак, суд констатує не подання позивачем на розгляд ОСОБА_3 договору поставки товару №895/П від 01.04.2017, укладеного з ТзОВ "Белла Трейд", та платіжні доручення про оплату за поставлений товар №955 від 23.01.2018 на суму 732 604,61 гривень і №966 від 29.01.2018 на суму 698 543,33 гривень. Такі документи не враховані ОСОБА_3 під час прийняття оскаржуваного рішення, оскільки остання не могла знати про їх наявність, а тому у суду відсутні правові підстави перевіряти правомірність рішення від 02.04.2018 з урахуванням коментованих документів, наданих при судовому оскарженні.
Відповідач у відзиві на позов і запереченні вказує на те, що як у випадку із операцією щодо придбання товару у відношенні до реалізації товару ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" на користь ПП "Верес-Н" позивачем 28.03.2018 ОСОБА_3 подано лише договорі поставки та видаткову накладну, без надання підтвердження оплати за поставлену продукцію (виписки з банку, рахунки, проведені фінансовою установою платіжні доручення), без товаросупроводжувальної документації (товарно-транспортних накладних), яка передбачена договором, замовлень, рахунків, документів щодо якості продукції.
Так, відповідно до пунктів 1.1., 1.2., 3.1. договору поставки товару від 07.11.2017 ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" (постачальник) зобов'язується передати у власність, а ПП "Верес-Н" (покупець) належним чином прийняти та оплатити, найменування та кількість якого визначені у Замовленні, яке є невід'ємною частиною договору.
Згідно пункту 3.4. даного договору моментом здійснення поставки товарів постачальнику є їх отримання покупцем з відповідною відміткою в супроводжувальній первинній обліково-видатковій документації (товарно-транспортна накладна, видаткова накладна). Разом з товаром покупцю повинні передаватися належні товару документи, що підтверджують його якість і безпеку, включаючи сертифікати, якісні посвідчення та інші документи в оригіналах або копіях завірених печаткою постачальника.
Аналогічний підпункт 5.1.3. пункту 5.1 договору зобов'язує ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" як постачальника надавати покупцю відповідну товаросупроводжувальну документацію (видаткову накладну, податкову накладну, товарно-транспортну накладну, документи, що підтверджують якість товару) при кожній поставці товару.
Путом 4.2 договору передбачено, що розрахунки за поставлений товар здійснюються покупцем згідно виставлених Рахунків та накладних постачальника у безготівковій формі (а.с.32-35).
За встановлених під час розгляду справи обставин суд стверджує про не подання позивачем 28.03.2018 на розгляд ОСОБА_3 жодного документа щодо оплати товару (рахунків, платіжних доручень, виписок з банку), не представлено замовлення (з якого й вбачається, який саме товар мав постачатися, у якій кількості та куди), не надано товаросупроводжувальної документації, передбаченої договором як обов'язкові документи (товарно-транспортна накладна, документ, що підтверджують якість товару тощо).
Із вказаного переліку ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" при поданні позову надано лише копію платіжного доручення №32 від 27.12.2017 на суму 250 000,00 гривень (а.с.52).
Втім, суд не може при розгляді справи врахувати таке платіжне доручення, виходячи із наступного.
По перше, платіжне доручення №32 від 27.12.2017 на суму 250 000,00 гривень не подавалося позивачем 28.03.2018 на розгляд ОСОБА_3.
По друге, дане платіжне доручення в розділі "призначення платежу" окрім загального посилання на договір поставки товару від 07.11.2017 не містить відомостей про конкретний рахунок, податкову чи видаткову накладну, замовлення тощо, що б могло ідентифікувати відповідну проплату певному об'єму (обсягу) поставленого товару.
По третє, таке платіжне доручення не містить інформації про суму податку на додану вартість, що сплачена у загальній вартості ціни товару.
Враховуючи вказане, суд погоджується із доводами відповідача про те, що при розгляді справи щодо правомірності оскарження рішення ОСОБА_3 слід виходить з того переліку документів, які позивач (платник податків) надав на розгляд ОСОБА_3, і які були фактично в її розпорядженні, та на підставі яких приймалося зазначене рішення.
Документи, які подані в суд та не були подані ОСОБА_3 для вирішення питання про наявність підстав для реєстрації податкової накладної - не могли бути враховані при прийнятті оскаржуваного рішення.
Іншими словами, суд повинен дати оцінку правомірності оскаржуваного рішення ОСОБА_3 виходячи з тих матеріалів, на підставі яких воно приймалося, а не вирішувати, яким воно могло б бути за наявності інших документів, що подані в суд, але не були подані ОСОБА_3, і не могли бути врахованими при прийнятті рішення про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до частин 1, 2 статті 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Предметом доказування в даній справі є встановлення чи є протиправним рішення №625619/41204597 від 02.04.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Враховуючи те, що позивач, на час прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, не надав копії договору поставки товару №895/П від 01.04.2017, податкової накладної №1748 від 24.12.2017, платіжних доручень про оплату за поставлений товар №955 від 23.01.2018 на суму 732 604,61 гривень, №966 від 29.01.2018 на суму 698 543,33 гривень у відносинах з ТзОВ "Белла Трейд", а також платіжного доручення №32 від 27.12.2017 на суму 250 000,00 гривень у відносинах з ПП "Верес-Н", то вказані документи не є належними доказами в даній справі, оскільки не спростовують урахування відповідачем усіх обставин, що мали значення для прийняття рішення.
Щодо посилання позивача в своїх доводах на висновки Верховного суду, висловлені в постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 слід зазначити, що Верховним Судом надано правову оцінку правовідносинам, в яких суд встановив, що платником податків представлено податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій. Проте в даній справі позивачем не доведено реальності здійснення господарської операції. Відтак, до спірних правовідносин не підлягають врахуванню висновки щодо застосування норм права, викладені у вказаній постанові Верховного Суду.
При цьому, аргументи представника позивача про наявність у відповідача можливості перевірити надані пояснення на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній згідно баз даних, відомостей про реєстрацію податкових накладних контрагентів позивача, відомостей зазначених в деклараціях таких платників податків, не спростовують факту невиконання позивачем свого обов'язку підтвердити відомості зазначені у податковій накладній та не звільняють позивача від такого обов'язку.
Позивач у відповіді на відзив, поряд з іншим, зазначив, що "під час засідання секретарем Комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксується прийняті рішення та надані доручення, однак ОСОБА_2 Управлінням ДФС в області не надано підтверджуючих доказів щодо вирішення питання на ОСОБА_3 як це передбачає певна процедура" (зворотній бік а.с.105, а.с. 106, зворотній бік а.с.106).
ТзОВ "ОСОБА_1 Груп" звернуло увагу суду на неподання відповідачами протоколу ОСОБА_3, яким прийнято рішення про відмову позивачу у реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017 в Реєстрі.
З даного приводу ОСОБА_2 Управлінням ДФС в області подано суду витяг з протоколу №8 від 02.04.2018 засідання ОСОБА_3 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, створеної відповідно до наказу Головного Управління ДФС в області від 14.03.2018 за №351, з додатками та аркушем погодження, а також журнал розгляду Повідомлень щодо видачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій (а.с.111-113).
Вказаний витяг з протоколу №8 від 02.04.2018 свідчить, що ОСОБА_2 Управлінням ДФС в області розглядалися, подані позивачем, документи для вирішення питання про розблокування зупинення реєстрації податкової накладної, за наслідком чого прийнято оскаржуване рішення усіма членами комісії.
Відсутність в протоколі засідання комісії Головного управління ДФС в області детального відображення аналізу наданих позивачем пояснень і документів в сукупності з іншими дослідженими в судом доказами та встановленими обставинами у справі не свідчать про необґрунтованість прийнятого відповідачем рішення.
Покладений частиною 2 статті 77 КАС України на відповідача (суб'єкта владних повноважень) тягар доказування (у випадку заперечення щодо протиправності свого рішення) узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційного з'ясування усіх обставин справи, який полягає в активній позиції суду щодо з'ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України).
В даній справі суд вжив усіх заходів для витребування необхідних доказів, в тому числі з власної ініціативи (а.с.2).
З урахуванням встановлених вище обставин, суд вважає, що відповідач обґрунтував правомірність свого рішення від 02.04.2018.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Як свідчать встановлені в суді обставини, відповідач, приймаючи 02.04.2018 рішення про відмову у реєстрації накладної, діяв на підставі закону, обґрунтовано, з урахування усіх обставин, які маю значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах.
Відповідно до статті 4 КАС України похідна позовна вимога є вимогою, задоволення якої залежить від задоволення іншої позовної вимоги (основної вимоги).
В даному спорі похідною вимогою є вимога про зобов'язання зареєструвати податкову накладну №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, а основною - про визнання протиправним та скасування рішення №625619/41204597 від 02.04.2018 про відмову в реєстрації даної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки відповідач оскаржуваним рішенням відмовив в здійсненні її реєстрації.
Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що рішення комісії Головного управління ДФС в області за №625619/41204597 від 02.04.2018, яким відмовлено позивачу в реєстрації податкової накладної №2663 від 27.12.2017, є правомірним, і відсутні підстави для задоволення позовних вимог про скасування цього рішення та зобов'язання зареєструвати податкову накладну за №2663 від 27.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, як похідної вимоги.
Зважаючи на висновок суду про безпідставність позовних вимог в силу норм статті 139 КАС України судовий збір не підлягає стягненню із відповідача суб'єкта владних повноважень.
Учасниками справи не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов'язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.
Відповідно до статей 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.
Апеляційна скарга подається через Івано-Франківський окружний адміністративний суд до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Учасники справи:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_1 Груп" (ідентифікаційний код юридичної особи - 41204597), вул. Синеньникова Миколи, 13А, офіс 1, м. Чернівці, Чернівецька область, 578021 (вул. Незалежності, 67, офіс 405, м. Івано-Франківськ, Івано-Франківська область, 76018).
Відповідач - Державна фіскальна служба України (ідентифікаційний код юридичної особи - 39292197), Львівська площа 8, м. Київ-53, 04053.
Відповідач - ОСОБА_2 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи - 39394463), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.
Суддя /підпис/ ОСОБА_4