Іменем України
Київ
11 грудня 2018 року
справа №826/9590/16
адміністративне провадження №К/9901/30898/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Ханової Р.Ф.,
суддів - Гончарової І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної фіскальної служби України
на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 січня 2017 року
у складі суддів Іщука І.О., Погрібніченка І.М., Шулежка В.П.
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2017 року
у складі колегії суддів Парінова А.Б., Грибан І.О., Губської О.А.
у справі № 826/9590/16
за позовом ОСОБА_2
до Державної фіскальної служби України
про визнання протиправною та скасування податкової консультації №5368/с/99-99-13-01-03-14 від 24 травня 2016 року, зобов'язання вчинити дії,
23 червня 2016 року ОСОБА_2 (далі - позивач у справі) звернулася до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач у справі), в якому просила визнати протиправною та скасувати податкову консультацію №5368/с/99-99-13-01-03-14 від 24 травня 2016 року, зобов'язати відповідача надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.
12 січня 2017 року постановою Окружного адміністративного суду міста Києва позов задоволений повністю. 06 квітня 2017 року ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду вказану постанову окружного адміністративного суду залишено без змін.
Судові рішення мотивовані тим, що в порушення підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14, пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України спірна податкова консультація не містить конкретних висновків щодо практичного застосування норм податкового законодавства. Фактична відсутність відповіді по суті запиту позивача у спірній податковій консультації визначена підставою для задоволення вимог про визнання її протиправною та скасування. Як похідна від першої вимоги, задоволена позовна вимога про зобов'язання відповідача надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду, правовою підставою для чого визначений пункт 53.3 статті 53 Податкового кодексу України.
31 травня 2017 року відповідач подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Відповідач доводить, що у запиті позивача питання поставлене недостатньо конкретно - не наведена ситуація, щодо якої необхідно надати консультацію. Як наслідок, запит є по суті узагальнюючим питанням, а не індивідуальним. Крім того, відповідач вказує на необов'язковий характер податкової консультації, відсутність безпосередніх правових наслідків її надання для позивача. З цього відповідач робить висновок про неможливість такого правового акту виступати предметом оскарження в адміністративному суді.
Окремо відповідач зазначає про обрання позивачем неналежного способу захисту порушеного права при пред'явленні позовних вимог про зобов'язання надати нову податкову консультацію. Такий обов'язок у випадку скасування податкової консультації судом передбачений пунктом 53.3 статті 53 Податкового кодексу України, а тому не вимагає додаткового ухвалення судового рішення.
Заперечення на касаційну скаргу (відзив) від позивача до Верховного Суду не надійшли, що не перешкоджає перегляду судових рішень по суті.
Ухвалою від 01 червня 2017 року Вищий адміністративний суд України поновив відповідачеві строк на касаційне оскарження судових рішень, відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача. Цією ж ухвалою відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про зупинення виконання оскаржуваних судових рішень у справі №826/9590/16, справу витребувано з суду першої інстанції.
07 грудня 2017 року справа №826/9590/16 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.
01 березня 2018 року справу №826/9590/16 разом з матеріалами касаційного провадження №К/9901/30898/18 передано до Верховного Суду.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.
Відповідно до статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України у редакції, що була чинною на час постановлення судових рішень у справі, судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають частково.
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що ОСОБА_2 звернулась до Державної фіскальної служби України з листом від 27 квітня 2016 року щодо надання письмової індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства.
Зокрема, перед податковим органом поставлено питання: чи є фізична особа резидентом у розумінні підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, якщо вона перебуває за межами території України в іноземній державі протягом останнього року; має місце постійного проживання в країні перебування; в її паспорті громадянина України мається відмітка про реєстрацію місця проживання в Україні; в країні перебування фізичної особи протягом останнього року знаходяться усі члени сім'ї першого ступеню споріднення, які мають місце постійного проживання в країні перебування і не в'їжджали на територію України протягом останнього року; з членами сім'ї другого ступеню споріднення, які проживають в Україні, фізична особа родинний зв'язок не підтримує; фізична особа не зареєстрована як суб'єкт підприємницької діяльності (фізична особа-підприємець); фізична особа є громадянином України; фізична особа не оформлювала дозвіл на виїзд на постійне проживання за кордон та не має відмітки "Постійне проживання" у паспорті для виїзду за кордон; у фізичної особи залишилися банківські рахунки на території України, але по ним протягом останнього року не проводилися активні банківські операції.
За результатами розгляду вказаного листа позивача, Державна фіскальна служба України № 5368/c/99-99-13-01-03-14 від 24 травня 2016 року надала відповідь, у якій процитовані підпункти 14.1.122 та 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Відповідь по суті поставленого питання надана не була.
При наданні правової оцінки вказаній відповіді податкового органу суди першої та апеляційної інстанції вцілому правильно застосували положення Податкового кодексу України у редакції, що була чинною на час виникнення спірних правовідносин.
Так, відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.
Пунктами 52.1, 52.3 статті 52 Податкового кодексу України встановлено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що податкова консультація надана правомірно, якщо містить висновки, придатні до практичного використання у вказаних у запиті платника податків фактичних обставинах.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, спірна податкова консультація не містила таких висновків, а отже не відповідала вимогам підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14, пунктів 52.1, 52.3 статті 52 Податкового кодексу України. Підстав не погодитись з таким твердженням суд касаційної інстанції не вбачає.
Верховним Судом не приймаються до уваги доводи касаційної скарги щодо відсутності у запиті платника податків опису конкретної ситуації, щодо якої необхідно надати консультацію, та узагальнюючий характер запитання.
За приписами пункту 52.6 статті 52 Податкового кодексу України узагальнюючі податкові консультації підлягають затвердженню наказом центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. У той самий час спірна податкова консультація не затверджена таким наказом. Відповідь на запит позивача надана з посиланням на статтю 52 Податкового кодексу України. Зважаючи на це суди попередніх інстанцій правильно застосували до спірних правовідносин положення Податкового кодексу України, що регулюють порядок надання індивідуальних податкових консультацій, а не Закону України "Про звернення громадян" чи інших нормативно-правових актів.
Верховним Судом також не приймаються до уваги доводи касаційної скарги стосовно неможливості оскарження індивідуальної податкової консультації в адміністративному суді. Така можливість прямо передбачена пунктом 53.3 статті 53 Податкового кодексу України, не суперечить Кодексу адміністративного судочинства та Конституції України.
Згідно з вказаною нормою Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Таким чином, нормами матеріального права прямо встановлений обов'язок відповідача надати нову податкову консультацію та підстави для цього - рішення суду про скасування індивідуальної податкової консультації, що набрало законної сили.
До набрання законної сили таким судовим рішенням у відповідача не виникло правових підстав для надання нової податкової консультації. Відповідно, у позивача не виникло право на отримання нової податкової консультації, у той час як на отриманні саме нової податкової консультації наполягав позивач у позовній заяві.
Відтак, висновки про невиконання відповідачем вказаного обов'язку є передчасними. При задоволенні позовних вимог у цій частині судами не була врахована послідовність дій відповідача, встановлена пунктом 53.3 статті 53 Податкового кодексу України. Виникнення у суб'єкта владних повноважень обов'язку вчинити певні дії на підставі норм матеріального права достатньо захищає права позивача, у зв'язку з чим повторне покладення того самого обов'язку судовим рішенням не відповідає меті адміністративного судочинства.
Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Судами першої та апеляційної інстанції неправильно застосовані норми пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України, що обумовлює скасування судових рішень у частині зобов'язання відповідача надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду та прийняття нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у цій частині.
Зважаючи на наведене, керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України задовольнити частково.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 січня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2017 року у справі № 826/9590/16 скасувати у частині задоволення позовних вимог про зобов'язання Державної фіскальної служби України надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.
У задоволенні позовних вимог ОСОБА_2 до Державної фіскальної служби України про зобов'язання Державної фіскальної служби України надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду - відмовити.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 січня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2017 року у справі № 826/9590/16 у частині задоволення позовних вимог про визнання протиправною та скасування податкової консультації №5368/с/99-99-13-01-03-14 від 24 травня 2016 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий Р.Ф. Ханова
Судді: І.А. Гончарова
І.Я. Олендер