01010, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua
Головуючий суддя у першій інстанції: Брагіна О.Є.
10 грудня 2018 року Справа № 810/3717/17
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Епель О.В.,
суддів: Кузьменка В.В., Степанюка А.Г.,
за участю секретаря Лісник Т.В.,
представника позивача ОСОБА_2,
представника відповідача Волошиновича О.П.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року у справі
за позовом ОСОБА_4
до Головного управління Державної фіскальної служби
у Київській області
про визнання незаконним та скасування рішення,
ОСОБА_4 (далі - позивач) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Київській області (далі - відповідач) про визнання незаконним та скасування рішення від 31.08.2017 р. № 0035731309, яким їй донараховано ЄСВ та застосовано до неї штрафну санкцію за порушенням п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року адміністративний позов було задоволено.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на те, що перевіркою встановлено заниження позивачем чистого оподаткованого доходу, на який нараховується ЄСВ, у сумі 904 039,22 грн., та наводячи викопіювання з акту перевірки.
З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято за неповно встановлених обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вона просить залишити її без задоволення, а рішення суду - без змін та наполягає на безпідставності прийняття відповідачем спірного рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_4 зареєстрована як фізична особа-підприємець (далі - ФОП ОСОБА_4.) та перебуває на податковому обліку на загальній системі оподаткування.
На підставі наказу ГУ ДФС у Київській області, плану графіку на II квартал 2017 року, направлення на перевірку від 25.05.2017 р. № 1230, відповідачем було проведено планову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_4 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р., за результатами якої складено акт від 23.06.2017 р. № 425/10-36-09/НОМЕР_2.
Зазначеним актом перевірки встановлено заниження позивачем чистого доходу, з якого відраховується ЄСВ за період 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. на загальну суму 365488,65 грн., що призвело до заниження єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7% та 22% у розмірі 113734,70 грн. та порушення, зокрема п. 167.1 ст. 167, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п.п. 177.1, 177.2, 177.4 ст. 177 ПК України, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято рішення від 31.08.2017 р. № 0035731309 про донарахування позивачу єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 113734,70 грн. та застосування штрафної санкції у розмірі 17333,3 грн.
Позивач, вважаючи зазначене рішення протиправним, звернулася до суду з адміністративним позовом у цій справі.
Колегія суддів встановила, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено наявності розбіжностей у податковій звітності позивача та не надано пояснень, на підставі яких саме даних податковим органом зроблено висновок про заниження позивачем валового доходу, чистого прибутку та про порушення порядку формування суми встановлених розбіжностей ЄСВ.
Також судом зазначено, що в суду відсутня можливість самостійно визначити правильність сплаченого ОСОБА_4 розміру ЄСВ за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р., а тому суд вважає за необхідне рішення відповідача, яке було прийняте на підставі неперевірених та непідтверджених даних, скасувати.
При цьому, доводи позивача щодо неправомірності проведення відносно неї податкової перевірки та про те, що вона є пенсіонером, а тому звільняється від сплати ЄСВ, судом були відхилені.
Дослідивши матеріали справи у їх сукупності, судова колегія погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI).
Так, відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов'язань за звітний податковий період. Платник податків зобов'язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення;
У п. 167.1 ст. 167 ПК України визначено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Пунктами 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Також визначено перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу.
Згідно зі ст. 1 Закону № 2464-VІ єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VІ платниками єдиного внеску є: фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI статтю 4 Закону № 2464-VІ було доповнено частиною четвертою наступного змісту: «Особи, зазначені у пункті 4 частини першої цієї статті, які обрали спрощену систему оподаткування, звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони є пенсіонерами за віком або інвалідами та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов'язкового державного соціального страхування».
У п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VІ у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Частиною 11 статті 8 Закону № 2464-VІ у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, передбачено, що Єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
У разі бажання осіб, зазначених в абзаці першому цієї частини, брати участь на добровільних засадах: у загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, єдиний внесок встановлюється у розмірі 36,6 відсотка визначеної для цієї категорії осіб бази нарахування єдиного внеску; у загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, єдиний внесок встановлюється у розмірі 36,21 відсотка визначеної для цієї категорії осіб бази нарахування єдиного внеску.
У разі бажання зазначених осіб бути застрахованими за всіма видами загальнообов'язкового державного соціального страхування (пенсійним, на випадок безробіття, у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності) єдиний внесок встановлюється у розмірі 38,11 відсотка визначеної для цієї категорії осіб бази нарахування єдиного внеску.
У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску, встановленої для відповідної категорії платника.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 2464-VІ обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Згідно з п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VІ орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску
Системний аналіз викладених правових норм надає підстави стверджувати, що суб'єкти господарювання, зокрема фізичні особи-підприємці, які обрали загальну систему оподаткування, зобов'язані обчислювати показники своєї податкової звітності, нараховувати та сплачувати ЄСВ за результатами вчинених операцій.
Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що предметом спору у даній справі є рішення ГУ ДФС в Київській області про донарахування позивачу ЄСВ у розмірі 113734,70 грн. та штрафних санкцій в розмірі 17333,3 грн. на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VІ, тобто за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску /Т.1 а.с.46/.
Разом з тим, ані до суду першої інстанції, ані в ході апеляційного провадження апелянтом не було надано жодних належних і допустимих у розмінні ст.ст. 73, 74 КАС України доказів, які б підтверджували, на підставі яких конкретно документів та яких саме показників ним було визначено вказані в акті перевірки розбіжності між задекларованим доходом позивача та визначеним відповідачем.
При цьому, як було встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, за даними звітних декларацій позивача від 03.02.2015 р. № НОМЕР_3 нею задекларовано валові доходи у сумі 297315,00 грн. за 2014; за даними перевірки цей дохід становить 301945,30 грн., розбіжність + 4630,30 грн.; за 2015 рік -за декларацією від 09.02.2016 р. № 160000949 визначено дохід 235525,00 грн. розбіжність відсутня; за 2016 рік задекларовано дохід 827858,80 грн., а за даними перевірки - 828459,60 грн., різниця становить + 600 грн.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018 р. для перевірки доводів апелянта та правильності спірного рішення витребовувались додаткові докази та відповідні письмові пояснення. На виконання такої ухвали суду податковим органом надано викопіювання з акта перевірки та пояснення, в яких він, крім іншого, визнав факт допущення ним помилки при складанні акту в частині нарахування ЄСВ із суми чистого оподатковуваного доходу з утриманням максимальної величини в сумі 904039,22 грн., та супровідні листи з переліком документів. Жодних конкретних даних стосовно того, яким чином ним було встановлено факт заниження позивачем оподатковуваного доходу та, як наслідок, належної до сплати суми ЄСВ, та відповідних пояснень щодо здійснення таких розрахунків суду не надано.
Крім того, апеляційний суд звертає увагу й на те, що апелянтом також не надано жодних пояснень, які саме редакції Закону № 2464-VІ та ПК України ним застосовувалися при складанні акту перевірки та прийнятті спірного рішення, що охоплюють період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р., упродовж якого редакції вказаних законодавчих актів неодноразово змінювалися.
Також колегія суддів відзначає, що в акті перевірки, у своїй апеляційній скарзі та в поясненнях, наданих на вимогу суду апеляційної інстанції, податковий орган наводить одні й ті ж самі таблиці суми чистого доходу (прибутку) позивача та нарахованого з нього єдиного внеску, однак яким чином та на підставі яких саме первинних документів, по яким конкретно правовідносинам позивача з його контрагентами визначено відповідні відхилення та, як наслідок, правомірність їх визначення і нарахування позивачу певних податкових зобов'язань і штрафних санкцій, апелянтом не доведено.
Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що вказані обставини були предметом перевірки як в суді першої інстанції (відповідач в судовому засіданні відмовився від жодних пояснень, зазначивши, що йому не відомо, яким чином здійснювався розрахунок, і не зміг надати жодних доказів його правомірності), так і в ході апеляційного провадження, на чому наголошувалося вище.
Окрім зазначеного, апеляційний суд також зауважує, що й оскаржуване рішення ГУ ДФС у Київській області від 31.08.2017 р. № 0035731309 не містить жодного мотивування щодо підстав його прийняття, окрім посилання на п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VІ та акт перевірки.
З огляду на це, колегія суддів приходить до висновку, що апелянтом, який є суб'єктом владних повноважень, не доведено факту вчинення ФОП ОСОБА_4 порушення, за яке її було притягнуто до відповідальності.
Водночас, постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб'єкта владних повноважень (ч. 2 ст. 77 КАС України).
У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (ст. 4 ПК України).
Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов'язку доказування в податкових спорах на податковий орган, який у відповідності до принципу офіційного з'ясування обставин справи повинен доводити в суді обставини, що стали підставою для нарахування платнику податків спірних податкових зобов'язань, та правомірність прийняття свого рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду від 20.02.2018 р. у справі № 817/149/17, від 29.03.2018 р. у справі № 813/2758/16 та, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, є обов'язковим для колегії суддів при вирішенні даної справи.
Судова колегія також враховує висновки Європейського суду з прав людини, викладені в рішенні від 23.07.2002 р. у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», відповідно до яких адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, має саме податкове управління.
Відповідно до ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки ЄСПЛ є джерелом права.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваного у цій справі рішення ГУ ДФС у Київській області від 31.08.2017 р. № 0035731309 та наявності правових підстав для задоволення даного адміністративного позову.
При цьому, доводи апелянта про те, що перевіркою встановлено заниження позивачем чистого оподаткованого доходу, на який нараховується ЄСВ, у сумі 904 039,22 грн., та його посилання на викопіювання з акту перевірки, жодним чином не спростовують правильності висновків суду першої інстанції.
Більш того, колегія суддів зазначає, що такі доводи взагалі є алогічними та суперечливими, оскільки у поясненнях податкового органу, наданих на виконання ухвали апеляційного суду про витребування доказів, ним самим підтверджується допущення помилки при визначенні чистого оподаткованого доходу у сумі 904 039,22 грн.
Таким чином, проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає їх необґрунтованими і безпідставними та приходить до виснвоку, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню, з дотриманням вимог ст. 242 КАС України.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Отже, апеляційна скарга Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року - без змін.
Таким чином, оскільки судом апеляційної інстанції не здійснено зміни або скасування рішення суду, то відповідно до ст. 139 КАС України, понесені відповідачем та апелянтом у цій справі судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 139, 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області - залишити без задоволення, а рішення рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Повний текст рішення, відповідно до ч. 3 ст. 243 КАС України, виготовлено 10 грудня 2018 року.
Головуючий суддя
Судді: