Справа № 825/1281/18 Суддя (судді) першої інстанції: Житняк Л.О.
05 грудня 2018 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Кучми А.Ю.
суддів: Безименної Н.В., Бєлової Л.В.
за участю секретаря: Тищенко Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ФОП ОСОБА_2 звернувся з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 00001161309, №00001091309, № 00001111309, № 00001211309 від 12.01.2018, визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 00001151309 від 12.01.2018 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 00001141309 від 12.01.2018 (згідно уточнених позовних вимог т. 2 а.с.82).
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 вищевказаний адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001111309 від 12.01.2018. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001161309 від 12.01.2018. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001211309 від 12.01.2018 в частині визначення суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту у розмірі 122 326,34 грн (сто двадцять дві тисячі триста двадцять шість гривень 34 коп). Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001151309 від 12.01.2018. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001141309 від 12.01.2018. В решті позовних вимог - відмовлено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивачем та відповідачем подані апеляційні скарги. Позивач, в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині, щодо відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування повідомлення-рішення № 00001211309 від 12.01.2018 в частині визначення суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту у розмірі 77 075,66 грн, та ухвали нове, яким задовольнити позовні вимоги в цій частині. Відповідач, в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове, яким відмовити ФОП ОСОБА_2 в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга позивача мотивована тим, що з акту перевірки вбачається, що податкові накладні ТОВ «Аріс-ЮГ», відсутність коду УКТ ЗЕД, неналежне заповнення податкових накладних продавцем не могли бути підставою збільшення розміру від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту відповідачем. Суд не наділений повноваженнями податкового органу щодо нарахування податкових зобов'язань на підставі перевірки належних документів первинного бухгалтерського обліку, дана функція належить виключно до компетенції контролюючого органу.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач зазначив, що порушення порядку заповнення податкової накладної не дає покупцю права на включення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період, у зв'язку з чим у 2015-2016 роках позивачем протиправно до податкового кредиту було віднесено суму ПДВ, сплачених при придбанні дизельного палива та бензину, лише в частині, яка не підтверджена належним чином оформленими податковими накладними у сумі 77 075,66 грн, що є порушенням п. 198.6 ст. 198 ПК України.
Апелянт - Головне управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області вважає висновки, викладені в акті перевірки обґрунтованими та такими, що відповідають дійсності, внаслідок чого податкові повідомлення-рішення є правомірними.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначив, що вважає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог позивача законним та обґрунтованим.
Розглянувши доводи апеляційних скарг, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню,апеляційна скага відповідача - частковому задоволенню, а рішення суду - скасуванню.
Згідно з ст. 317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує її та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
За матеріалами справи на підставі повідомлення № 94/25-01-13-08-08 від 08.06.2017, згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 77, ст. 82 Податкового кодексу України, Закону України № 2464 від 08.07.2010 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, відповідно до направлень № 2196 від 27.10.2017 та № 2309 від 08.11.2017, плану-графіка проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, про що складено Акт № 656/13/НОМЕР_1 від 24.11.2017 (а.с.13-51).
На підставі встановлених порушень ГУ ДФС у Чернігівській області позивачу донараховано податок на доходи фізичних осіб за актом перевірки - 7 566,12 грн, донараховано єдиний соціальний внесок у розмірі 13 350,90 грн, зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2016 року на 199 402,00 грн та донараховано військового збору від здійснення підприємницької діяльності - 639,61 грн, про що також зазначено в розділі «Висновок» Акту перевірки. До таких висновків відповідач дійшов у зв'язку із встановленням порушень, а саме:
п. 3 розділу III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за І квартал 2016 року та за ІV квартал 2016 року невірно відображено податковий номер фізичних осіб - підприємців;
п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме занижено суму доходу, яка надійшла на розрахункові рахунки від здійснення підприємницької діяльності протягом 2016 року на 39 000,00 грн;
п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме завищено валові витрати за перевіряємий період на 3 640,83 грн, через віднесення до їх складу сум коштів, витрачених на придбання товару, який в подальшому реалізовано не було;
пп. 2 п. 7 Закону України № 2464-VI від 08.07.2015 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а саме занижено суму чистого доходу, на яку нараховується єдиний внесок, з урахуванням мінімальної та максимальної величини за 2015 рік на 13 749,00 грн, за 2016 рік на 39 000,00 грн;
пп. 2 п. 1 ст. 7, п. 11 ст. 8 Закону України № 2464-VI від 08.07.2015 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» внаслідок чого платником занижено суму єдиного соціального внеску за період 01.01.2015 по 31.12.2016 в розмірі 13 350,90 грн;
п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, а саме позивач не нарахував податкові зобов'язання за 2016 рік на суму нестачі придбаних товарів (дизельного палива та бензину) за результатами інвентаризації на суму 993 369,90 грн без ПДВ (ПДВ 198 673,90 грн) в результаті чого занизив податкові зобов'язання за 2016 рік на 198 674,00 грн;
п. 198.3, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 199 402,00 грн;
п.п. 1.1. п. 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України, а саме занижено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету.
На підставі вказаних висновків відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення:
№ 00001091309 від 12.01.2018, яким застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у розмірі 510,00 грн;
№ 00001111309 від 12.01.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування за податковими зобов'язаннями 7 566,12 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1 891,53 грн;
№ 00001161309 від 12.01.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір за податковими зобов'язаннями 639,61 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 159,90 грн;
№ 00001211309 від 12.01.2018, яким зменшено розмір від'ємного значення, суми податку на додану вартість на 199 402,00 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного соціального внеску № 00001151309 від 12.01.2018, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 1 812,18 грн;
вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 00001141309 від 12.01.2018 на суму 13 350,90 грн.
Позивач не погодившись з правомірністю податкових повідомлень-рішень, рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного соціального внеску, вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 12.01.2018 звернувся до суду першої інстанції з даним позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що висновки ГУ ДФС у Чернігівській області, викладені в Акті перевірки - є безпідставними, в частині заниження суми доходу, яка надійшла на розрахункові рахунки від здійснення підприємницької діяльності протягом 2016 року на 39 000,00 грн, як результат, завищення валових витрат за перевіряємий період на 3 640,83 грн. через віднесення до їх складу сум коштів, витрачених на придбання товару, який в подальшому реалізовано не було, заниження сум чистого доходу, на яку нараховується єдиний внесок, з урахуванням мінімальної та максимальної величини за 2015 рік на 13 749,00 грн, за 2016 рік на 39 000,00 грн, заниження сум єдиного соціального внеску за період 01.01.2015 по 31.12.2016 в розмірі 13 350,90 грн та військового збору, і відповідно заниження податкових зобов'язань за 2016 рік на 122 326,34 грн із завищенням суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на вказану вище суму, та такими, що не ґрунтуються на дійних обставинах. Суд погодився з висновками відповідача про те, що у 2015 - 2016 роках позивачем протиправно до податкового кредиту було віднесено суму ПДВ до сум ПДВ, витрачених на придбання дизельного палива та бензину, які використовувались в його господарській діяльності, лише в частині яка не підтверджена належним чином оформленими податковими накладними у сумі 77 075,66 грн (т.20 а.с.209, 231, 248, т.21 а.с.27, 50, 155), що є порушенням п. 198.6, ст. 198 Податкового кодексу України.
Кодегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції в частині скасування податкового повідомлення-рішення в частині визначення суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту у розмірі 122 326,34 грн (199 402,00 грн - 77 075,66 грн).
Так, щодо податкового повідомлення-рішення № 00001111309 від 12.01.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування за податковими зобов'язаннями 7 566,12 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1 891,53 грн встановлено наступне.
Щодо поворотної фінансової допомоги встановлено, що до висновку про заниження суми доходів на 39 000 грн відповідач дійшов провівши самостійний підрахунок коштів, що надійшли на розрахункові рахунки позивача за надані послуги та реалізовані товари за 2016 рік згідно банківських виписок, приходних документів, актів списання, тощо, врахувавши, що ФОП ОСОБА_2 на перевірку не було надано Книгу обліку доходів і витрат.
Так, згідно підрахунку відповідача розмір коштів за надані послуги та реалізовані товари у 2016 році склав 3 413 976,75 грн. Проте, в акті перевірки відсутній перелік дат надходження платежів, сум та реквізитів контрагентів взятих відповідачем при підрахунку, а тому встановити, з яких саме платежів складається сума 3 413 976,75 грн не вбачається за можливе. Натомість в матеріалах справи містяться банківські виписки за 2016 рік, а також розрахунок коштів що надійшли на розрахункові рахунки позивача за надані послуги та реалізовані товари за 2016 рік. Згідно поданої позивачем податкової декларації про майновий стан та доходи за 2016 рік, позивачем задекларовано отриманого доходу в розмірі 3 374 976,75 грн. При цьому, згідно банківських виписок розмір коштів, що надійшли складає:
- ПУАТ Фідобанк - 1 646 816,80 грн з ПДВ;
- ПАТ «Кредобанк» - 797 798,10 грн з ПДВ;
- АТ ОЩАД - 1 603 876,20 грн з ПДВ.
Завищений відповідачем підрахунок розміру коштів за надані послуги та реалізовані товари, відбувся внаслідок включення розміру отриманої позивачем поворотної фінансової допомоги, згідно договору з ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» від 27.05.2016 про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги (т.1 а.с.68).
При проведенні перерахунку поворотної фінансової допомоги ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» помилково в призначенні платежу зазначено «оплата за перевезення згідно договору №12/09-1 від 12.09.2014 в т.ч. ПДВ 20%». В свою чергу, надання фінансової допомоги здійснювалось згідно платіжних доручень № 1184 від 07.07.2016 на суму 19 200,00 грн та № 1234 від 27.07.2016 на суму 20 620,00 грн.
Оскільки на момент виявлення помилки, кошти були списані з рахунку, що унеможливило зміну реквізитів призначення платежу, ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» на адресу позивача надіслало листи про заміну платежів вих. № 07/07-1 від 07.07.2016, та вих. № 27/07-1від 27.07.2016. Між сторонами також було проведено акти звірки на дату здійснення платежів, що підтверджує відсутність заборгованості ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» перед позивачем за укладеними договорами станом на 07.07.2016 та 27.07.2016 (т.1 а.с.66,67,73-74).
Правомірність дій сторін договору, у разі виявлення помилки в реквізиті призначення платежу, підтверджуються листом Національного банку України № 25-111/1438-7141 від 09.06.2011 Про заміну інформації у реквізиті «Призначення платежу», згідно якого «після списання коштів з рахунку платника питання щодо уточнення інформації, зазначеної у реквізиті «Призначення платежу», вирішується між сторонами без участі банку», що і було виконано сторонами договору (т.1 а.с.72).
До кінця 2016 року безвідсоткова поворотна фінансова допомога у розмірі 39 000,00 грн була повернута позикодавцю, що також підтверджується платіжними дорученнями № 105 від 21.10.2016, № 183 від 21.12.2016, № 184 від 21.12.2016 (т.1 а.с.69,70,71).
Також, 16.02.2016 на адресу ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ», був надісланий адвокатський запит, щодо надання інформації, чи було ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» відображено у податковому розрахунку формі № 1 ДФ розмір отриманої позивачем поворотної фінансової допомоги.
22.02.2018 директор ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» Костирко А.О. повідомив, що «ТОВ «ЕКО СОЯ ПРОДУКТ» відображено розмір отриманої поворотної фінансової допомоги ФОП ОСОБА_2 по договору від 27.05.2016 згідно якого перерахована поворотна фінансова допомога 07.07.2016 на суму 19 200,00 грн та 27.07.2016 на суму 20 620,00 грн у податковому розрахунку формі № 1 ДФ під кодом ознаки доходу « 153» - сума поворотної фінансової допомоги.
Відповідачем не заперечувалось, що при проведенні перевірки йому надавались документи на підтвердження отримання поворотної фінансової допомоги у розмірі 39000,00 грн, а саме договір від 27.05.2016 про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги, листи про заміну платежу від 07.07.2010, 27.07.2017 та акти звірки, натомість, зазначені документи до уваги не прийняті, внаслідок чого відповідачем у висновку Акту перевірки зроблено висновок про порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, оскільки надана поворотна фінансова допомога, що надійшла згідно платіжних доручень № 1184 від 07.07.2016 на суму 19 200,00 грн та № 1234 від 27.07.2016 на суму 20 620,00 грн не може бути віднесена до складу доходу позивача у 2016 році.
Отже, доводи апелянта про те, що в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК занижено суму доходу, яка надійшла на розрахункові рахунки позивача від здійснення підприємницької діяльності протягом 2016 року на 39 000,00 грн не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, оскільки під час проведення перевірки відповідачу надавались документи на підтвердження отримання поворотної фінансової допомоги у розмірі 39 000,00 грн, зокрема договір від 27.05.2016 про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги, листи про зміну платежу від 07.10.2010, 27.07.2017, акти звірки.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність скасування податкового повідомлення-рішення № 00001111309 від 12.01.2018.
Щодо придбання насосної станції Sprut польової заправочної, то відповідач у Акті перевірки дійшов до висновку про завищення позивачем валових витрат за 2015 рік на 3 640,83 грн через віднесення до їх складу сум коштів, витрачених на придбання насосної станції Sprut польової заправочної та про заниження оподаткованого доходу на 3 640,83 грн.
ФОП ОСОБА_2 протягом 2015 року було придбано насосну станцію Sprut польову заправочну RSD-36,0,6 кВт,36л/мин вартістю 3 640,83 грн у ТОВ «ВПК-СЕРВІС» (податкова накладна № 93 від 13.05.2015, сплачено по розрахунковому рахунку 13.05.2015).
В ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_2 було вручено лист № 708/ФОП/25-01-13-09-12 від 15.11.2017, з проханням надати пояснення щодо подальшого використання придбаної насосної станції або її реалізації. Згідно наданої ФОП ОСОБА_2 відповіді (вих. № 26 від 17.11.2017), насосну станцію Sprut польову заправочну RSD-36,0,6 кВт, 36л/мин було придбано з метою подальшого перепродажу. Натомість, відповідно до зареєстрованих протягом перевіряємого періоду податкових накладних, не було встановлено подальшу реалізацію ФОП ОСОБА_2 вказаної насосної станції. Внаслідок наведеного, відповідачем зроблено висновок про завищення ФОП ОСОБА_2 валових витрат за 2015 рік на 3640,83 грн, через віднесення до їх складу суми коштів, витрачених на придання насосної станції Sprut польової заправочної.
Проте, колегія суддів не погоджується з такими висновками податкового органу, оскільки насосна станція Sprut польова заправочна RSD-36,0,6 кВт,36л/мин. була придбана 13.05.2015 у ТОВ «ВПК- СЕРВІС» згідно видаткової накладної № РНВ-002856 і значиться в основних засобах позивача згідно наказу № 5 від 27.05.2015 про введення в експлуатацію та постійно використовується в господарській діяльності позивача на протязі 2015, 2016, 2017 pоків, для заправки транспортних засобів пальним, що підтверджується відомостями про нарахування амортизації за 2015-2017 роки.
Факт використання наносної станції в господарській діяльності також підтверджується тим, що після її придбання, а саме 26.05.2015 був укладений договір поставки паливно-мастильних матеріалів з ПП «Фонтекс-Агро» № 368 від 03.12.2015 з ПП «Торговий дім «Фонтекс-Агро», додаткова угода № 2 до договору № 041 від 03.12.2015.
Згідно договорів, паливно-мастильні матеріали поставлялись позивачу, а після їх поставки транспортні засоби заправлялись пальним з використанням саме насосної станції Sprut.
В апеляційній скарзі відповідач наголошує на тому, що згідно наданої позивачем відповіді № 26 від 17.11.2017 насосну станцію придбано з метою подальшого продажу, однак відповідно до зареєстрованих протягом перевіряємого періоду податкових накладних не встановлено подальшу реалізацію позивачем вказаної насосної станції, у зв'язку з чим встановлено завищення позивачем валових витрат за 2015 рік на 3640,83 грн, через віднесення до їх складу коштів, витрачених на придбання насосної станції, чим порушено вимоги п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК
Однак, враховуючи те, що насосна станція значиться в основних засобах позивача згідно наказу № 5 від 27.05.2018, використовується в господарській діяльності позивача на протязі 2015,2016,2017 років для заправки транспортних засобів пальним, що підтверджується відомостями про нарахування амортизації за 2015-2017 роки, факт використання насосної станції в господарській діяльності підтверджується договорами № 368 від 03.12.2015, додатковою угодою № 2 до договору № 041 від 03.12.2015, а також те, що придбання насосної станції з метою її подальшого перепродажу жодним чином не забороняє використовувати її у власній господарській діяльності відповідача та відносити суму коштів, витрачених на придання насосної станції Sprut польової заправочної до складу валових витрат, колегія суддів вважає такі доводи апелянта безпідставними.
У зв'язку з викладеним, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено правомірність, прийнятого податкового повідомлення-рішення № 00001111309 від 12.01.2018.
Оскільки перевіркою встановлено заниження ФОП ОСОБА_2 суми чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності за 2015 рік на 3 640,83 грн та 2016 рік на 39000,00 грн, що не підтвердилось, як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції, порушення позивачем пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України не відбулося, у зв'язку з чим податкове повідомлення-рішення № 00001161309 від 12.01.2018, яким визначено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2015 року на 54,61 грн та 2016 року на 585,00 грн підлягає скасуванню.
В свою чергу, також підлягає скасуванню рішення про застосування штрафних санкцій по єдиному соціальному внеску № 00001151309 від 12.01.2018, оскільки прийнято на підставі висновку про заниження ФОП ОСОБА_2 суми чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності за 2015 рік на 3 640,83 грн та 2016 рік на 39 000,00 грн, що не підтвердилось під час судового розгляду. З цих же підстав підлягає скасуванню, вимога про сплату боргу (недоїмки) № 00001141309 від 12.01.2018 на суму 13 350,90 грн.
До суми завищення від'ємного значення в податковому повідомленні-рішенні № 00001211309 від 12.01.2018 включена сума податкового кредиту за 2015 рік з ПДВ на 728,17 грн, у зв'язку з придбанням насосної станції Sprut польову заправочну RSD-36,0,6 кВт,36л/мин (ПДВ 728,17 грн) у ТОВ «ВПК-СЕРВІС», проте вказане визнано судом протиправним, у зв'язку з чим вказане податкове повідомлення-рішення в цій частині також підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 00001091309 від 12.01.2018, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 510,00 грн, то варто зазначити, що колегія суддів переглядає рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 в межах апеляційних скарг позивача та відповідача.
Оскільки особи, які подали апеляційні скарги не оскаржують рішення суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів не досліджує дані обставини.
Щодо повідомлення-рішення № 00001211309 від 12.01.2018, колегія суддів вважає необхідним зазначити наступне.
В ході проведення перевірки встановлено, що протягом 2015-2016 років для надання автотранспортних послуг з перевезення ФОП ОСОБА_2 було використано 276 501,30 л дизельного палива та 17 940 л бензину. При цьому, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, позивачем протягом 2015-2016 років було придбано 39 940,182 л бензину та 318 326,874 л дизельного палива.
Провівши розрахунок, відповідач вказав, що ФОП ОСОБА_2 протягом перевіряємого періоду для здійснення транспортних послуг не було використано 22 000,182 л бензину (39 940,182 л - 17 940 л) та 41 825,574 л дизельного палива (318 326,874 л - 276 501,30 л). Підрахувавши середню вартість 1 літра бензину протягом перевіряємого періоду, яка становила 17,32 грн, та середню вартість 1 літру палива - 14,64 грн, відповідач дійшов висновку, що станом на 01.01.2017 ФОП ОСОБА_2 повинен мати залишки палива на суму 993 369,55 грн без ПДВ (22 000,182 л*17,32 грн + 41 825,574 л*14,64 грн).
В Акті перевірки відповідач послався на те, що ФОП ОСОБА_2 було надано акти інвентаризації ТМЦ, та пояснення позивача, за якими зроблено висновок, що станом на 01.01.2017 ФОП ОСОБА_2 не має залишків дизельного палива та бензину (т.1 а.с.43). На підставі наданих на перевірку актів інвентаризації ТМЦ, актів списання та інших документів відповідач прийшов до висновку, що ФОП ОСОБА_2 на порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України не нарахував податкові зобов'язання за 2016 рік на суму нестачі придбаних товарів (дизельного палива та бензину) за результатами інвентаризації 993 369,55 грн без ПДВ (ПДВ 198 673,91 грн.) в результаті чого занизив податкові зобов'язання за 2016 рік на 198 674,00 грн.
Як вбачається з розрахунку структури витрат при здійсненні господарської діяльності позивачем за 2015-2016 роки основну статтю витрат складає паливо яке і утворює основу для надання послуг з перевезення.
Так, використання позивачем дизельного палива та бензину у своїй господарській діяльності на протязі 2015-2016 років підтверджується актами списання, які надавались відповідачу до перевірку, та які містяться в матеріалах справи. Факт використання палива саме в господарській діяльності позивача був підтверджений самим відповідачем при проведенні перевірки. Відповідач в акті перевірки (абз.3 стр.16) використовуючи банківські виписки по розрахунковим рахункам, приходні документи, акти списання визначив правильність занесення всієї суми на придбання пального до витрат позивача, про що відображено в таблицях 20.22. При цьому, відповідач не врахував залишки по скреч-картках на отримання пального, про що позивачем було проведено Акт звірки з ПП «ОККО-Бізнес Контракт» (т.3 а.с.1), а також надано Акти інвентаризації ТМЦ, отриманих від ПП «ОККО-Бізнес Контракт» (т.3 а.с.т.20 а.с.129,130).
В апеляційній скарзі відповідачем зазначено, що згідно з наданих до перевірки документів (актів списання, ТТН, актів здачі-прийняття наданих послуг) встановлено, що протягом 2015-2016 років для надання автотранспортних послуг з перевезення позивачем використано 276501,30 л дизельного палива та 17940 л бензину. Відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄДПН, ФОП ОСОБА_2 протягом 2015-2016 років придбано 39940,182 л бензину та 318326,874 л дизельного палива.
На підставі викладеного, відповідач робить висновок про те, що позивачем протягом перевіряємого періоду для здійснення транспортних послуг не було використано 22000,182 л бензину (39940,182л - 17940л) та 41825,574л дизельного палива (318326,874л - 276501,30л). Середня вартість 1 л бензину протягом перевіряємого періоду становила 17,32 грн, середня вартість 1 л палива - 14,64 грн. Отже, станом на 01.01.2017 позивач повинен мати залишки палива на суму 993369,55 грн без ПДВ (22000,182л*17,32 грн+41825,574л*14,64 грн).
В ході проведення перевірки позивачем надано акти інвентаризації ТМЦ, відповідно до яких, станом на 01.01.2017 ФОП не має залишків дизельного палива та бензину.
Зазначені доводи податкового органу не підтверджуються достовірними доказами, які дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність зазначених обставин. В Акті перевірки на підставі, якого прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, містяться загальні посилання на акти списання, товарно-транспортні накладні, акти здачі-прийняття наданих послуг без відображення конкретних даних, відсутнє зазначення точної назви документу, з відображенням посилання на дату конкретної події та кількість використаного палива на зазначену дату, що є порушенням Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 395 від 14.03.2013.
Як зазначає відповідач підрахунок кількості придбаного палива (дизелю/бензину) було здійснено по податковим накладним, однак не враховано корегуючі податкові накладні. Перевірка проводилась суцільним методом, а тому мали перевірятись всі документи, в тому числі всі зареєстровані податкові, видаткові, корегуючі накладні, однак цього зроблено не було. В акті перевірки відсутній розрахунок або будь-які мотивування з приводу того, які податкові накладні не були враховані та з яких причин. Жодних розрахунків, які б надали можливість перевірити підрахунки відповідача щодо кількості використаного палива суду надано не було.
Відповідач дійшов хибного висновку щодо відсутності залишків палива у позивача, оскільки до перевірки надавались акти інвентаризації від 01.06.2016, 01.01.2017 з яких вбачається наявність залишків палива (бензину та дизелю) по талонам, що знаходяться на зберіганні ПП «ОККО Бізнес Контракт». Також, наявність залишків підтверджується актом звірки, що міститься в матеріалах справи
В той же час, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що у 2015 - 2016 роках позивачем протиправно до податкового кредиту було віднесено до сум ПДВ, витрачених на придбання дизельного палива та бензину, суми ПДВ які використовувались в його господарській діяльності, лише в частині яка не підтверджена належним чином оформленими податковими накладними у сумі 77 075,66 грн (т.20 а.с.209, 231, 248, т.21 а.с.27, 50, 155), що є порушенням п. 198.6, ст.198 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим податкове повідомлення-рішення № 00001211309 від 12.01.2018 підлягає скасуванню в частині визначення суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту у розмірі 122 326,34 грн (199 402,00 грн-77 075,66 грн).
Суд першої інстанції дійшов такого висновку з урахуванням того, що позивач мав взаємовідносини із ТОВ «Арис-Юг» на підставі договору про надання послуг, згідно якого придбавав у свого контагента дизельне паливо та послуги та за результатами цих взаємовідносин, на адресу позивача було виписано податкові накладні, які не містять коди УКТ ЗЕД, а саме: № 18390 від 31.01.2015, № 18560 від 28.02.2015, № 18763 від 31.03.2015, № 18950 від 30.04.2015, № 19144 від 31.05.2015 та № 20016 від 31.10.2015 (т.20 а.с.209, 231, 248, т.21 а.с.27, 50, 155), сума ПДВ по яким складає 77 075,66 грн., та віднесена позивачем до податкового кредиту.
Однак, колегія суддів зауважує, що в акті перевірки контролюючий орган жодним чином не посилався на наявність недоліків первинної документації, в тому числі і на відсутність кодів УКТ ЗЕД у податкових накладних, виписаних на адресу позивача. В даному випадку, колегія суддів вважає, що суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Крім того, необхідно зазначити, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки (недоліків) у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Колегія суддів вважає, що відсутність кодів УКТ ЗЕД у податкових накладних не є беззаперечним доказом того, що у 2015 - 2016 роках позивачем протиправно до податкового кредиту було віднесено суму ПДВ до сум ПДВ, витрачених на придбання дизельного палива та бензину, які використовувались в його господарській діяльності у сумі 77 075,66 грн.
У зв'язку з чим суд апеляційної інстанції вважає, що податкове повідомлення-рішення № 00001211309 від 12.01.2018 підлягає скасуванню у повному обсязі.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 підлягає скасуванню в частині, апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню повністю, апеляційна скарга відповідача частковому задоволенню.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 задовольнити.
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області задовольнити частково.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001211309 від 12.01.2018 в повному обсязі скасувати та ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги в цій частині задовольнити.
Скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001211309 від 12.01.2018.
В іншій частині рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30.05.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 10.12.2018.
Головуючий-суддя: А.Ю. Кучма
Судді: Н.В. Безименна
Л.В. Бєлова