Справа № 823/2344/18 Головуючий у І інстанції - Руденко А.В.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
06 грудня 2018 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Мельничука В.П.
суддів: Ісаєнко Ю.А., Лічевецького І.О.,
при секретарі: Андрієнко Н.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2018 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНВЕСТ ЧЕРКАСИ" до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Товариство з обмеженою відповідальністю "ІНВЕСТ ЧЕРКАСИ" звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 03 березня 2018 року № 0002101401.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач зазначає, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства по орендній платі за землю був складений акт № 63/23-00-14-14-0107/36584550 від 12 лютого 2018 року, на підставі якого Відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002101401 форми "Р" про збільшення грошового зобов'язання з орендної плати з юридичних осіб у сумі 852931 грн. 95 коп. за основним платежем та 213232 грн. 98 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями. Позивач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки 25 травня 2016 року право власності на об'єкт нерухомості, який розташований на спірній земельній ділянці, за адресою вул. Дерев'янко, 1, м. Умань, зареєстровано за ТОВ «Укр-Пром-Трейд»; а 04 червня 2016 року право власності на такий об'єкт нерухомого майна зареєстровано за Публічним акціонерним товариством комерційний банк «Приватбанк».
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2018 року адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18003, код ЄДРПОУ 39392109) від 03 березня 2018 року № 0002101401.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, Відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позов відмовити повністю.
В апеляційній скарзі Відповідач не погоджується з рішенням суду першої інстанції, та посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Зокрема, Відповідач вважає, що орендодавець не виконав обов'язок по сплаті орендної плати, що визначений договором від 19.02.2016 року, який припинено угодою від 27.12.2018 року, у якій також зазначено, що «орендар зобов'язується оплатити кошти за фактичний період використання земельної ділянки до моменту прийняття рішення про припинення користування земельною ділянкою від 21.12.2017 року», відтак податкове повідомлення - рішення про визнання грошового зобов'язання по орендній платі за землю є правомірним.
Товариством з обмеженою відповідальністю "ІНВЕСТ ЧЕРКАСИ" подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги та рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що 19 лютого 2016 року між Позивачем (Орендар) та Уманською міською радою (Орендодавець) укладено договір оренди землі, за яким Орендодавець на підставі рішення Уманської міської ради від 17 вересня 2015 року № 4.33-74/6 надає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку для обслуговування нафтобази площею 4,8917 га за адресою: м. Умань, вул. Дерев'янка, 1, за рахунок земель комунальної власності. Договір укладено строком на 10 років до 17 вересня 2025 року.
Право оренди земельної ділянки за Договором оренди землі зареєстровано в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 01 квітня 2016 року, номер запису про речове право: № 14032443.
Згідно з актом оцінки вартості та приймання-передачі майна, що вноситься до Статутного капіталу ТОВ «Укр-Пром-Трейд» 23 травня 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Інвест Черкаси» внесло належний йому на праві власності об'єкт нерухомості, що знаходиться за адресою: м. Умань, вул. Дерев'янка, 1, до статутного фонду ТОВ «Укр-Пром-Трейд».
З Інформаційних довідок з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об'єктів нерухомого майна щодо нежитлових будівель та споруд, об'єкта нежитлової нерухомості за адресою: Черкаська область, м. Умань, вул. Дерев'янка, 1, вбачається:
- 25 травня 2016 року приватний нотаріус Запорізького міського нотаріального округу Буцикіна Л.О. прийняла рішення про державну реєстрацію прав та їх обтяжень, індексний номер 29774247 від 26.05.2016 року, за яким зареєстровано право власності на об'єкт нерухомості за ТОВ «Укр-Пром-Трейд»;
- 31 березня 2016 року приватним нотаріусом Дніпропетровського міського нотаріального округу Крючковою Т.В. зареєстровано іпотеку на нерухоме майно згідно з договором іпотеки № 2507 від 31 березня 2016 року, обтяжувач: Публічне акціонерне товариство комерційний банк «Приватбанк»;
- 04 червня 2016 року приватним нотаріусом Дніпропетровського міського нотаріального округу Вербою В.М. прийнято рішення про державну реєстрацію прав та їх обтяжень, індексний номер 29937588 від 07 червня 2016 року, за яким зареєстровано право власності на нерухоме майно згідно з договором іпотеки № 2507 від 31 березня 2016 року, за Публічним акціонерним товариством комерційний банк «Приватбанк».
Позивач неодноразово звертався до Уманської міської ради із заявами від 15 червня 2016 року та 11 серпня 2016 року про розірвання договору оренди землі у зв'язку з переходом права власності на об'єкт нерухомості, що знаходиться на спірній земельній ділянці, до іншої особи.
Проте, рада з різних причин відмовляла у розірванні договору оренди землі від 19 лютого 2016 року.
Рішенням Уманської міської ради VII скликання 42 сесії від 21 грудня 2017 року № 3.35-42/7 припинено право користування ТОВ «Інвест Черкаси» на земельну ділянку, яка надана у користування на умовах оренди для обслуговування нафтобази площею 4,8917 за адресою: вул. Дерев'янка, 1, на підставі їхнього звернення, у зв'язку з переходом права власності на майно до ПАТ КБ «Приватбанк».
27 грудня 2017 року між Уманською міською радою та ТОВ «Інвест Черкаси» укладено угоду про припинення дії договору оренди землі, укладеного 19 лютого 2016 року.
З 31 січня 2018 року по 06 лютого 2018 року посадовими особами Головного управління ДФС у Черкаській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвест Черкаси» з питань дотримання вимог податкового законодавства по орендній платі за землю за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року відповідно до договору оренди землі від 19 лютого 2016 року.
За наслідками перевірки складено акт від 12 лютого 2018 року № 63/23-00-14-0107/36584550 (далі - акт перевірки), в якому встановлено порушення вимог п. 1, 4, 7 ст. 288 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податкового зобов'язання по орендній платі за 2017 рік на загальну суму 852931,95 грн., в тому числі: за червень 2017 року - 127733,77 грн., за липень 2017 року - 127733,77 грн., за серпень 2017 року - 127733,77 грн., за вересень 2017 року - 127733,77 грн., за жовтень 2017 року - 127733,77 грн., за листопад 2017 року - 127733,77 грн., за грудень 2017 року - 86529,33 грн.
21 лютого 2018 року Позивачем до Головного управління ДФС у Черкаській області подано заперечення на акт перевірки.
Листом від 28 лютого 2018 року № 9003/23-00-14-0114 Відповідачем заперечення ТОВ «Інвест Черкаси» щодо необґрунтованості висновків акта перевірки від 12 лютого 2018 року визнано безпідставними і такими, що не підлягають задоволенню; а висновки акта від 12 лютого 2018 року № 63/23-00-14-0107/36584550 залишено без змін.
На підставі акта перевірки, Головним управлінням ДФС у Черкаській області винесено податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2018 року № 0002101401 про збільшення суми грошового зобов'язання з орендної плати з юридичних осіб на загальну суму 1066164,93 грн., в тому числі за основним платежем 852931,95 грн., за штрафними санкціями 213232,98 грн.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням Відповідача, Позивач звернувся до суду.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що з моменту державної реєстрації права власності на нерухоме майно за іншою особою у попереднього власника не виникає обов'язку зі сплати орендної плати за земельну ділянку, на якій розташований відповідний об'єкт нерухомості, який відчужено. Відповідачем не враховано факт переходу до інших осіб права власності на об'єкт нерухомого майна, розташованого на орендованій земельній ділянці. Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 03 березня 2018 року № 0002101401 прийнято Відповідачем не обґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступні обставини.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, питання виникнення права користування земельними ділянками, його здійснення та припинення врегульовано Земельним кодексом України № 2768-III від 25.10.2001 року та Законом України № 161-XIV від 06.10.1998 року "Про оренду землі", а відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, у тому числі зі сплати орендної плати з фізичних осіб, їх адміністрування, визначення платників податків та зборів, їх прав та обов'язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства - Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 року (далі - ПК України).
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпунктів 269.1.1 і 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
За правилами пункту 287.7 статті 287 ПК України у разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин).
Згідно з п. 288.1 ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни. Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.
Платником орендної плати є орендар земельної ділянки (п. 288.2 ст. 288 Податкового кодексу України).
Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п.288.3 ст.288 Податкового кодексу України).
Об'єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом (ст. 17 Закону України «Про оренду землі»).
За приписами статті 120 Земельного кодексу України встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об'єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
Статтями 125 і 126 цього Кодексу визначено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
При цьому, за частиною 3 статті 7 Закону України "Про оренду землі" від 6 жовтня 1998 року № 161-XIV до особи, якій перейшло право власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій земельній ділянці, також переходить право оренди на цю земельну ділянку. Договором, який передбачає набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, припиняється договір оренди земельної ділянки в частині оренди попереднім орендарем земельної ділянки, на якій розташований такий житловий будинок, будівля або споруда.
Згідно абзацу 8, частини 1, статті 31 Закону України "Про оренду землі" договір оренди землі припиняється в разі набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій іншою особою земельній ділянці.
Зазначені норми права дають можливість визначити, хто саме є платником земельного податку, що є об'єктом оподаткування, з якого моменту виникає (набувається, переходить) обов'язок сплати цього податку, подію (явище), з якою припиняється його сплата, умови та підстави сплати цього платежу у разі вчинення правочинів із земельною ділянкою чи будівлею (її частиною), які на ній розташовані.
У розумінні положень підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1, пункту 269.2 статті 269, підпунктів 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті270, пункту 287.7 статті 287 ПК України платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов'язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.
Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, що розташовані на орендованій земельній ділянці, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
При переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку (пункт 287.6 статті 287 ПК).
Таким чином, платником земельного податку є особа, яка володіє відповідним речовим правом на земельну ділянку (правом власності або правом користування), відповідно з моменту набуття права власності на об'єкт нерухомого майна, обов'язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об'єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі № 822/2696/17 (№ К/9901/44579/18).
Судом першої інстанції встановлено, що право користування земельною ділянкою за адресою: м. Умань, вул. Дерев'янка, 1, перейшло до інших осіб у зв'язку з набуттям ними права власності на нежитлову будівлю, відповідно до статті 120 Земельного кодексу України, а також статті 7 Закону України «Про оренду землі».
Зокрема, з 25 травня 2016 року право власності на об'єкт нерухомого майна перейшло до ТОВ «Укр-Пром-Трейд», а з 04 червня 2016 року - до ПАТ КБ «Приватбанк».
Про вказані обставини Позивач повідомляв ГУ ДФС у Черкаській області у запереченнях до акта перевірки від 12 лютого 2018 року № 63/23-00-14-0107/36584550, до яких також було надано копію інформаційної довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно від 04 червня 2016 року.
Разом з цим, відповідно до ч. 1 ст. 182 Цивільного кодексу України право власності та інші речові права на нерухомі речі, обмеження цих прав, їх виникнення, перехід і припинення підлягають державній реєстрації.
За приписами ч. 2 ст. 331 Цивільного кодексу України якщо право власності на нерухоме майно відповідно до закону підлягає державній реєстрації, право власності виникає з моменту такої реєстрації.
Зі змісту зазначених норм убачається, що право власності на нерухоме майно виникає в особи з моменту його державної реєстрації. Відтак набуття права власності відповідно до Цивільного кодексу України пов'язано з державною реєстрацією права на нерухоме майно.
Таким чином, суд першої інстанції правомірно дійшов до висновку про те, що саме з моменту державної реєстрації права власності на нерухоме майно за іншою особою у попереднього власника не виникає обов'язку зі сплати орендної плати за земельну ділянку, на якій розташований відповідний об'єкт нерухомості, який відчужено, з чим погоджується колегія суддів.
Крім того, Відповідачем не враховано факт переходу до інших осіб права власності на об'єкт нерухомого майна, розташованого на орендованій земельній ділянці.
Колегія суддів вважає безпідставними доводи Відповідача зазначені в апеляційній скарзі на обставину розірвання договору оренди землі тільки 27 грудня 2017 року, як на підставу для продовження обов'язку Позивача по сплаті орендної плати за таку ділянку протягом 2017 року, оскільки наведене не звільняє нових власників від обов'язку сплати податку (орендної плати) за земельну ділянку, на якій розташоване набуте ними майно.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Відповідача, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий-суддя: В.П. Мельничук
Судді: Ю.А. Ісаєнко
І.О. Лічевецький
Повний текст складено 06.12.2018 року.