Іменем України
27 листопада 2018 року
Київ
справа №806/1730/15
касаційне провадження №К/9901/5660/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.06.2015 (головуючий суддя Гурін Д.М.) та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2015 (головуючий суддя Франовська К.С., судді: Бондарчук І.Ф., Моніч Б.С.) у справі №806/1730/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області та Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області про визнання незаконною бездіяльності, стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» звернулось до суду з позовом до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області про визнання незаконною бездіяльності, стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за листопад 2014 року у сумі 3693202,00грн . та пені у розмірі 361601,40грн.
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 09.06.2015 позов задоволено. Визнано незаконною бездіяльність Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області щодо зволікання з наданням висновків про суми відшкодування податку на додану вартість Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року у сумі 3693202,00грн. до органу Державної казначейської служби України; визнано незаконною бездіяльність Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області щодо зволікання з оплатою бюджетної заборгованості з податку на додану вартість Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року у сумі 3693202,00грн.; стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» 3693202,00грн. бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за листопад 2014 року; стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» 361601,40грн. пені.
Постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2015 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.06. 2015 в частині визнання незаконною бездіяльності Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області щодо зволікання з оплатою бюджетної заборгованості з податку на додану вартість Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року в сумі 3693202,00грн. скасовано. Прийнято в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовлено. В решті постанову суду першої інстанції залишено без змін.
Коростенська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС Житомирській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.06.2015 та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2015 скасувати в частині визнання незаконною бездіяльність Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області щодо зволікання з наданням висновків про суми відшкодування податку на додану вартість Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року у сумі 3693202,00грн. до органу Державної казначейської служби України, та прийняти рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у грудні 2014 року ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» було подано до Коростенської ОДПІ податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2014 року з додатками, у якій визначено суму бюджетного відшкодування у розмірі 3111147,00грн.
Крім того, в грудні 2014 року ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість з додатками, у якому уточнено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та заявлено до відшкодування 3693329,00грн.
За фактом подання декларації з податку на додану вартість за листопад 2014 року та уточнюючого розрахунку за грудень 2014 року Коростенською ОДПІ у період з 2 лютого 2015 року до 13 лютого 2015 року було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» з питань достовірності виникнення від'ємного значення з податку на додану вартість у податкових деклараціях за листопад, грудень 2014 року та задекларованої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку в податкових деклараціях за листопад, грудень 2014 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 188.1 статті 188, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, абзацу «а» пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, у результаті чого ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» завищено суму від'ємного значення податку на додану вартість за листопад 2014 року в сумі 1034,00грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за грудень 2014 року на 1034,00грн.; пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пункту 198.2 статті 198, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» завищено суму від'ємного значення податку на додану вартість за грудень 2014 року у сумі 255,00грн.; пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України ТОВ «Бехівський гранітний кар'єр» завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ за листопад 2014 року на 127,00грн.
За результатами перевірки відповідачем було складено акт перевірки від 19 лютого 2015 року №160/15-4/13568156 відповідно до якого підтверджена контролюючим органом сума бюджетного відшкодування становить 36993202,00грн.
Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання незаконною бездіяльність Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області щодо зволікання з наданням висновків про суми відшкодування податку на додану вартість Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року у сумі 3693202,00грн. до органу Державної казначейської служби України, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Коростенська ОДПІ в порушення приписів податкового законодавства впродовж установленого строку (з 19 лютого 2015 року до 24 лютого 2015 року) не подала висновок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, чим допустила протиправну бездіяльність, порушивши законні інтереси платника податку.
Коростенська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Житомирській області не погоджується з рішеннями судів в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправною її бездіяльності, вказуючи на те, що у вирішенні спірного питання дотримувалась Регламенту формування узагальненої інформації щодо обсягів сум бюджетного відшкодування ПДВ у розрізі платників, які мають право на бюджетне відшкодування, за податковими деклараціями в сумі 100 тис. грн. і більше.
Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів щодо протиправності бездіяльності податкового органу щодо ненадання висновку, проте не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для стягнення бюджетного відшкодування та пені.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пунктів 200.6., 200.7., 200.12., 200.13. та 200.17. статті 200 Податкового кодексу України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов'язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Орган державної податкової служби зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного органу державної податкової служби орган Державного казначейства України видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковий орган зобов'язаний був подати висновок щодо підтвердженої суми бюджетного відшкодування органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів до 24 лютого 2015 року.
Разом з тим, Коростенська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Житомирській області в порушення вимог Податкового кодексу України впродовж установленого строку (з 19 лютого 2015 року до 24 лютого 2015 року) не подала висновок органу, відповідно заявлена позивачем до бюджетного відшкодування сума податку на додану вартість за листопад 2014 року у розмірі 3693202,00грн. у встановлені строки відшкодована не була.
Судом апеляційної інстанції обґрунтовано відхилено посилання податкового органу на те, що відповідно до положень Регламенту та Порядку формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, затвердженого наказом Державної податкової служби України та Державної казначейської служби України від 03.02.2011 №68/23, органи державної податкової служби інформацію про можливі загальні обсяги відшкодування податку на додану вартість коштами за деклараціями, сума заявленого бюджетного відшкодування податку на додану вартість за якими з урахуванням уточнюючих розрахунків становить 100 тис. грн. і більше, подають до центрального органу державної податкової служби для подальшого погодження.
Так, вимоги щодо строків подання контролюючим органом висновку про суму бюджетного відшкодування до органу казначейської служби встановлено Податковим кодексом України і відповідно його недотримання свідчить про бездіяльність податкового органу що виконання законодавчо встановленого обов'язку.
Таким чином, суди дійшли обґрунтованого висновку, що податковий орган повинен був подати відповідні висновки до органу державного казначейства із зазначенням сум, що підлягають відшкодуванню з бюджету на розрахунковий рахунок позивача, а на підставі отриманого висновку орган державного казначейства повинен був перерахувати кошти з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.
Разом з тим, задовольняючи позовну вимог про стягнення суми бюджетного відшкодування, суди передніх інстанцій не врахували, що бюджетне відшкодування ПДВ здійснюється органом державної казначейської служби з дотриманням процедури та на умовах, встановлених законодавством, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації, у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку. Такий порядок не передбачає бюджетне відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення.
При цьому, відшкодування з Державного бюджету України ПДВ є виключними повноваженнями податкових органів та органів державної казначейської служби, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.
Отже, рішення судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог про стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ є помилковим з огляду на те, що така вимога позивача не є правильним способом захисту прав платника ПДВ. У цьому випадку правильним способом захисту прав позивача є вимога про зобов'язання відповідача до виконання покладених на нього законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.
За таких обставин рішення судових інстанцій про задоволення позовних вимог про стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 3693202,00грн. є помилковими з огляду на те, що така вимога Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» не є правильним способом захисту прав платника податку. У цьому випадку правильним способом захисту позивача є вимога про зобов'язання відповідача-1 до виконання покладених на нього Законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку про відшкодування відповідних сум коштів із відповідного бюджету.
Таке правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду України, викладеним у постановах від 12.07.2016 у справі №826/2184/15 та від 01.03.2016 у справі №826/4860/13, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
Крім того, суд звертає увагу, що порядок та строки підтвердження контролюючим органом суми податку на додану вартість, що підлягає поверненню із бюджету, встановлено статтею 200 Податкового кодексу України.
У свою чергу, пунктом 200.23 статті 200 Податкового кодексу України передбачено що суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Таким чином, зважаючи на встановлені судами обставини щодо неприйняття податковим органом рішення про підтвердження суми податку на додану вартість, яка підлягає відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» з бюджету за листопад 2014 року, вимога про стягнення пені у розмірі 361601,40грн. заявлена позивачем передчасно.
Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Таким чином, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення в частині задоволення позовних вимог про стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за листопад у сумі 3693202,00грн. та пені у розмірі 361601,40грн. підлягають скасуванню із прийняттям в цій частині нового рішення.
Керуючись статтями 341, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити частково.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.06.2015 та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2015 у справі №806/1730/15 скасувати в частині задоволення позовних вимог про стягнення на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за листопад у сумі 3693202,00грн . та пені у розмірі 361601,40грн.
Прийняти в цій частині нове рішення, яким зобов'язати Коростенську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Житомирській області підготувати та подати Управлінню державної казначейської служби України у Житомирській області висновок про суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, яка підлягає відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар'єр» за листопад 2014 року.
В частині позовних вимог про стягнення пені у розмірі 361601,40грн. у позові відмовити.
В іншій частині постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 03.08.2015 у справі №806/1730/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
Т.М. Шипуліна
Л.І. Бившева ,
В.В. Хохуляк
Судді Верховного Суду