Справа № 810/2578/18 Суддя (судді) першої інстанції: Брагіна О.Є.
21 листопада 2018 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Кучми А.Ю.
суддів: Аліменка В.О., Безименної Н.В.
за участю секретаря: Тищенко Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2018 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Добробут" до Головного управління ДФС у Київській області про зобов'язання вчинити певні дії,-
ТОВ "Добробут" звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, в якому просив суд визнати протиправними та скасування рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Київській області № 644105/32545701 від 11.04.2018; № 661871/32545701 та №6611872/32545701 від 23.04.2018 та зобов'язати зареєструвати податкові накладні ТОВ "Добробут" № 8 від 22.03.2018, № 9 від 23.03.2018 та № 10 від 30.03.2018.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що рішення Комісії ДФС про відмову у реєстрації податкових накладних ТОВ "Добробут" є такими, що винесені без належних для цього правових підстав, а тому підлягають скасуванню, як протиправні.
Позиція відповідача обґрунтована тим, що позивачем не було надано копій первинних документів, що підтверджують безпосереднє здійснення господарських операцій.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2018 вищевказаний адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.
21.11.2018 у судове засідання з'явились представники позивача та відповідача.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За матеріалами справи 20.02.2018 між ТОВ "Добробут" та ТОВ «КУА «Ефективні Інвестиції» укладено попередній договір купівлі продажу комплексу, посвідчений нотаріально та зареєстрований в Реєстрі за № 78.
За умовами попереднього договору ТОВ "Добробут" зобов'язувалось до 31.12.2018 укласти з ТОВ «КУА «Ефективні Інвестиції» основний договір та продати ТОВ «КУА «Ефективні Інвестиції», на умовах та за ціною, визначеною попереднім договором, майновий комплекс площею 3 663 кв.м., що знаходиться за адресою: Київська область, м. Березань, вул. Березанський шлях, б. 44-Б.
На виконання положень попереднього договору ТОВ «КУА «Ефективні Інвестиції» в рахунок належних за договором платежів здійснило часткову оплату вартості майнового комплексу, а саме: 22.03.2018 було сплачено 347 706,00 грн (платіжне доручення № 38 від 22.03.2018), 23.03.2018 було сплачено 359 296,20 грн (платіжне доручення № 44 від 23.03.2018), 30.03.2018 було сплачено 260 779,50 грн (платіжне доручення № 53 від 30.03.2018).
Тобто, з моменту надходження коштів від ТОВ «КУА «Ефективні Інвестиції» за попереднім договором, у позивача виникли податкові зобов'язання, які позивач повинен був реалізувати шляхом складання в електронній формі податкової накладної та реєстрації в ЄРПН.
ТОВ "Добробут" засобами електронного зв'язку подало до відповідача для реєстрації в ЄРПН податкові накладні № 8 від 22.03.2018, № 9, № 10 від 23.03.2018, однак в реєстрації зазначених податкових накладних було відмовлено, та згідно першої квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про їх реєстрацію.
Позивачем сформовано та надіслану відповідачу пояснення у вигляді повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій та надано копії документів: витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності на майновий комплекс № 115818498, що був предметом попереднього договору; попередній договір купівлі-продажу комплексу від 20.02.2018; платіжні доручення № 38 від 22.03.2018, № 44 від 23.03.2018, № 53 від 30.03.2018; висновок про вартість майна згідно звіту про незалежну оцінку вартості комплексу від 16.02.2018, що був предметом попереднього договору; тимчасовий договір оренди земельної ділянки від 22.06.2017, оборотньо-сальдові відомісті товариства по рахунку 10 за І квартал 2018 року від 06.04.2018, від 19.04.2018.
Рішенням № 644105/32545701 від 11.04.2018 позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної № 8 від 22.03.2018 у зв'язку з ненаданням платником податку копій документів, не надання розрахункових документів і банківських виписок, а також первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження продукції, складські документи, в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
Рішенням № 661871/32545701 від 23.04.2018 позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної № 9 від 23.03.2018, у зв'язку з тим, що позивачем не надано договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, які одержують продукцію в інтересах платника податку та первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження продукції, складські документи, в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
Рішенням № 6611872/32545701 від 23.04.2018 позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної № 10 від 23.03.2018 у зв'язку з ненаданням платником податку копій документів: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні).
Не погодившись з рішеннями комісії ДФС України позивач звернувся до суду з метою захисту своїх прав.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що ДФС України не доведено правомірності оскаржуваних рішень, у зв'язку з чим наявні підстави для визнання рішень комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної або відмову в такій реєстрації протиправними та їх скасування.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Так, згідно п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 (в редакції від 22.03.2018) Реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно п.п. 1 п 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Мінфін № 567 від 13.06.2017 (в редакції чинній на час спірних правовідносин) моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку для платників, у яких значення показника D становить більше 0,03; більше 60 % - від 0,02 до 0,03; більше 50 % - від 0,015 до 0,02; більше 40 % - від 0,01 до 0,015, більше 30 % - від 0,005 до 0,01, більше 20 % - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); 2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі; 3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).
Відповідно до п.п. 1 п. 1 Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Мінфіну № 567 від 13.06.2017 вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року N 567 (далі - Критерії): 1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відтак, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Згідно п. 21 Постанови КМ України № 117 від 21.02.2018, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
З матеріалів справи вбачається, що позивач в порядку, визначеному законом, надав ГУ ДФС у Київській області пояснення у вигляді повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій, копії документів: витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності на майновий комплекс; попередній договір купівлі-продажу комплексу; платіжні доручення; висновок про вартість майна згідно звіту про незалежну оцінку вартості комплексу, що був предметом попереднього договору; тимчасовий договір оренди земельної ділянки, оборотньо-сальдові відомісті товариства.
При цьому, у вищезазначених рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних не зазначено, які саме документи із перерахованих у спірних рішеннях, які на думку контролюючого органу, не були надані позивачем, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
У свою чергу, така підстава для прийняття відповідачем рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН як не надання платником податку первинних документів, потребує викладення у такому рішенні мотивів його прийняття з посиланням на факти, які безумовно свідчать про недостовірність наданих платником податків документів та/або недостовірність інформації, що міститься в наданих документах.
Тобто, у будь-якому випадку відповідач повинен був в оскаржуваних рішеннях чітко вказати яких конкретно документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та/або вказати, які з наданих документів складені з порушенням законодавства та, норми якого закону порушені при складанні документів (дефекту форми, змісту або походження тощо).
Крім того, згідно п. 19 ст. 4 КАС України індивідуальний акт - акт (рішення) суб'єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
Спірні Рішення комісії ДФС у системному зв'язку з п. 19 ст. 4 КАС України та Постанови КМ України № 117 від 21.02.2018, а також із принципами акта індивідуальної дії, принципу правової визначеності, повинні містити чітку підставу для відмови у реєстрації податкової накладної, тобто у рішенні комісії має бути чітко зазначено: 1). які саме копії документів не надано платником податків; 2). які саме документи надані платником не відповідають вимогам законодавства, тобто складені з порушеннями з чітким обґрунтуванням виявлених порушень.
Основною ознакою актів індивідуальної дії є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти, розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління, чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб, виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами, чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Апеляційна скарга відповідача фактично скопійована з відзиву на позовну заяву, який подавався до суду першої інстанції та не містить будь-яких обґрунтувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.
В судовому засіданні 21.11.2018 представником апелянта зазначено про не надання позивачем звіту про оцінку майна, однак позивачем пояснено про те, що звіт про оцінку майна не надавався в повному обсязі у зв'язку з його об'ємністю, та в свою чергу було надано висновок про вартість майна, який містить ідентифікатор доступу до звіту про оцінку майна.
Також представник апелянта звертав увагу суду на те, що господарська операція не може бути підтверджена без її фактичного здійснення. У зв'язку з тим, що на виконання попереднього договору не було укладено основний договір протягом тривалого часу, господарська операція не підтверджена. Проте, на запитання головуючого судді, які норми податкового законодавства порушено позивачем внаслідок вчинення таких дій, представник апелянта відповісти не зміг.
Колегія суддів зазначає, що Європейський суд з прав людини неодноразово підкреслював особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» «Онер'їлдіз проти Туреччини», «Megadat.com S.r.l. проти Молдови», «Москаль проти Польщі»).
Згідно частини другої ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства № 2747-IV від 06.07.2005 (ред. з 15.12.2017) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини другої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства № 2747-IV від 06.07.2005 (ред. з 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В даному випадку, колегія суддів вважає, що суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
А тому, спірні рішення комісії є такими, що підлягають скасуванню.
Відповідно до положення п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (Порядок № 1246), якими передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Оскільки відповідачем не надано доказів наявності підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність зобов'язати відповідача вчинити дії щодо реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для його скасування не має.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2018 - без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 26.11.2018.
Головуючий-суддя: А.Ю. Кучма
Судді: В.О. Аліменко
Н.В. Безименна