Іменем України
14 листопада 2018 року
Київ
справа №2а-10282/10/0870
адміністративне провадження №К/9901/8846/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів на постанову Запорізького окружного адміністративного суду у складі судді Артоуз О.О. від 24 квітня 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Проценко О.А., суддів Дурасової Ю.В., Туркіної Л.М. від 04 лютого 2015 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У грудні 2010 року Відкрите акціонерне товариство «Запоріжжяобленерго» (далі - позивач/Товариство) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі (далі - відповідач/Інспекція), в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10 червня 2010 року №0001100805/0, яким йому нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3824842,02 грн. унаслідок прострочення граничного строку сплати узгодженого податкового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ).
Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем за неправильного застосування підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року №2181-III (далі - Закон №2181-III), оскільки визначення Товариству штрафних санкцій, передбачених цієї статтею, стало наслідком зміни Інспекцією указаного позивачем в платіжних дорученнях на сплату податкових зобов'язань з ПДВ призначення платежу, право на зміну якого, як вважає позивач, у податкового органу відсутнє.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2015 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 10 червня 2010 року №0001100805/0.
Ухвалюючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що у податкового органу відсутнє право самостійно змінювати призначення платежу, визначеного платником податків при їх сплаті, зокрема з метою погашення податкового боргу змінювати період, за який сплачується податкове зобов'язання. А отже, самостійно визначивши та перерахувавши суми ПДВ, позивач виконав свій обов'язок зі сплати податку за визначеними ним періодами, що виключає застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-III. Окрім того суди врахували постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 червня 2010 року у справі №2а-2820/10/0870, якою визнано протиправними дії Інспекції по розподілу коштів та призначення платежів, визначених позивачем в платіжних дорученнях.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилався на помилковість позиції судів попередніх інстанцій, оскільки позивачем допущені порушення вимог підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону №2181-III, які полягали у тому, що зобов'язання з ПДВ по декларації №10810 від 21 вересня 2009 року, по податковому повідомленню-рішенню від 12 жовтня 2009 року №0000900805/0, а також по уточнюючим розрахункам від 29 жовтня 2009 року №11618, №11619, №11620, №11621 були сплачені за межами граничних строків сплати. Вказує на недотримання позивачем приписів пункту 7.7 статті 7 Закону №2181-III в частині першочергового погашення податкового боргу, а також виконання податкових зобов'язань у порядку календарної черговості їх виникнення. При цьому вважає, що здійснення податковим органом самостійного зарахування платежів, спрямованих платником податку в рахунок погашення поточних податкових зобов'язань, у рахунок сплати податкового боргу, що виник раніше, узгоджується із вимогами законодавства.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 12 травня 2015 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією за результатами проведеної документальної невиїзної перевірки Товариства з питань своєчасності сплати до бюджету ПДВ за період з 30 вересня 2009 року по 28 квітня 2010 року складено акт від 28 травня 2010 року №222/08-05/00130926, у якому встановлено порушення підпункту 5.3.1. пункту 5.3 статті 5 Закону №2181-ІІІ, а саме несвоєчасна сплата узгоджених податкових зобов'язань з ПДВ по декларації №10810 від 21 вересня 2009 року у сумі 7480078,00 грн. по строку сплати 30 вересня 2009 року; по податковому повідомленню-рішенню від 12 жовтня 2009 року №0000900805/0 у сумі 151971,00 грн. по строку сплати 22 жовтня 2009 року; по уточнюючим розрахункам від 29 жовтня 2009 року: №11618 у сумі 117,00 грн., №11619 у сумі 1202,00 грн., №11620 у сумі 1431,00 грн., №11621 у сумі 14885,00 грн. на загальну суму 7649684, 00 грн. з затримкою більше 90 календарних днів.
Встановлено, що відповідачем самостійно здійснено розподіл грошових коштів, сплачених платіжними дорученнями і пропорційно зменшено суму податкового боргу позивача, який виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 07 жовтня 2004 року №0000210203/2. Наведена зміна Інспекцією указаного позивачем в платіжних дорученнях на сплату податкових зобов'язань призначення платежу й стала підставою для висновку про несвоєчасну сплату податків за період, що перевірявся.
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення від 10 червня 2010 року №0001100805/0, яким позивачу нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3824842,02 грн.
Касаційний суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про невідповідність вимогам чинного законодавства оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з огляду на наступне.
Згідно з підпунктом 5.4.1 пункту 5.4 статті 5 Закону №2181-III (положення якого були чинними на момент виникнення спірних відносин) узгоджена сума податкового зобов'язання, не сплачена платником податків у строки, визначені цією статтею, визнається сумою податкового боргу платників податків.
Пунктом 7.7 статті 7 Закону №2181-III встановлена рівність бюджетних інтересів та зазначено, що податковий борг погашається попередньо податкових зобов'язань, які не є податковим боргом, у порядку календарної черговості його виникнення, а в разі одночасного його виникнення за різними податками, зборами (обов'язковими платежами) - у рівних пропорціях.
Разом з тим, цим же Законом, який є спеціальним законом з питань оподаткування і який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. Серед таких заходів немає зміни призначення платежу, самостійно визначеного платником податків.
Як визначено підпунктом 7.1.1 пункту 7.1 статті 7 Закону №2181-III джерелами самостійної сплати податкових зобов'язань або податкового боргу платника податку є будь-які власні кошти такого платника податку. Отже грошовий платіж є єдиною формою сплати податкових зобов'язань і погашення податкового боргу.
Розпорядження коштами полягає у їх переказі із застосуванням платіжних інструментів, які передбачені Законом України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні». Одним з таких інструментів є платіжне доручення, форма якого встановлюються Національним банком України і обов'язковим реквізитом є «призначення платежу», який заповнюється платником так, щоб надавати повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється перерахування коштів отримувачу (пункт 3.8 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21 січня 2004 року №22, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 23 березня 2004 року за №377/89/76).
Із наведеного вбачається, що право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України належить виключно платнику. Тому суми податкових зобов'язань або податкового боргу з урахуванням підпункту 16.5.2 пункту 16.5 статті 16 Закону №2181-III слід вважати сплаченими у день реєстрації банківською установою платіжного документа із зазначеним у ньому призначенням платежу на сплату відповідних податкових зобов'язань або податкового боргу, визначених платником податків.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином у разі недотримання платником податків порядку погашення податкового боргу та виконання податкових зобов'язань, передбаченого пунктом 7.7 статті 7 Закону №2181-III, податковий орган не наділений правом чи обов'язком змінювати призначення платежу, визначене платником податків. Тому самостійне зарахування податковим органом сплачених платником податку сум у рахунок податкового боргу або тих податкових зобов'язань, які не вказані в призначенні платежу під час перерахування платником податків коштів до бюджету, є неправомірним.
Аналогічний висновок щодо застосування норм права вже було висловлено Верховним Судом України, зокрема у постановах від 17 жовтня 2011 року по справі №21-184а-11 та від 20 червня 2011 року по справі №21-80а11, а також Верховним Судом у постановах від 01 серпня 2018 року по справі №05/37-2А та від 17 січня 2018 року по справі №2а/0570/9301/11.
У справі, яка розглядається, суди встановили, що Інспекція на підставі акта документальної невиїзної перевірки від 28 травня 2010 року №222/08-05/00130926 за порушення позивачем граничного строку сплати узгодженого податкового зобов'язання з ПДВ відповідно до підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону №2181-III застосувала до нього штрафні санкції. При цьому перераховані позивачем суми ПДВ Інспекція зараховувала на погашення боргу за минулі періоди, а не за призначенням платежів, зазначеним позивачем у платіжних дорученнях. Для розрахунку суми штрафу податковий орган брав не дату сплати платником суми податкового боргу (як передбачено зазначеним вище підпунктом), а дату самостійного погашення цим органом такого боргу за рахунок коштів, перерахованих платником за інший податковий період, а також дату подання уточнюючих розрахунків до податкової звітності.
Позивач, самостійно визначивши та перерахувавши суми податку, виконав свої зобов'язання протягом граничних строків, що виключало застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 зазначеного вище Закону.
За таких обставин висновок судів у справі, що розглядається, про протиправність застосування до позивача штрафних санкцій ґрунтується на правильному застосуванні вказаних норм матеріального права.
Посилання ж відповідача на положення 7.7 статті 7 Закону №2181-III в обґрунтування правомірності своїх дій, не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі, оскільки вказана норма не позбавляє платника податку права самостійно визначати джерела та черговість погашення податкових зобов'язань й не встановлює права контролюючого органу, всупереч напрямку, зазначеному платником податку у платіжному документі, зараховувати платежі у рахунок погашення податкового боргу.
Частиною першою статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Доводи ж касаційної скарги за наведеного не дають підстав для висновку, що суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права при ухваленні рішень.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2015 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва
В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду