08 листопада 2018 рокуЛьвів№ 857/822/18
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Коваля Р.Й., Макарика В.Я.,
за участю секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2018 року, ухвалене суддею Ващиліною Р.О. у м.Ужгород Закарпатської області о 16:24, повний текст якого складений 16 серпня 2018 року, у справі №807/250/18 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
30 березня 2018 року позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом до відповідача - управління ДФС у Закарпатській області, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0096521311 від 21.03.2018 та №0096461311 від 21.03.2018.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стали висновки контролюючого органу про неправомірне включення до витрат амортизаційних відрахувань по придбаних транспортних засобах, а саме сідельних тягачів і напівпричепів. Заниження доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується військовий збір, та заниження суми військового збору відбулось за рахунок заниження чистого оподатковуваного доходу в результаті завищеня витрат, пов'язаних з отриманням доходу.
Так, в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік №9298517728 від 09.02.2018 ФОП ОСОБА_1 у складі вартості документально підтверджених витрат, пов'язаних із господарською діяльністю у графі 8 відображено амортизаційні відрахування у розмірі 2591691,00 грн. Дані амортизаційні відрахування застосовувались по придбаних транспортних засобах, а саме сідельні тягачі та напівпричепи.
При цьому зазначає, що податковий орган дійшов до помилкового висновку, що дані транспортні засоби не підлягають амортизації.
Вваажає, що згідно Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, складеної на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та Митного тарифу (Додатку до Закону України «Про митний тариф України» від 19.09.2013 №584-VII), сідельний тягач відноситься до товарної позиції УКТ ЗЕД під кодом 8701 20 - трактори колісні для напівпричепів (за винятком тракторів товарної позиції 8709). У цій групі термін «трактори» означає транспортні засоби, призначені головним чином для буксирування чи штовхання інших транспортних засобів, пристроїв і вантажів, незалежно від того мають вони чи ні допоміжні пристосування. Сідловий тягач і напівпричіп - це разом автопоїзд, але окремо два транспортні засоби, кожен з яких не є вантажним автомобілем.
Згідно з Митним тарифом напівпричепи бортові, тентовані, напівпричепи-рефрижератори, напівпричепи-контейнеровози відносяться до товарної позиції УКТ ЗЕД під кодом 8716 39 30 і не можуть бути вантажним автомобілем. Підтвердженням віднесення транспортних засобів: сідельних тягачів і напівпричепів до товарної позиції УКТ ЗЕД за кодами 87012010 та 87163930 є заводські експортні декларації, митні декларації, видаткові накладні.
З урахуванням наведеного, на думку позивача, сідловий тягач та напівпричіп не є вантажними автомобілями, а тому не підпадають під категорію витрат, зазначених в пп.177.4.6 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України.
З огляду на необґрунтованість тверджень податкового органу відносно завищення валових витрат на амортизаційні відрахування по транспортних засобах та заниження доходів в цій частині, підстав для нарахування військового податку з таких доходів відповідно до пп.164.1.3 п.164.1 ст.164. п.177.2 ст. 177 Податкового кодексу немає.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2018 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Рішення мотивоване тим, що відповідач правомірно дійшов висновку про безпідставність включення позивачем до складу витрат фізичної особи-підприємця, безпосередньо пов»язаних із отриманням доходів, амортизаційні відрахування на зазначені транспортні засоби. Щодо покликань позивача на помилкове віднесення транспортних засобів до вантажних автомобілів, судом зазначено, що Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності, встановлена Законом України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 №854-VII призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, які ввозяться на митну територію України, в той час як відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі статтею 92 Конституції України виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_1 зареєстрований Іршавською районною державною адміністрацією Закарпатської області як фізична особа-підприємець та здійснює господарську діяльність з автомобільного вантажного транспорту, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серії В02 №097684 від 29.01.1995, копією виписки з реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (а.с. 9-11).
Відповідно до розділу І "Доходи від провадження господарської діяльності" розрахунку податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (додаток Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи), поданого за результатами діяльності в звітному 2017 році, ФОП ОСОБА_1 включив до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у тому числі, амортизаційні відрахування за 3 групою об'єктів основних засобів за звітний період у розмірі 2591691,00 грн.
Зазначена сума амортизаційних відрахувань нарахована позивачем за результатами корисного використання основних засобів, а саме, сідельних тягачів та напівпричепів.
У період з 12.02.2018 по 02.03.2018 працівниками Головного управління ДФС у Закарпатській області на підставі наказу №36 від 10.01.2018, направлення №202/13-11 та 201/13-11 від 24.01.2018 проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, про що складено акт перевірки від 12.03.2018 № 273/13-11/НОМЕР_1 (а.с.12-64).
Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
-п.177.2 ст. 177, пп. 177.4.5, пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 розділу VI Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2017 із змінами та доповненнями, - перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 466504,00 грн.;
-пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 розділу VI Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2017 із змінами та доповненнями, в результаті чого донараховано військовий збір від здійснення підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 38875,37 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
-№0096521311 від 21.03.2018, яким позивачу збільшено суму грошового зобов»язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на 699756,00 грн, в тому числі за основним платежем - 466504,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 233252,00 грн (а.с.65);
- №0096461311 від 21.03.2018, яким позивачу збільшено суму грошового зобов»язання за платежем військовий збір на суму 58313,06 грн, в тому числі за основним платежем - 38875,37 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 19437,69 грн (а.с. 66).
ФОП ОСОБА_1, вважаючи податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Закарпатській області №0096521311 від 21.03.2018 та №0096461311 від 21.03.2018 протиправними, звернувся до суду з вимогою про їх скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
В межах спірних правовідносин дослідженню підлягають обставини щодо правомірності включення фізичною особою-підприємцем суми амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби - сідельні тягачі та напівпричепи до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 із змінами та доповненнями (далі - ПК України).
Згідно ст. 36 ПК України податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов'язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов'язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється ст. 177 ПК України.
В розумінні п.177.2 ст.177 ПК України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Відповідно до пп.177.4.6, яким доповнено п.177.4 ст. 177 ПК Україним згідно із Законом № 1797-VIII від 21.12.2016 та набув чинності з 01.01.2017, фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об'єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Тобто, Податковий кодекс України не передбачає можливість фізичній особі - підприємцю, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, при визначенні об'єкта оподаткування включати до витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця, амортизаційні відрахування на вантажні автомобілі.
Щодо покликань скаржника на те, що транспортні засоби (сідельні тягачі та напівпричепи), амортизаційні відрахування на які ним були включені до складу витрат, не є вантажними автомобілями, а тому на них не поширюється дія положень абз. 3 пп. 177.4.6 п.177.4 ст. 177 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України "Про автомобільний транспорт" №2344-III від 05.04.2001 (далі - Закон 2344-ІІІ).
В розумінні статті пешої цього закону автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).
Тобто Закон 2344-ІІІ поділяє автомобільні транспортні засоби за характером використання на такі різновиди: пасажирський, вантажний та спеціальний.
Згідно з визначенням, наведеним статтею 1 Закону №2344-III, автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів. Таким чином, основною характеризуючою ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.
Разом з тим, відповідно до Закону №2344-III транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди:
-загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу;
-спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач);
-спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій.
Відповідно до норм Закону України "Про автомобільний транспорт" напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.
Згідно з визначенням поняття "сідельний тягач", наданим Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 р. №363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.
З наведеного слідує, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України "Про автомобільний транспорт", а тому підлягають під класифікацію за критеріями, визначеними даним законодавчим актом.
Відповідно до ч.1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв»язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).
Так, із долученого до матеріалів справи перекладу реєстраційного свідоцтва на транспортний засіб Органу Сполученого Королівства з реєстрації транспортних засобів судом встановлено факт придбаня позивачем сідельного тягача марки Volvo, тип - VTA3T, комерційна назва - FM, FH, FH16, категорія транспортного засобу - N3, N3G (а.с. 137 - 146).
Відповідно до класифікації колісних транспортних засобів за ознаками загальної маси транспортного засобу, наданої в Єдиних вимогах до конструкції та технічного стану колісних транспортних засобів, що експлуатуються, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 22 грудня 2010 р. №1166, до засобів категорії N належать колісні засоби, що мають не менш як чотири колеса і призначені для перевезення вантажів:
- N 1 - колісний засіб максимальною масою не більш як 3,5 тонни;
- N 2 - колісний засіб максимальною масою більш як 3,5 тонни, але не більш як 12 тонн;
- N 3 - колісний засіб максимальною масою більш як 12 тонн.
Для позначення колісного засобу, що належить до категорій M, N та придатний для руху поза дорогами, використовується також літера G.
Окрім того, ч. 3 ст. 19 Закону України "Про автомобільний транспорт" передбачено, що при державній реєстрації вантажних автомобілів у реєстраційних документах роблять відмітку щодо їх призначення згідно з документами виробника (вантажний автомобіль, причіп, напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу, самоскид, цистерна, сідельний тягач, фургон, для аварійного ремонту, автокран, пожежний, автомобіль-мішалка, вишка розвідувальна чи бурова на автомобілі, для транспортування сміття та інших відходів, технічна допомога, автомобіль прибиральний, автомобіль-майстерня, радіологічна майстерня, автомобіль для пересувних телевізійних і звукових станцій тощо).
Згідно з наявними в матеріалах справи копіями свідоцтв про реєстрацію транспортного засобу (технічного паспорту) транспортний засіб марки Volvo, модель - FH, FH42Т, відноситься до типу - спеціалізований вантажний сідловий тягач - Е (а.с. 121, 124 - 131).
При цьому, сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд, що не заперечується позивачем.
В контексті наведених норм, дослідивши надані позивачем на підтвердження своїх доводів докази, колегія суддів приходить до висновку що сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та являються транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відносяться до категорії вантажних автомобілів. Водночас колегією суддів враховано, що автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми.
При цьому колегія суддів вважає покликання позивача на те, що відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, вантажні автомобілі відносяться до товарної позиції за кодом 8704, тоді як сідельний тягач підпадає під код 8701 20 - трактори колісні для напівпричепів, а напівпричепи - під код 8716 39 30, безпідставними та необґрунтованими, оскільки Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності, встановлена Законом України "Про Митний тариф України" від 19 вересня 2013 року №584-VII, призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України.
Натомість відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.
Крім того, оскільки заниження доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується військовий збір, та заниження суми військогового збору відбулось за рахунок заниження чистого оподатковуваного доходу в результаті завищення витрат, пов'язаних з отриманням доходу, у зв'язку з нарахуванням позивачем амортизаційних відрахувань на основні засоби, які в розумінні пп.177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України не підлягають амортизації, податковим органом правомірно донараховано військовий збір від здійснення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за 2017 рік.
Аналізуючи наведені правові норми та обставини справи, колегія суддів вважає, що оскільки оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем на підставі обгрунтованих висновків про неправомірне включення позивачем до складу витрат фізичної особи-підприємця, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, амортизаційних відрахувань на транспортні засоби, які амортизації не підлягають, позовні вимоги ОСОБА_1 про їх скасування задоволенню не підлягають.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Керуючись статтями 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2018 року у справі №807/250/18 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення безпосередньо до суду касаційної інстанції.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя І. В. Глушко
судді Р. Й. Коваль
В. Я. Макарик
Постанова складена в повному обсязі 13.11.2018.