Іменем України
22 серпня 2018 року
Київ
справа №822/1486/17
адміністративне провадження №К/9901/4044/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження засіданні касаційну скаргу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду у складі судді Шевчука О.П. від 22 червня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Полотнянка Ю.П., суддів Драчук Т.О., Загороднюка А.Г. від 21 вересня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_2 до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області в особі Летичівського відділення про визнання протиправними дій, скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,
У травні 2017 року ОСОБА_2 (далі - позивач) звернувся до суду з позовом до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області в особі Летичівського відділення (далі - відповідач/Інспекція), в якому просив: 1) визнати протиправною дію відповідача щодо визнання недійсними податкових повідомлень; 2) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 червня 2016 року №99984-13 на суму 40546,00 грн., №99985-13 на суму 506,69 грн., №99985-13 на суму 10136,50 грн., №99985-13 на суму 126,67 грн. та податкову вимогу від 16 березня 2017 року №285-17.
Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначав, що справляння податку на майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік на підставі положень статті 266 Податкового кодексу України не є правомірним та суперечить основним засадам податкового законодавства, зокрема, принципу стабільності, який зумовлює неможливість внесення змін до будь-яких елементів податків та зборів пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду; також посилався на протиправність збільшення йому грошових зобов'язань по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік, оскільки при розрахунку податку відповідачем невірно застосовано ставки останнього й не враховано обставин наявності у позивача допоміжних (нежитлових) приміщень, які оподатковуються на нульовою ставкою.
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 червня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року, позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення від 29 червня 2016 року № 99985-13; визнано протиправним та скасовано податкову вимогу від 16 березня 2017 року №285-17 в частині податкового боргу на суму 506 грн. 69 коп.; в задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала касаційну скаргу, в якій просила їх скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилалась на помилковість позиції судів попередніх інстанцій, оскільки безвідносно до прийняття місцевою радою рішення щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) фізичні особи у 2016 році сплачують цей податок за 2015 рік у порядку, встановленому Законом України №71-VIII від 28 грудня 2014 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи». Також зазначила, що у постанові Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2017 року по справі №822/2190/16 вже надано оцінку спірним рішенням Інспекції про збільшення позивачу грошових зобов'язань по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік, й після набрання нею законної сили на адресу позивача виставлено податкову вимогу від 16 березня 2017 року №285-17.
Ухвалою Верховного Суду від 04 січня 2018 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.
У визначені ухвалою строки відзиву на касаційну скаргу не надходило.
Переглянувши судові рішення, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про часткове задоволення касаційної скарги.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач є власником нежитлової будівлі, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 та загальна площа якої становить 3328,9 м.кв., а також нежитлової будівлі, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 та загальна площа якої становить 41,6 м.кв.
29 червня 2016 року Інспекцією прийняті податкові повідомлення-рішення №99984-13 та №99985-13, якими позивачу визначено суми податкового зобов'язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік у розмірі 40546,00 грн. та 506,69 грн. відповідно.
В подальшому позивачу надіслані нові податкові повідомлення-рішення від 29 червня 2016 року за одним і тим же номером №99985-13, у відповідності до яких визначено суми податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік у розмірі 10136,50 грн. та 126,67 грн. відповідно.
Листом від 11 листопада 2016 року за №1972/10/22-11-13-020 Інспекцією повідомлено позивача про те, що податкові повідомлення-рішення на суму 10136,50 грн. та на суму 126,67 грн. вважаються недійсними.
16 березня 2017 року відповідачем винесено податкову вимогу, в якій зобов'язано позивача сплатити суму податкового боргу, зокрема, по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об'єктів нежитлової нерухомості, у розмірі 41052,69 грн.
Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, задовольняючи частково позовні вимоги, виходив із наявності у позивача обов'язку сплати податку на майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік, разом з тим, встановивши неврахування відповідачем при визначенні ставки оподаткування обставин віднесення належної позивачу нежитлової будівлі, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 та загальна площа якої становить 41,6 м.кв., до будівлі трансформатора, яка оподатковується на нульовою ставкою, дійшов висновку про визначення грошових зобов'язань у більшому, ніж встановлено законодавством розмірі.
Верховний Суд не погоджується із висновками судів попередніх інстанцій, вважаючи їх передчасними, виходячи з наступного.
Так, 01 січня 2015 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, яким, зокрема, викладено в новій редакції статтю 266 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та введено новий податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Так, відповідно до підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Згідно з підпунктом 266.2.1 пункту 266.2 статті 266 ПК України об'єктом оподаткування є об'єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Базою оподаткування у відповідності до підпункту 266.3.1 пункту 266.3 статті 266 ПК України є загальна площа об'єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток.
Підпунктом 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України встановлено, що ставки податку для об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради в залежності від місця розташування (зональності) та типів таких об'єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 2 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 кв. метр бази оподаткування.
Згідно з підпунктом 266.6.1 пункту 266.6 статті 266 ПК України базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
Пунктом 4 Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII рекомендовано органам місцевого самоврядування: у місячний термін з дня опублікування цього Закону переглянути рішення щодо встановлення на 2015 рік податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об'єктів житлової нерухомості, а також прийняти та оприлюднити рішення щодо встановлення у 2015 році податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об'єктів нежитлової нерухомості, податку на майно (в частині транспортного податку) та акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Установлено, що в 2015 році до рішень місцевих рад про встановлення місцевих податків на 2015 рік не застосовуються вимоги, встановлені Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».
Відповідно до положень пункту 12.3 статті 12 ПК України сільські, селищні, міські ради та ради об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.
Підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України визначено порядок опублікування та застосування рішень місцевої ради про встановлення місцевих податків. Зазначені рішення офіційно оприлюднюються відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Наведеною нормою передбачено обов'язок місцевої ради опублікувати рішення про встановлення місцевого податку, а також наслідки несвоєчасного опублікування відповідного рішення. Зазначена норма розрізняє період опублікування рішення ради, плановий період та наступний період, кожен з яких має самостійне правове значення та не може співпадати в часі.
Згідно з пунктом 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Жодних змін до вищезазначених положень ПК України внесено не було, дія зазначених положень на 2015 рік законодавцем не зупинялась, місцеві ради не звільнялись від обов'язку при встановленні нового виду місцевого податку дотримуватись вимог підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України.
Отже, зміст наведених положень дає підстави для висновку, що місцеві ради мають обов'язково встановити (відповідним рішенням місцевої ради) податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, для об'єктів нежитлової нерухомості. Таке рішення має бути оприлюдненим до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлених місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим.
Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, для об'єктів нежитлової нерухомості був встановлений Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності 01 січня 2015 року, отже, лише у 2015 році місцеві ради отримали повноваження і одночасно набули обов'язку встановлення цього податку.
З огляду на неможливість збігу між періодом опублікування рішення та плановим періодом (у якому планується встановити місцевий податок) відповідно до норми підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, прийняті Старокостянтинівською міською радою Хмельницької області рішення від 30 січня 2015 року №4 та від 22 травня 2015 року №9, яким встановлено новий податок на майно - податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та ставки цього податку не могли бути застосовані в 2015 році, оскільки плановим періодом для застосування цих рішень є 2016 рік.
Наявність у ПК України норм, які регулюють правила справляння податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не є підставою для його справляння за відсутності відповідного рішення місцевої ради, оскільки Верховна Рада України відповідно до підпункту 12.1.2 пункту 12.1 статті 12 ПК України лише встановлює перелік місцевих податків та зборів, установлення яких належить до компетенції сільських, селищних, міських рад та рад об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад.
Відповідно до підпункту 12.3.5 пункту 12.3 статті 12 ПК України у разі якщо сільська, селищна або міська рада не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів та акцизного податку в частині реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, що є обов'язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю.
Наведені положення кодексу необхідно застосовувати з урахуванням норм Конституції України, які є нормами прямої дії, а звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.
Так, за змістом статті 57 Основного Закону кожному гарантується право знати свої права і обов'язки. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов'язки громадян, мають бути доведені до відома населення у порядку, встановленому законом. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов'язки громадян, не доведені до відома населення у порядку, встановленому законом, є нечинними.
При цьому статтею 64 Конституції України передбачено, що зазначене конституційне право громадянина не може бути обмежене навіть в умовах воєнного або надзвичайного стану.
Згідно усталеної практики Європейського суду з прав людини будь-яке втручання державного органу в мирне володіння майном повинно бути законним. Позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом» та держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення в дію «законів». При цьому, така концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи втручання мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого законодавства, вимагаючи, щоб воно було доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним у застосуванні (рішення «Щокін проти України» пункти 50, 51; «Сєрков проти України» пункти 33, 34).
Тобто, Європейським судом з прав людини неодноразово наголошувалося у своїх рішення, що введене державою законодавство, на підставі якого відбувається втручання у мирне володіння майном, має бути чітким, зрозумілим та передбачуваним для громадян, що також підтверджує обґрунтованість висновку щодо неможливості збігу у часі періоду опублікування рішення про встановлення податку та плановим періодом (у якому планується встановити місцевий податок).
Проте, наведене залишено поза увагою судів попередніх інстанцій при ухваленні рішень у даній справі.
Крім того, як встановлено статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій; далі - КАС України), судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Згідно з частиною 4 статті 11 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 КАС України, яка кореспондується із відповідними положеннями статті 206 цього Кодексу, у мотивувальній частині постанови (ухвали) зазначаються, зокрема: встановлені судом обставини із посиланням на докази, а також мотиви неврахування окремих доказів; мотиви, з яких суд виходив при прийнятті постанови (ухвали), і положення закону, яким він керувався.
Наведених вимог суди попередніх інстанцій також не дотримались.
Зокрема, в ході розгляду справи відповідачем зверталась увага як суду першої, так і апеляційної інстанції на обставини наявності постанови Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2017 року по справі №822/2190/16, у якій вже надано оцінку спірним рішенням Інспекції про збільшення позивачу грошових зобов'язань по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік, й відсутність у зв'язку з цим підстав для повторного дослідження правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у даній справі.
Натомість, вказуючи про відмінність обставин та підстав позову у справі №822/2190/16 даній справі, судом першої інстанції, окрім посилання на те, що підставою для подання позову є неправомірність визначення ставки податку, не наведено конкретних ознак відмінності цих спорів та мотивів щодо можливості оспорювати у даному процесі відповідні правовідносини.
Судом апеляційної інстанції наведені обставини взагалі залишено поза увагою.
У даній же справі відсутні будь-які матеріали по справі №822/2190/16, які б могли достовірно свідчити про зміст та обґрунтування позову у ній.
Отже, суд першої інстанції, з рішенням якого погодився й апеляційний суд, без повного з'ясування всіх обставин справи передчасно дійшов висновку про можливість часткового задоволення позовних вимог.
Як встановлено частиною 1 статті 242 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення даної постанови), рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з частиною 4 статті 9 КАС України на суд покладається обов'язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За правилами частин 1 та 2 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено неправильне застосування норм матеріального права (частина 3 згаданої статті Кодексу).
Враховуючи наведене, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області задовольнити частково.
Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 червня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва
В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду