Іменем України
14 серпня 2018 року
Київ
справа №820/8206/15
адміністративне провадження №К/9901/26662/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 (суддя - Полях Н.А.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2016 (головуючий суддя - Курило Л.В., судді - Присяжнюк О.В., Русанова В.Б.) у справі №820/8206/15 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "НК Синтез" до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області, Київської об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання дій протиправними, зобов'язання вчинити певні дії, скасування наказів та податкових повідомлень-рішень, -
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "НК Синтез" звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило:
- скасувати накази Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ) про проведення документальних позапланових виїзних перевірок ТОВ «НК Синтез» від 24.09.2014 №2153, від 04.12.2014 №2730 та від 11.12.2014 №2794;
- визнати протиправними дії Житомирської ОДПІ з проведення документальних позапланових виїзних перевірок та складання за їх результатами актів від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- визнати протиправними дії Житомирської ОДПІ із встановлення в актах перевірок від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100, складених за результатами перевірок ТОВ «НК Синтез», висновків щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства;
- скасувати податкові повідомлення-рішення Житомирської ОДПІ від 30.10.2014 №0000592202, від 16.01.2015 №0000062202, від 12.01.2015 №0000022202, як такі, що суперечить вимогам чинного законодавства України;
- визнати протиправними дії Житомирської ОДПІ щодо внесення змін до електронної бази даних «Автоматизованої системи співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України «Податковий блок», інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ «Аудит», а також до картки особового рахунку по платнику податків ТОВ «НК Синтез», внесених на підставі актів 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- зобов'язати Житомирську ОДПІ відновити суми податкового кредиту та податкових зобов'язань ТОВ «НК Синтез» в електронній базі даних «Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України «Податковий блок», інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ «Аудит», а також в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в актах 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 позов задоволено частково:
- скасовано накази Житомирської ОДПІ про проведення документальних позапланових виїзних перевірок ТОВ "НК Синтез" від 24.09.2014 №2153, від 04.12.2014 №2730 та від 11.12.2014 №2794;
- визнано протиправними дії Житомирської ОДПІ з проведення документальних позапланових виїзних перевірок та складання актів перевірок щодо ТОВ "НК Синтез" від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- скасовано податкові повідомлення-рішення Житомирської ОДПІ від 30.10.2014 №0000592202, від 16.01.2015 №0000062202, від 12.01.2015 №0000022202;
- визнано протиправними дії Житомирської ОДПІ щодо внесення змін до електронної бази даних "Автоматизованої системи співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України "Податковий блок", інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ "Аудит", а також до картки особового рахунку по платнику податків ТОВ "НК Синтез", внесених на підставі актів від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- зобов'язано Житомирську ОДПІ відновити суми податкового кредиту та податкових зобов'язань ТОВ "НК Синтез" в електронній базі даних "Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України "Податковий блок", інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ "Аудит", а також в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в актах від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100.
В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2016 рішення суду першої інстанції скасовано в частині:
- скасування наказів Житомирської ОДПІ про проведення документальних позапланових виїзних перевірок ТОВ "НК Синтез" від 24.09.2014 №2153, від 04.12.2014 №2730 та від 11.12.2014 №2794, визнання протиправними дії Житомирської ОДПІ з проведення документальних позапланових виїзних перевірок та складання актів перевірок щодо ТОВ "НК Синтез" від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- визнання протиправними дії Житомирської ОДПІ щодо внесення змін до електронної бази даних "Автоматизованої системи співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України "Податковий блок", інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ "Аудит", а також до картки особового рахунку по платнику податків ТОВ "НК Синтез", внесених на підставі актів від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100;
- зобов'язання Житомирської ОДПІ відновити суми податкового кредиту та податкових зобов'язань ТОВ "НК Синтез" в електронній базі даних "Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України "Податковий блок", інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ "Аудит", а також в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в актах від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100.
Прийнято в цій частині нову постанову, якою відмовлено в задоволенні зазначених позовних вимог.
В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 залишено без змін.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог ТОВ «НК Синтез», Житомирська ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, у задоволенні позову відмовити повністю.
В доводах касаційної скарги Житомирська ОДПІ посилається на те, що судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано всі обставини справи, не було досліджено та оцінено усі докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення по суті, порушено норми матеріального та процесуального права.
Відповідач, серед іншого, зазначає, що під час проведення перевірки ТОВ «НК Синтез» щодо підтвердження взаємовідносин з контрагентами-постачальниками ТОВ «Праус», ТОВ «Київ Ліквід Петролеум», ТОВ «Талис Плюс» за період, що перевірявся, а саме: квітень, червень 2014 року, не було надано первинних документів щодо підтвердження фінансових рахунків, натомість були надані договори поставки продуктів, додаткові угоди, акти прийому-передачі товарів та товарно-транспортні накладні. За період травень 2014 року підтверджуючі документи також надані не в повному обсязі, а саме: відсутні товарно-транспортні накладні, чим відповідно не підтверджено транспортування продукції, відсутні сертифікати, паспорти якості ПММ.
На думку відповідача, господарські операції ТОВ «НК Синтез» не підтверджені належним чином оформленими первинними документами. Договори поставки не є первинними обліковими документами для цілей бухгалтерського обліку, оскільки договір лише свідчить про намір виконання дій (операцій) у майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків і руху його капіталу. Також стверджує, що розбіжності між позивачем та контрагентами встановлені автоматизованою системою співставлень податкових зобов'язань та податкового кредиту АІС «Податковий блок».
Контрагенти позивача позбавлені можливості здійснювати господарську діяльність, оскільки у них відсутні необхідні умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності, а саме: відсутні трудові ресурси, виробниче обладнання, транспортні засоби та, відповідно, об'єкти оподаткування.
Крім того, позивачем не доведено факт транспортування ППМ, оскільки до перевірки надано товарно-транспортні накладні, які оформлені неналежним чином; видаткові накладні або будь-які первинні документи, які б засвідчували факт відпуску товарів зі складу до перевірки надано не було; факт отримання товару позивачем документально не підтверджено.
Позивач касаційну скаргу до суду не подав, а також не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень на касаційну скаргу.
Відповідно до вимог касаційної скарги предметом розгляду в суді касаційної інстанції є правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень Житомирською ОДПІ від 30.10.2014 №0000592202, від 16.01.2015 №0000062202, від 12.01.2015 №0000022202.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що позивач є платником ПДВ та має відповідне свідоцтво.
На підставі наказу від 24.09.2014 №2153, у відповідності до вимог підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту. 78.1 статті 78, статті 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючим органом з 24.09.2014 по 30.09.2014 була проведена позапланова документальна виїзна перевірка.
За результатами перевірки Житомирською ОДПІ було складено акт від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" з питання взаємовідносин з ТОВ "Праус", ТОВ "Київ Ліквід Петролеум" за квітень 2014 року, з ТОВ "Талис Плюс", з ТОВ "Київ Ліквід Петролеум" за червень 2014 року".
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, контролюючим були встановлені наступні порушення ТОВ "НК Синтез":
- відсутність об'єкту оподаткування ПДВ, який підпадає під визначення статей 22, 185, 187, 198 ПК України по операціях з придбання товарів у ТОВ "Праус", ТОВ "Київ Ліквід Петролеум", ТОВ "Талис Плюс" на суму ПДВ 1557247,00 грн., в тому числі: за квітень 2014р. - 269220,00 грн. в частині взаємовідносин з: ТОВ "Праус" (на суму 129211,00 грн.) ТОВ "Київ Ліквід Петролеум" ( на суму 140009,00 грн.); за червень 2014р. - 1288027,00 грн. в частині взаємовідносин з: ТОВ "Талис Плюс" (на суму 1155576,00 грн.) та ТОВ "Київ Ліквід Петролеум" (на суму 132451,00 грн.); та по операціях з продажу цих товарів за квітень, червень 2014р. на суму ПДВ 1313124,00 грн., в тому числі по періодах: квітень 2014р. - 131378,00 грн.; червень 2014р. - 1181746,00 грн.;
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України, підприємством занижено ПДВ в сумі 244123,00 грн., в тому числі: за квітень 2014р. - 137842,00 грн. за травень 2014р. - 106281,00 грн.
На підставі висновків, викладених в акті від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100, контролюючим органом було складено податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 №0000592202, яким позивачу було нараховано суму грошового зобов'язання у розмірі 366185,00 грн., з них за основним платежем - 244123,00 грн., а за штрафними (фінансовими) санкціями - 122062,00 грн.
На підставі наказів від 04.12.2014 №2730, від 08.12.2014 №2757, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 82 ПК України, контролюючим органом в період з 04.12.2014 по 10.12.2014 була проведена перевірка ТОВ "НК Синтез".
За результатами перевірки Житомирською ОДПІ було складено акт від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" з питання правильності визначення ПДВ при здійсненні взаємовідносин з ТОВ "Праус" за травень 2014 року.
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки від 17.12.2014 №№8559/06-25-22-02/37151707/0100, контролюючим були встановлені наступні порушення ТОВ "НК Синтез":
- пункту 44.1 статті 4 пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 200.1 200.3, 200.4 статті 200 пунктів 200.1 201.7 статті 201 ПК України, підприємством занижено ПДВ в сумі 138055,00 грн., в тому числі за травень 2014 року - 138055,00 грн. в частині взаємовідносин з ТОВ "Праус".
На підставі висновків, викладених в акті від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100, контролюючим органом було складено податкове повідомлення-рішення від 16.01.2015 №0000062202, яким позивачу було нараховано суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 207083,00 грн., з них за основним платежем - 138055,00 грн., а за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 69028,00 грн.
На підставі наказу від 11.12.2014 №2794, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5, пункту 78.1 статті 78, статті 82 ПК України, контролюючим органом в період з 11.12.2014 по 17.12.2014 була проведена перевірка.
За результатами перевірки Житомирською ОДПІ було складено акт від 23.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" з питань, викладених у первинній скарзі ТОВ "НК Синтез" на податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 №0000592202.
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки від 23.12.2014 № №8779/06-25-22-02/37151707/0100 контролюючим були встановлені наступні порушення ТОВ "НК Синтез":
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України, підприємством занижено ПДВ на загальну суму 1557247 грн., в тому числі: за квітень 2014 року - 269220,00 грн., за червень 2014 року - 1288027,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки від 23.12.2014 № №8779/06-25-22-02/37151707/0100 контролюючим органом було складено податкове повідомлення-рішення від 12.01.2015 № 0000022202, яким позивачу було нараховано суму грошового зобов'язання у розмірі 2335871,00 грн. з ПДВ, з них за основним платежем - 1557247,00 грн., а за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 778624,00 грн.
Позивач в досудовому порядку оскаржував рішення контролюючого органу.
Так, на адресу Житомирської ОДПІ позивачем були надіслані заперечення на акт позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 23.12.2014 №8779/06-23-22-02/37151707/0100.
Контролюючим органом було надано відповідь позивачу у вигляді рішення про результати розгляду скарги від 31.01.2015 №1890/6/99-99-10-01-01-25, яким податкове повідомлення-рішення Житомирської ОДПІ від 30.10.2014 №0000592202 - залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Контролюючим органом 13.01.2015 на адресу позивача була надіслана відповідь №791/10/06-25-22-02 про розгляд заперечення від 31.12.2014 №130 до акту перевірки від 17.12.2014 №8779/06-25-22-02/37151707/0100.
Позивач оскаржував рішення в ДФС України, так 13.01.2015 на адресу ДФС України була направлена скарга на податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 №0000592202 та на рішення про результати розгляду первинної скарги від 30.12.2014 №1103/П-С/06-30-10-06.
06.11.2014 на адресу Головного управління Міндоходів у Житомирській області позивачем була надіслана скарга на податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 №0000592202, винесене на підставі акту №6200/06-25-22-02/37151707/0100 позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 09.10.2014.
ДФС України надала позивачу відповідь у вигляді рішення про результати розгляду первинної скарги від 30.12.2014 №1103/П-С/06-30-10-06.
Позивачем на адресу Житомирської ОДПІ були надіслані заперечення на акт №6200/06-25-22-02/37151707/0100 позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 09.10.2014.
Контролюючим органом була надана відповідь від 27.10.2014 №36381/10/06-25-22-02 про розгляд заперечення від 20.10.2014 №116 до акту перевірки від 09.10.2014 №6200/06-25-22-02/37151707/0100.
На адресу ТОВ "НК Синтез" було надіслано рішення про результати розгляду скарги від 04.03.2015 №4543/6/99-99-10-01-01-25.
Позивачем було подано скаргу на податкове повідомлення-рішення від 16.01.2015 №0000062202, винесене на підставі акту № 8559/06-25-22-02/37151707/0100 позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 17.12.2014 та на рішення про результати розгляду первинної скарги від 10.02.2015 №163/6/06-30-10-07.
Контролюючим органом на адресу позивача було надіслано рішення про результати розгляду первинної скарги від 10.02.2015 №163/6/06-30-10-07.
ТОВ "НК Синтез" була надіслана скарга на податкове повідомлення-рішення від 16.01.2015 №0000062202, винесене на підставі акту №8559/06-25-22-02/37151707/0100 позапланової документальної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 17.12.2014.
На зазначену скаргу контролюючим органом була надана відповідь від 13.01.2015 №789/10/06-23-22-02 про розгляд заперечення від 31.12.2014 №129 до акту перевірки від 17.12.2014 №8559/06-25-22-02/37151707/0100.
Також на адресу контролюючого органу надійшли заперечення на акт №8559/06-25-22-02/37151707/0100 позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ "НК Синтез" від 17.12.2014.
Не погоджуючись із позицією та рішеннями відповідача, позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із зазначеним позовом.
Надаючи оцінку правомірності дій контролюючого органу щодо прийняття податкових повідомлень-рішень від 30.10.2014 №0000592202, від 16.01.2015 №0000062202, від 12.01.2015 №0000022202, суд виходить з наступного.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість"(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.
Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з ПДВ вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі платника у зв'язку з його господарською діяльністю.
Як з'ясовано судами, між ТОВ "НК Синтез" (покупець) та ТОВ "Праус" (постачальник) були укладені наступні договори поставки нафтопродуктів: - договір поставки нафтопродуктів від 01.04.2014 №01/22; - договір поставки нафтопродуктів від 01.04.2014 №01/62; - договір поставки нафтопродуктів від 04.04.2014 №04/4; - договір поставки нафтопродуктів від 15.04.2014 №15/3; - договір поставки нафтопродуктів від 22.04.2015 №22/19.
На виконання умов договору від 01.04.2014 №01/22, сторонами було укладено додаткову угоду від 01.04.2014 №14043000000046, в якій зазначено що постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №14043000000046, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 12.161 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 220114,06 грн.
На виконання умов договору від 01.04.2014 №01/62, сторонами було укладено додаткову угоду від 01.04.2014 №14043000000174, в якій зазначено що постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №14043000000174, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 17.309 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 279609,66 грн.
На виконання умов договору від 04.04.2014 №04/4, сторонами було укладено додаткову угоду від 04.04.2014 №14043000000245, в якій зазначено що постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №1404300000245, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 35.989 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 608213,95 грн.
На виконання умов договору від 15.04.2014 №15/3, сторонами було укладено додаткову угоду від 15.04.2014 №14043000000049, в якій зазначено що постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №14043000000049, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 8.342 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 154327,03 грн.
На виконання умов договору від 22.04.2014 №22/19, сторонами було укладено додаткову угоду від 22.04.2014 №14043000000051, в якій зазначено що постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №14043000000051, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 18.253 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 341331,02 грн.
На виконання пункту 3 зазначених вище договорів позивач надав сертифікати та паспорта якості.
Розрахунки між сторонами за нафтопродукти проводились, що в свою чергу підтверджується наступними платіжними дорученнями: від 20.06.2014 №941 у сумі 46535,19 грн., від 01.07.2014 №981 у сумі 57063,53 грн., від 11.07.2014 №1016 у сумі 9997,00 грн., від 11.07.2014 №1018 у сумі 106518,34 грн., від 11.07.2014 №1019 у сумі 279609,66 грн., від 11.07.2014 №1020 у сумі 608213,95 грн., від 11.07.2014 №1021 у сумі 154327,03 грн., від 11.07.2014 №1022 у сумі 341331,02 грн.
На виконання умов договору листами від 01.04.2014 №271/02-П, від 01.04.2014 №272/20-П, від 04.04.2014 №273/02-П, від 15.04.2014 №274/02-П, від 22.04.2014 №275/02-П ТОВ "Праус" повідомило ТОВ "НК Синтез", що нафтопродукти, придбані ТОВ "НК Синтез" знаходяться на позабалансовому зберіганні в ПАТ "Дніпронафтпродукт", у якого можуть бути отримані в будь який час.
Також, між ТОВ "НК Синтез" (покупець) та ТОВ "Талис Плюс" (постачальник) був укладений договір поставки нафтопродуктів від 01.06.2014 №01/06-23П.
На виконання умов договору від 01.06.2014 №01/06-23П сторонами було укладено додаткову угоду від 01.06.2014 №14063000000079, відповідно до умов якої постачальник зобов'язується поставити на умовах EXW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 30.06.2014 зазначені в додатковій угоді види товарів.
Відповідно до додаткової угоди від 01.10.2014 до договору поставки нафтопродуктів №01/06-23П сторони домовились пункт 5.1 договору викласти в наступній редакції: покупець здійснює оплату за товар шляхом переведення грошових коштів на розрахунковий рахунок постачальника до 30.06.2015.
Перехід права власності від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.06.2014 №14063000000079, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 367.231 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 6933455,74 грн.
На виконання пункту 3 зазначених вище договорів позивач надає сертифікати та паспорта якості.
Розрахунки між ТОВ "Талис Плюс" та ТОВ "НК Синтез" проводились відповідно до платіжних доручень, а саме: платіжне доручення від 04.03.2015 №1272 на суму 1822000,00 грн. та платіжне доручення від 10.03.2015 №1280 у сумі 5111455,74 грн.
На виконання умов договору листом від 01.06.2014 №49/06-ТП ТОВ "Талис Плюс" повідомило ТОВ "НК Синтез", що нафтопродукти, придбані ТОВ "НК Синтез" знаходяться на позабалансовому зберіганні в ПАТ "Дніпронафтпродукт", у якого можуть бути отримані в будь який час.
Щодо господарських відносин між ТОВ "НК Синтез" (покупець) та ТОВ "Київ Ліквід Петролеум" (постачальник), судами встановлено, що між сторонами за квітень 2014 року та за червень 2014 були укладені наступні договори поставки: - договір поставки від 27.03.2014 №22/14-П; - договір поставки від 11.04.2014 №53/14-П; - договір поставки від 15.04.2014 №80/14-П; - договір поставки від 21.04.2014 №98/14-П.
На виконання умов договору поставки від 27.03.2014 №22/14-П, сторонами було укладено додаткову угоду від 27.03.2014 № 140430000000104, відповідно до якої продавець зобов'язується поставити на умовах (АЗС покупця), а покупець прийняти визначені у додатковій угоді до договору поставки нафтопродукти на суму з ПДВ 234981,91 грн.
Сторонами було укладено додаткову угоду від 27.03.2014 № 140430000000104/1 до договору поставки від 27.03.2014 №22/14-П, відповідно до якої сторони дійшли згоди, що строк поставки товару за додатковою угодою № 140430000000104 - до 30.04.2014.
Відповідно до додаткової угоди від 25.08.2014 №1 до договору поставки від 27.03.2014 №22/14-П сторони дійшли згоди викласти пункт 4.1. у наступній редакції: покупець зобов'язаний провести оплату за фактично поставлений товар до 31.12.2014 включно шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок постачальника, або іншим способом погодженим між сторонами, що не суперечить чинному законодавству України.
Перехід товару від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №140430000000104 до договору від 27.03.2014 №22/14-П, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 22.000 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 234981,31 грн.
01.06.2014 сторонами було укладено додаткову угоду №14063000000036 до договору від 27.03.2014 №22/14-П, відповідно до якого постачальник зобов'язується поставити на умовах (АЗС покупця), а покупець прийняти до 30.04.2014 зазначені в додатковій угоді види товару на суму разом з ПДВ - 794708,26 грн.
Перехід товару від постачальника до покупця підтверджується актом №1404300000000036 приймання-передачі нафтопродуктів від 30.06.2014 до договору від 27.03.2014 №22/14-П, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 65.140 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 794708,26 грн.
На виконання умов договору від 11.04.2015 №53/14-П сторонами було укладено додаткову угоду від 11.04.2015 №140430000000105, відповідно до умов якої покупець зобов'язується поставити на умовах (АЗС покупця), а покупець прийняти види товарів зазначені в додатковій угоді на суму разом з ПДВ 74749,98 грн.
В додатковій угоді від 11.04.2014 №140430000000105/1 до договору №53/14-П від 11.04.2014 сторони дійшли згоди, що строк поставки товару за додатковою угодою №140430000000105 - до 30.04.2014.
Перехід товару від постачальника до покупця підтверджується актом №140430000000105 приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 до договору від 11.04.2014 №53/14-П, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 6.500 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 74749,98 грн.
На виконання умов договору від 15.04.2015 №80/14-П сторонами було укладено додаткову угоду від 15.04.2015 №140430000000107, відповідно до умов якої покупець зобов'язується поставити на умовах (АЗС покупця), а покупець прийняти види товарів зазначені в додатковій угоді на суму разом з ПДВ 180880,07 грн.
В додатковій угоді від 15.04.2014 №140430000000107/1 до договору від 15.04.2014 №80/14-П сторони дійшли згоди, що строк поставки товару за додатковою угодою №140430000000107 - до 30.04.2014.
Перехід товару від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №140430000000107 до договору від 15.04.2014 №80/14-П, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 15.200 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 180880,07 грн.
На виконання умов договору від 21.04.2015 №98/14-П сторонами було укладено додаткову угоду від 21.04.2015 №140430000000108, відповідно до умов якої покупець зобов'язується поставити на умовах (АЗС покупця), а покупець прийняти види товарів зазначені в додатковій угоді на суму разом з ПДВ 349440,00 грн.
В додатковій угоді від 21.04.2014 №140430000000108/1 до договору від 21.04.2014 №98/14-П сторони дійшли згоди, що строк поставки товару за додатковою угодою №140430000000108 - до 30.04.2014.
Перехід товару від постачальника до покупця підтверджується актом приймання-передачі нафтопродуктів від 30.04.2014 №140430000000108 до договору від 21.04.2014 №98/14-П, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 29.120 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 349440,00 грн.
Якість товару підтверджують сертифікати відповідності.
Розрахунки між сторонами здійснювалися відповідно до наступних платіжних доручень: від 26.05.2014 №762 у сумі 598131,98 грн.; від 29.04.2015 №1314 у сумі 1311405,39 грн.; від 26.05.2014 №763 у сумі 74749,98 грн.; від 26.05.2014 №764 у сумі 180880,07 грн.; від 26.05.2014 №765 у сумі 349440,00 грн.
Як з'ясовано судами, на момент укладання договорів поставки та додаткових угод до них, у контрагентів були в наявності нафтопродукти, які вже перебували на зберіганні в ПАТ "Дніпронафтопродукт", в зв'язку з чим була відсутня необхідність у їх транспортування. Таким чином, право власності на нафтопродукти від контрагентів до ТОВ "НК Синтез" переходило на підставі договорів поставки, додаткових угод, актів приймання-передачі. Крім того, ПАТ "Дніпронафтопродукт" листами від контрагентів був повідомлений про перехід права власності на нафтопродукт.
На підтвердження реальності здійснення господарської операції щодо зберігання придбаного товару ТОВ "НК Синтез" в резервуарах, останнім було надано протоколи узгодження ціни, акти приймання-передачі наданих послуг згідно договору від 26.07.2010 №2607/10-2.
Розрахунки здійснювалися відповідно до платіжних доручень від 28.04.2014 №607, від 21.05.2014 №752, від 20.06.2014 № 937, від 18.07.2014 №1060.
Транспортування товару здійснювалось з місць зберігання до місць реалізації нафтопродуктів (АЗС).
Відповідно до умов договорів від 30.04.2013 №3004-5/13, від 18.03.2013 №Е04/13, від 28.11.2012 №99 ТОВ "Капрайя", ТОВ "ЕКО-ВЕЙ", ТОВ "ТД "Кременчукнафтопродуктсервіс" (перевізник) беруть на себе зобов'язання доставити автомобільним транспортом довірений їм ТОВ "НК Синтез" (замовник) вантаж з місця відправлення, яким є склади в тому числі власні та орендовані до пункту призначення, яким є АЗС ТОВ "НК Синтез", і видати вантаж уповноваженій на одержання вантажу особі, а відправник бере на себе зобов'язання сплатити плату за перевезення вантажу.
На виконання умов договору сторонами було укладено додаткові угоди, акти здачі-прийомки виконаних робіт.
Розрахунки підтверджуються платіжними дорученнями, реальність переміщення товару підтверджують надані позивачем ТТН.
Кількість та вартість товару зазначається в податкових накладних від 30.06.2014 №30002, від 31.05.2014 №31016 та від 30.06.2014 №30003, укладених між позивачем та ТОВ "Прайм Бізнес ЛТД", ТОВ "Провід групп".
Подальша реалізація товару здійснювалась позивачем в орендованих приміщеннях відповідно до договору оренди від 01.09.2010 №3/09-10. Реалізація товару проводилася на АЗС у відповідності із договорами про найм (оренду) автозаправної станції.
Реальність проведення операції підтверджується актами прийому-передачі ОЗ та НМА відповідно до договорів оренди автозаправних станцій та актами здачі-прийняття робіт (наданих послуг).
До того ж реальність проведення господарських операцій з подальшої реалізації товару підтверджується змінними звітами АЗС. Всі зміни майнового стану позивача відображені в податкових деклараціях з ПДВ.
Оцінивши подані платником докази за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що ці документи оформлені з дотриманням вимог чинного законодавства, містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст та обсяг розглядуваних операцій.
Так, суди попередніх інстанцій встановили, що надані документи є реальними та підтверджуються долученими ТОВ «НК Синтез» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій.
Натомість, контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника ПДВ вартість або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних ними суб'єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ «НК Синтез» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
На момент здійснення спірних поставок позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники ПДВ вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.
Оцінка господарських операціях повинна даватись на підставі комплексного, всебічного аналізу специфіки та умов укладення конкретного правочину з обов'язковим врахуванням його господарської мети, економічної доцільності, а також використання отриманих товарів чи послуг у подальшій діяльності підприємства. При цьому, формальні помилки в первинних документах не мають бути вирішальною ознакою безтоварності здійснених господарських операцій.
Доводи касаційної скарги зазначених висновків суду не спростовують і не дають підстав вважати, що судами попередніх інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
У касаційній скарзі Житомирська ОДПІ посилається на відсутність у контрагентів позивача необхідних умов для здійснення господарської діяльності.
Суд касаційної інстанції відхиляє такі доводи відповідача, оскільки відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Посилання Житомирської ОДПІ на невідповідність сум сформованого позивачем за оспорюваними поставками податкового кредиту сумам податкових зобов'язань його постачальників колегія суддів відхиляє, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати ними податку до бюджету, а тому якщо останні не виконали своїх зобов'язань щодо сплати податку або мінімізували свої податкові зобов'язання, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб, проте вказана обставина не є підставою для позбавлення платника податку-покупця права на формування податкового кредиту з ПДВ за наявності факту реального вчинення господарських операцій, як у даній ситуації, та у разі, якщо такий платник має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Наведене правозастосування відповідає правовому висновку Верховного Суду України, викладеному в постановах від 01.06.2010 у справі № 21-573во10, від 31.01.2011 у справі № 21-47а10, від 31.01.2011 у справі № 21-42а10, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.
Отже, враховуючи, що спірні господарські операції здійснено позивачем з метою подальшого їх використання в оподаткованих операціях у межах своєї господарської діяльності, спричинили реальну зміну його майнового стану, а також наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеними контрагентами позивача, суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки апеляційного суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для його перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
постановив:
Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 22.10.2015 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду