Справа № 810/222/18 Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М.
02 серпня 2018 року м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Бабенка К.А., при секретарі - Шевчук А.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Офісу великих платників ДФС на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 березня 2018 року адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Експансія» до Офісу великих платників ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
У поданій до суду у січні 2018 р. позовній заяві товариство з обмеженою відповідальністю «Експансія» (надалі за текстом - «ТОВ «Експансія») зазначало, що у період з 20.04.2016 р. по 28.04.2016 р. його Дніпропетровською філією були зареєстровані податкові накладні з умовним індивідуальним податковим номером покупця. У подальшому позивачем зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування та податкові накладні з вірним індивідуальним податковим номером контрагента. За змістом статті 120-1 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») штрафні санкції застосовуються лише за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування податкових накладних.
Разом з тим, в порушення наведеної норми Офісом великих платників ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штраф і за виправлення помилок, допущених при зазначенні індивідуального податкового номеру покупця.
Вважаючи такі дії незаконними, ТОВ «Експансія» просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0014564201 від 31.08.2017 р. в частині застосування штрафу в розмірі 96 444 грн. 70 коп.;
- зобов'язати відповідача винести нове податкове повідомлення-рішення про застосування штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму штрафу, зменшеного на 96 444 грн. 70 коп.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19 березня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю.
В апеляційній скарзі ДФС України, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.
Зокрема, скаржник звертає увагу на те, що статтею 120-1 ПК України визначено розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних, а реєстрація податкових накладних з метою виправлення помилки є несвоєчасною реєстрацією податкових накладних.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач наполягає на тому, що судом прийнято законне та обґрунтоване рішення.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Київський апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно квитанцій Дніпропетровською філією ТОВ «Експансія» зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- 27.04.2016 р. податкову накладну № 7795/6 від 20.04.2016 р. на суму 516 000 грн., у тому числі 86 000 грн. ПДВ;
- 27.04.2016 р. податкову накладну № 7796/6 від 20.04.2016 р. на суму 102 000 грн., у тому числі 17 000 грн. ПДВ;
- 29.04.2016 р. податкову накладну № 10532/6 від 20.04.2016 р. на суму 452 000 грн., у тому числі 75 333 грн. 33 коп. ПДВ;
- 05.05.2016 р. податкову накладну № 10993/6 від 25.04.2016 р. на суму 937 807 грн. 80 коп., у тому числі 156 301 грн. 30 коп. ПДВ;
- 05.05.2016 р. податкову накладну № 10992/6 від 28.04.2016 р. на суму 885 530 грн. 96 коп., у тому числі 147 588 грн. 49 коп. ПДВ.
У графі «Індивідуальний податковий номер покупця» позивач зазначив умовний податковий номер « 100000000000».
30 травня 2016 р. Дніпропетровська філія ТОВ «Експансія» зареєструвала в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- податкову накладну № 9180/6 від 20.04.2016 р. на суму 516 000 грн., у тому числі 86 000 грн. ПДВ;
- податкову накладну № 9181/6 від 20.04.2016 р. на суму 102 000 грн., у тому числі 17 000 грн. ПДВ;
- податкову накладну № 9182/6 від 20.04.2016 р. на суму 452 000 грн., у тому числі 75 333 грн. 33 коп. ПДВ;
- податкову накладну № 9183/6 від 25.04.2016 р. на суму 937 807 грн. 80 коп., у тому числі 156 301 грн. 30 коп. ПДВ;
- податкову накладну № 9184/6 від 28.04.2016 р. на суму 885 530 грн. 96 коп., у тому числі 147 588 грн. 49 коп. ПДВ,
а також розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної № 9175/6 від 30.05.2016 р.; № 9176/6 від 30.05.2016 р.; № 9177/6 від 30.05.2016 р., № 9178/6 від 30.05.2016 р.; № 9179/6 від 30.05.2016 р.
Названі податкові накладні містять відомості про те, що індивідуальним податковим номером покупця - ТОВ «Буд Голд Сіті» є № 402080926552.
01 серпня 2017 р. посадовцем Офісу великих платників ДФС проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації ТОВ «Експансія» податкових накладних.
Результати перевірки оформлено актом № 2643/28-10-42-01/32294905 від 01.08.2017 р.
Цим актом зафіксовано порушення позивачем статті 201 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України»), внаслідок несвоєчасної реєстрації 98 податкових накладних.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0014564201 від 31.08.2017 р. яким, на підставі статті 120-1 ПК України, до ТОВ «Експансія» застосовано штраф у розмірі 142 907 грн. 85 коп.
За даними розрахунку штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію: податкової накладної № 9180/6 від 20.04.2016 р. позивачеві нараховано 17 200 грн. штрафу; податкової накладної № 9181/6 від 20.04.2016 р. - 3 400 грн. штрафу; податкової накладної № 9182/6 від 20.04.2016 р. - 15 066 грн. 67 коп. штрафу; податкової накладної № 9183/6 від 25.04.2016 р. - 31 260 грн. 26 коп. штрафу; податкової накладної № 9184/6 від 28.04.2016 р. - 29 517 грн. 70 коп. штрафу.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, тут та надалі норми у редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 11 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 192.1 статті 192 ПК України передбачено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Згідно пункту 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 1307 від 31 грудня 2015 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 р. за № 137/28267, у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Абзацом 11 пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачалось, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
Наведене дає підстави для висновку, що необхідність складання розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної обумовлена насамперед зміною суми компенсації вартості товарів.
У даній правовій ситуації ТОВ «Експансія» своєчасно зареєструвало податкові накладні і зазначені в них показники не змінювало.
Подальше виправлення відомостей про індивідуальний податковий номер ТОВ «Буд Голд Сіті» не має наслідком ані зі збільшення суми компенсації вартості товарів, ані зменшення такої суми.
Надана платнику податків абазом 4 пункту 192.1 статті 192 ПК України можливість скласти розрахунок коригування до податкової накладної у випадку виправлення помилок не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг - це єдиний шлях виправлення таких помилок.
Виправлення зазначених помилок не тягне за собою накладення штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, з огляду на наступне.
Підпунктом «г» пункту 201.1 статті 201 ПК України податковий номер платника податку (продавця та покупця) віднесено до обов'язкових реквізитів податкової накладної.
Відповідно до пункту 120-1.4 статті 201-1 ПК України допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, виявлених контролюючим органом за результатами документальної позапланової виїзної перевірки, проведеної за заявою покупця, - тягне за собою накладення на платника податку - продавця штрафу в розмірі 170 гривень та зобов'язання виправити такі помилки.
Цим же пунктом передбачено, що невиконання після закінчення терміну, встановленого пунктом 56.3 статті 56 цього Кодексу, узгодженого податкового повідомлення-рішення про виправлення платником податків - продавцем зазначених в абзаці першому цього пункту помилок - тягне за собою накладення на такого платника податку штрафів в розмірі, що залежать від кількості календарних днів протягом яких помилки не були виправлені.
Таким чином, навіть у разі виявлення помилок в обов'язкових реквізитах податкової накладної контролюючим органом, штраф застосовується лише у розмірі 170 грн., а застосування штрафних санкцій у відсотках суми податку на додану вартість здійснюється тільки у випадку невиконання платником податків обов'язку виправити такі помилки.
Тобто, якби помилку в графі «Індивідуальний податковий номер покупця» виявив Офіс великих платників ДФС, то ТОВ «Експансія» сплатило б 170 грн. штрафу та мало б можливість виправити таку помилку у строк встановлений відповідачем без сплати інших фінансових санкцій.
Водночас, у даній правовій ситуації позивач самостійно виявив та виправив допущену помилку, а тому, на переконання судової колегії, не повинен нести відповідальність на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
У контексті наведеного, колегія суддів підтримує правову аргументацію суду першої інстанції з посиланням на один з основних принципів податкового законодавства України, що закріплений у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, відповідно до якого в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, презюмується правомірність рішень платника податку.
З огляду на викладене слід погодитись з висновком суду попередньої інстанції про протиправність спірного податкового повідомлення рішення в частині застосування до ТОВ «Експансія» штрафу в розмірі 96 444 грн. 70 коп.
Разом з тим, ухвалюючи рішення у справі, окружний адміністративний суд помилково задовольнив позов в повному обсязі та зобов'язав відповідача прийняти нове податкове повідомлення-рішення про застосування штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму штрафу, зменшеного на 96 444 грн. 70 коп.
По-перше, відповідно до ст.ст. 19-1, 20, 54 ПК України застосування до платників податків передбачених законом фінансових (штрафних) санкцій (штрафів) за порушення податкового чи іншого законодавства віднесено до компетенції контролюючих органів.
По-друге, скасувавши податкове повідомлення-рішення № 0014564201 від 31.08.2017 р. в частині застосування штрафу в розмірі 96 444 грн. 70 коп., суд тим самим підтвердив, що в іншій частині воно є правомірним та підлягає виконанню.
Таким чином, повторне застосування до позивача штрафних санкцій не може бути визнано обґрунтованим.
За наведених обставин рішення окружного адміністративного суду підлягає скасуванню з прийняттям постанови про часткове задоволення позову.
Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Офісу великих платників ДФС задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 березня 2018 р. скасувати ухвалити нове судове рішення.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0014564201 від 31.08.2017 р. в частині застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «Експансія» штрафу в розмірі 96 444 грн. 70 коп.
В іншій частині позову відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанова складена в повному обсязі 06 серпня 2018 р.
Головуючий суддя І.О.Лічевецький
суддя В.П.Мельничук
суддя К.А.Бабенко