18 липня 2018 року справа № 823/1580/18
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Кульчицького С.О.,
за участю: секретаря судового засідання - Брандальської Х.В.,
представника позивача Соколенко Н.О. - за довіреністю, представника позивача Харченка К.І. - за довіреністю, представника відповідача Павленко М.В. - за довіреністю, розглянувши у відкритому судовому засіданні у порядку загального позовного провадження, в приміщенні суду адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Черкаського окружного адміністративного суду звернулося товариство з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод» (19733, Черкаська область, Золотоніський район, с. Антипівка, далі - позивач) з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, далі - відповідач ), в якому просить визнати протиправними та скасувати:
- податкові повідомлення-рішення від 15.01.2018 № 0003601304, № 0000391405, від 16.01.2018 № 0000671401, № 0000661401, № 0000441404 - повністю;
- податкове повідомлення-рішення від 16.01.2018 № 0000681401 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за IV квартал 2016 в розмірі 3 896 044 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем всупереч положенням Подктокового кодексу України на підставі висновків акта про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод», код за ЄДРПОУ 36774750 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.06.2017, які не відповідають фактичним обставникам справи, а тому є протиправними та такими, що підлягають до скасування.
Відповідач заперечуючи проти позову 10.05.2018 надав відзив, у якому зазначає, що висновки перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства грунтуются на всебічному дослідженні доказів реальності господарських операцій з поставки насіння соняшнику контрагентами позивачу. Також у відзиві вказано, що при проведенні перевірки встановлено порушення позивачем вимог Податкового кодексу України в в частині неподання додатків ПН до поданої за 2015 рік податкової декларації з податку на прибуток в рядку 5 яких необхідно було відобразити суми виплат доходів інжинірингу на адресу «Farmet a.s.» (Чеська республіка) в сумі 2 490 853 грн 30 коп. та на адресу «SLNAVA s.r.o» (Чеська республіка) в сумі 49 558 грн 00 коп., невключення операцій у звіт про контрольовані операції за 2016 рік, недотримання вимог п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу України при визначенні бази оподаткування під час нарахування доходів працівникам в негрошовій формі.
Ухвалою від 18.06.2018 закрито підготовче провадження та призначено судовий розгляд справи.
У судовому засіданні представники позивача позовні вимоги підтримали, позов просили задовольнити повністю посилаючись на обставини, викладені у позовній заяві, відповіді на відзив (вх. від 18.05.2018), письмових поясненнях (вх. від 24.05.2018 та вх. від 15.06.2018).
Представник відповідача проти задоволення позову заперечував з підстав, зазначених у відзиві на позов, запереченнях (вх. від 24.05.2018) та письмових поясненнях (вх. від 18.06.2018).
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд зазначає про таке.
Судом встановлено, що на підставі наказу Головного управлінням ДФС у Черкаській області від 27.10.2017 №1753 та направлень на перевірку, виданих Головним управлінням ДФС у Черкаській області від 27.11.2017 №1840/23-00-14-0106, №1841/23-00-14-0106, №1842/23-00-14-0106, №1847/23-00-14-0106, від 04.12.2017 №1881/23-00-14-0106, від 04.12.2017 №1882/23-00-14-0106, від 03.11.2017 №1674/23-00-13-0410 посадовими особами Головного управління ДФС у Черкаській області згідно з пп. 20.1.4 п. 20.1 ст.20, ст. 75, 77, 82 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI та відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 4 квартал 2017 року, проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод» (скорочене найменування - ТОВ «КрОЗ», далі - товариство) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.06.2017, за результатами якої складено акт від 27.12.2017 № 536/23-00-14-0107/36774750 «Про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод», код за ЄДРПОУ 36774750 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.06.2017».
Перевірка проводилась з 29.11.2017 по 19.12.2017. Термін проведення перевірки продовжувався на 5 робочих днів відповідно до наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 11.12.2017 №2086.
Згідно з висновками вказаного акта перевіркою було встановлено порушення ТОВ «КрОЗ»:
- вимог ст.1, ст. 2, ст. 3, ст. 4, пп.1,2 ст. 9, п. 2 ст. 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп. 1.2 п.1, п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 р. за № 168/704, п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Мінфіну від 31.12.1999 року № 318, п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), наказу Міністерства фінансів України від 20.10.2015 №897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств», зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за №1415/27860 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28 квітня 2017 року № 467), в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік в розмірі 3896044 грн., а саме за 4 кв. 2016 року в розмірі 3896044 грн. та за півріччя 2017 року в розмірі 3256841 грн;
- вимог п.103.9 ст. 103 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, в результаті чого не подано розрахунки (звіти) про виплачені доходи нерезидентам із джерелом їх походження з України (додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за 2015 рік;
- вимог п.198.1 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.3, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.2 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, наказу Міністерства фінансів України від 23.09.2014 № 966 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 13 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України» та наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», в результаті чого завищено заявлену суму до відшкодування по податку на додану вартість за листопад 2016 року в розмірі 655331 грн;
- вимог п.198.1 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.3, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.2 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, наказу Міністерства фінансів України від 23.09.2014 № 966 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 13 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України» та наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», в результаті чого занижено сплату до бюджету податок на додану вартість за травень 2017 року в розмірі 186866 грн;
- вимог п.164.5 ст. 164 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 4560,95 грн., в т. ч. за 2015 рік на суму 1108,25 грн., за 2016 рік на 2689,61 грн., за січень - червень 2017 року на 763,09 грн;
- вимог п.39.4 ст.39 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, в результаті чого в звіті про контрольовані операції за 2016 рік незадекларовано обсяг контрольованих операцій на суму 5882067,76 грн.
На підставі акта перевірки від 27.12.2017 № 536/23-00-14-0107/36774750 стосовно позивача 15.01.2018 Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийняті податкові повідомлення - рішення:
- № 0003601304 (форма «Д»), яким позивачу було донараховано грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб урахуванням штрафних санкцій та пені на загальну суму 9 230 грн 91 коп., а саме збільшено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 4 560 грн 95 коп., нараховано штрафні санкції на суму 3 319 грн 26 коп. та пеню у розмірі 1 350 грн 70 коп.;
- № 0000391405 (форма «ПС»), яким позивачу було нараховано штрафні санкції в розмірі
340 грн 00 коп. за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додатків ПН до декларації з податку на прибуток підприємств).
Згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 16.01.2018 відносно позивача прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0000681401 (форма «П»), яким позивачу було зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у загальному розмірі 7 152 885 грн 00 коп., у тому числі за 4 квартал 2016 рік - у розмірі 3 896 044 грн 00 коп., за 1 півріччя 2017 року - у розмірі 3 256 841 грн 00 коп.;
- № 0000661401 (форма «В1»), яким позивачу було зменшено заявлену суму до відшкодування по податку на додану вартість за листопад 2016 року на суму 655 331 грн 00 коп. та нараховано штрафні санкції на суму 163 833 грн 00 коп., всього на суму 819 164 грн 00 коп.;
- № 0000671401 (форма «Р»), яким позивачу було донараховано податок на додану вартість за травень 2017 року в розмірі 186 458 грн 00 коп. та нараховано штрафні санкції на суму 46 614 грн 50 коп., усього на суму 233 073 грн 00 коп.;
- № 0000441404 (форма «ПС»), яким позивачу було нараховано штрафні санкції за недекларування обсягу контрольованих операцій на суму 58 820 грн 68 коп.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями - рішеннями позивач подав 29.01.2018 до Державної фіскальної служби України скаргу про їх скасування (вх. № 19073/6 від 29.01.2018).
За результатами розгляду вказаної скарги відповідно до рішення Державної фіскальної служби України від 29.03.2018 вих. № 11328/6/99-99-11-01-01-25 оскаржувані повідомлення- рішення були залишені без змін, а скарга позивача - без задоволення.
Вважаючи, що висновки перевірки не відповідають фактичним обставинам та прийняті всупереч вимог чинного законодавства України, позивач звернувся до суду з даним позовом, в якому просить визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення рішення від 15.01.2018 № 0003601304, № 0000391405 та від 16.01.2018 № 0000661401, № 0000671401, № 0000441404 повністю, податкове повідомлення - рішення від № 0000681401 від 16.01.2018 в частині зменшення суми відємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за 4 квартал 2016 року у сумі 3 896 044 грн 00 коп.
Вирішуючи зазначений спір по суті, суд зазначає про таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною 1 ст. 2 Кодексу адміністравтиного судочинства України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно з ч. 2 цієї статті у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції в межах договору поставки, укладеному з контрагентом ТОВ «Зерно-трест» не спричинили реальних правових наслідків. Як на підставу таких висновків відповідач посилається на фактичну відсутність певних первинних документів - товарно-транспортних накладних на підтвердження здійснення поставки товару - насіння соняшнику позивачу від його контрагентів ТОВ «Вігол Агро» та ТОВ «Зерно-Трест», відсутність у контрагента позивача - ТОВ «Зерно-Трест» достатніх трудових та матеріальних ресурсів (складських приміщень, виробничих потужностей, трудових ресурсів) для проведення відповідної фінансово-господарської діяльності, вказаний контрагент не є виробником поставленої позивачу продукції, неможливо встановити походження насіння соняшника та прослідкувати ланцюг постачання придбаного позивачем товару. Крім того контролюючий орган врахував і наявну в інформаційно - аналітичних базах інформацію відносно контрагента позивача - ТОВ «Зерно-Трест», а також контрагентів вказаного підприємтсва по ланцюгу поставки товару.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 № 996-ХІV (із змінами): «…первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення…».
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 р. за № 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Відповідно до статті 3 Господарського Кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
З урахуванням пункту 2 статті 3, відповідно до якого фінансова, податкова та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
У відповідності до статті 4 Закону №996 бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на таких основних принципах:
превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;
нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.
Керівник підприємства зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів (пункт 6 статті 8 Закону № 996).
Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з пунктом 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (із змінами і доповненнями) (далі - Положення №88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо.
Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (підпункт 2.4 пункту 2 Положення).
Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства (підпункт 2.5 пункту 2 Положення).
Відповідно до підпункту 2.13 пункту 2 Положення керівник підприємства, установи забезпечує фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій, що були проведені, у первинних документах та виконання всіма підрозділами, службами і працівниками правомірних вимог головного бухгалтера щодо порядку оформлення та подання для обліку відомостей і документів.
Керівником підприємства, установи затверджується перелік осіб, які мають право давати дозвіл (підписувати первинні документи) на здійснення господарської операції, пов'язаної з відпуском (витрачанням) грошових коштів і документів, товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів та іншого майна.
Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув'язка окремих показників (підпункт 2.15 пункту 2 Положення).
У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання (підпункт 2.16 пункту 2 Положення).
Суд наголошує, що станом на час оформлення товарно-транспортних накладних на підтвердження реальності поставки позивачу насіння соняшника від ТОВ «Зерно Трест» була чинна Інструкція про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затверджена наказом Мінагрополітики від 13.10.2008 № 661 (далі - Інструкція № 661).
Пунктом 2.2 розділу ІІ Інструкції № 661 передбачалось здійснювати перевезення зерна обов'язково за наявності товарно-транспортної накладної (ТТН), форма якої згідно зі змісту п. 2.7 розділу ІІ Інструкції № 661, затверджена саме наказом Мінтрансу «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997 № 363 (далі - Правила № 363).
Так відповідно до п. 2.7 розділу ІІ Інструкції № 661 При доставці зерна автомобільним транспортом поклажодавця товарно-транспортні накладні виписуються ним на кожну партію в трьох примірниках, з яких перший примірник залишається на підприємстві, другий і третій примірники повертаються власнику. При перевезенні зерна поклажодавця автомашинами транспортного перевізника на підставі договору товарно-транспортна накладна виписується в чотирьох примірниках, з яких перший примірник залишається на підприємстві, другий примірник повертається поклажодавцю, третій і четвертий примірники направляються через водія перевізника для розрахунків з клієнтом за доставку вантажу згідно з договором.
У разі доставки зерна без товарно-транспортної накладної підприємство складає у присутності представника поклажодавця акт, у якому зазначають такі дані: найменування поклажодавця, номер автомашини, вид зерна, установлена маса вантажу і вид надходження. Акт є підставою для оприбуткування зерна. Акт підписує вагар, представник поклажодавця та матеріально відповідальна особа підприємства. Крім цього, відповідно до пункту 1.9 розділу V Інструкції № 661 при відпуску зерна та продукції також оформляється ТТН установленої форми № 1-ТН. Водночас товарно-транспортні накладні, складені на відпуск продукції, вважатимуться недійсними без доданих доручень, без підпису одержувачів та ті, що мають виправлення.
Крім того в абз. 6 розділу 2 Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах, затверджених наказом Мінагрополітики від 21.12.2007 № 929 визначено, зокрема: взаємовідносини, що виникають під час надходження матеріальних цінностей на сільськогосподарські підприємства від постачальників, регулюються на підставі договорів на постачання, оформляються розрахунковими документами: платіжними вимогами, рахунками-фактурами, платіжними вимогами з специфікацією, товарно-транспортними накладними на загальних підставах, які реєструються у формі № М-1 «Журнал обліку вантажів, що надійшли», затвердженої наказом Мінстату від 21.06.1996 № 193.
Отже, саме ТТН - головний документ на перевезення зерна автотранспортом. А за Правилами № 363 ТТН визнається ще й єдиним для всіх учасників транспортного процесу юридичним документом, призначеним для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Кожна реалізована партія зерна списується в книгах кількісно-якісного обліку на підставі товарно-транспортних накладних, накладних на переміщення (форма № 19) та документів, що засвідчують якість (п. 7.34 розд. V Інструкції № 661).
Враховуючи те, що перевізниками, зазначеними в товарно-транспортних накладних, наданих позивачем на підтвердження реальності господарських операцій з поставки насіння соняшника спростовано факт надання послуг з перевезення товару до позивача від його контрагентів за договорами поставки, суд висновує про відсутність належних первинних бухгалтерських документів на підтвердження здійснення таких операцій.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 ПКУ господарська діяльність - діяльність осіб, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та / або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямованих на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та / або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентським договорами.
Мета отримання доходу, як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійсненні за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності. Ділова мета відсутня в операціях, які штучно ускладнюють рух активів до їх справжнього набувача або від постачальника до покупця, у тому числі через низку посередників. При цьому штучність витрат полягає в тому, що у платника податків наявні об'єктивні можливості скоротити ланцюжок постачань активів, але він цією можливістю не користується незалежно від мотивів. Зокрема, платник податків може встановити контакти з виробником або імпортером товарів і мати можливість придбати відповідні активи безпосередньо.
Тобто, господарські операції є такими, що вчинені у межах господарської діяльності, лише за наявності розумних економічних причин (ділової мети). Операція, позбавлена таких економічних причин, не підлягає відображенню в податковому обліку.
Враховуючі вищевикладене, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбаченні чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
При цьому, відповідно до частини 2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року за №996-XIV (зі змінами та доповненнями), бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Таким чином, податкова звітність формується на підставі первинних бухгалтерських документів, які для надання їм юридичної сили, крім іншого, повинні бути складені за результатами фактичного вчинення операції, мати всі обов'язкові реквізити, містити відомості про відповідну господарську операцію, її зміст та обсяг, а також бути підписанні уповноваженими особами.
У пункті 44.2 ПКУ зазначено, що для визначення (розрахунку) об'єкта оподатковування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів і витрат з урахуванням положень цього Кодексу.
Так, згідно з пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Мінфіну від 31.12.1999 року № 318 визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з:
- виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду;
- нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;
- наднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:
- прямі матеріальні витрати;
- прямі витрати на оплату праці;
- інші прямі витрати;
- змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).
Таким чином на підставі вищевикладеного, суд дійшов висновку про те, що правовідносини позивача з ТОВ «Зерно-Трест» та ТОВ «Вігол Агро» не підтверджено належно оформленими первинними документами, надані товарно-транспортні накладні містять неузгодженості, а ТОВ «Зерно-Трест» не має достатніх матеріальних та трудових ресурсів для проведення відповідної господарської діяльності. А тому правовідносини позивача з ТОВ «Зерно-Трест» та ТОВ «Вігол Агро» не можуть вважатися такими, що відбулися.
Відповідно до вимог п.198.1 ст.198 Податкового кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно достатті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема щодо податкового кредиту - податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений п. 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України) сум витрат на придбання товару (робіт, послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (робіт, послуг).
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина була визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи.
При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
У зв'язку з цим суд зазначає, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, і незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Аналогічний правовий висновок міститься в постанові Верховного Суду України від 14.03.2017 у справі № 21-2239а16.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини», Європейська Конвенція «Про захист прав людини і основоположних свобод» і практика Європейського Суду з прав людини є джерелом права.
Статтею 1 Протоколу № 1 до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 20.03.1952 (далі - Протокол № 1 до Конвенції) визначено, що:
«Кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
Проте, попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів».
Європейський суд з прав людини, юрисдикція якого поширюється на всі питання тлумачення і застосування Конвенції (пункт 1 статті 32 Конвенції) неодноразово зазначав у своїх рішеннях («Фінкельберг проти Латвії» («Andrey FINKELBERG contre la Lettonie»), «Атев проти Болгарії» («Atev v. Bulgaria»), Назарев та Інші проти Болгарії» («Nazarev and Others v. Bulgaria»), що будь-яке відрахування податків є виправданим втручанням в право на повагу до власності, гарантоване п.1 Статті 1 Протоколу № 1 до Конвенції. Отже, таке втручання є виправданим по п. 2 цієї Статті, який прямо передбачає виключення відносно того, що стосується сплати податків або інших зборів. Ступінь втручання не повинна порушувати справедливий баланс, так би мовити, відношення розумної рівноваги, між вимогами загальних інтересів суспільства та необхідністю дотримання основних прав особи.
Таким чином, Високий Суд зазначає, що держави наділені більшою свободою розсуду щодо необхідності та утримання внесків, оскільки ця свобода поширюється як на визначення загальних правил оподаткування, так і на оцінку податкової ситуації зацікавленої особи в кожній конкретній справі.
Разом з цим, суд наголошує, що Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Фінкельберг проти Латвії» («Andrey FINKELBERG contre la Lettonie»), суть спору в якій стосувалася обґрунтованості та пропорційності обов'язку заявника сплачувати суму з податку на додану вартість, від сплати якої, як він добросовісно вважав його звільнено, Високий Суд дійшов до висновку, що відповідальність підприємця дізнаватися про податковий стан своїх торгових партнерів не може вважатися нерозумним або неспіврозмірним.
Крім того, у рішенні «Назарев та Інші проти Болгарії» («Nazarev and Others v. Bulgaria») від 25.01.2011 Високий Суд зазначав, що в контексті вирахування податку на додану вартість загальний інтерес громади полягає у збереженні фінансової стабільності системи оподаткування ПДВ зі своїми складними правилами стосовно стягнень, зборів, утримань, відрахувань та компенсацій. Суттєвими елементами збереження такої стабільності є досягнення повного та своєчасного виконання всіма особами, що реєструються платниками ПДВ, зобов'язань щодо їх сплати ПДВ та платіжних зобов'язань, і, в кінцевому підсумку, запобігання будь-якому шахрайству з метою зловживання зазначеною системою.
Також, у рішенні Європейського Суду з прав людини у справі «Атев проти Болгарії» («Atev v. Bulgaria»), яке прийняте у 2014 році, суд вказує, що відшкодування має компенсувати контрагент. Отже, заявникові, який є суб'єктом підприємницької діяльності та зареєстрований платником ПДВ, відмовили у відшкодуванні сум ПДВ за окремими операціями з постачальником після того, як податковий орган провів перевірки обох сторін. Як з'ясувалося згодом, у матеріалах перевірки постачальника не виявилося даних про проведені операції.
Таким чином, на підставі вищевикладеного, суд враховує встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо документального непідтвердження фактичного проведення господарських операцій в межах договорів поставки з контрагентами ТОВ «Вігол Агро» та ТОВ «Зерно-Трест», а відповідно і безпідставність формування позивачем податкового кредиту з ПДВ за такими операціями, та висновує про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати податковий кредит з ПДВ за такими операціями.
Одночасно щодо посилання позивача на невідповідність висновків контролюючого органу практиці Верховного Суду відносно трудових ресурсів, товарно - транспортних накладних, ланцюгів постачання, індивідуальної відповідальності то суд зазначає, що висновки судів у кожній конкретній справі безпосередньо залежать від фактично встановлених обставин справи.
Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого у частині 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України.
А тому суд зазначає, що обставини, які були предметом судового розгляду у інших справах, за результатами яких було ухвалено рішення надані позивачем - були оцінені як такі, що залежно від повноти, характеру, об'єктивності, юридичного значення документально підтверджують фактичність та товарність господарських операцій, здійснення яких давало право платнику податку сформувати податковий кредит з податку на додану вартість та відобразити його в податковому обліку.
Разом з цим, у даній справі суд висновує про відсутність таких правових підстав у позивача, внаслідок чого позовні вимоги в цій частині є необґрунтованими та такими, що не підлягають до задоволення із наведених вище підстав.
Щодо правомірності донарахування контролюючим органом грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб згідно з податковим повідомленням-рішенням № 0003601304 від 15.01.2018, суд зазначає, що дотримання юридичною особою - роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими особами регулюються нормативно - правовими актами з питань праці.
Згідно з пп.14.1.222 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ із змінами та доповненнями, роботодавцем є, зокрема, юридична особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов'язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов'язки, передбачені законами. До роботодавця прирівнюється також юридична особа, яка нараховує (виплачує) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими.
Регулювання трудових відносин всіх працівників є одним із завдань Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП).
Основні трудові права працівників визначені ст.2 КЗпП, згідно з якою право громадян України на працю, - тобто на одержання роботи з оплатою праці не нижче встановленого державою мінімального розміру, - включаючи право на вільний вибір професії, роду занять і роботи, забезпечується державою.
При укладенні трудового договору громадянин зобов'язаний подати паспорт або інший документ, що посвідчує особу, трудову книжку, а у випадках, передбачених законодавством, - документ про освіту (спеціальність, кваліфікацію), стан здоров'я та інші документи.
Укладення трудового договору оформляється наказом чи розпорядженням про зарахування працівника на роботу.
Трудовий договір вважається укладеним і у випадку, коли наказу чи розпорядження не видано, але працівника фактично було допущено до роботи.
При укладенні трудового договору може бути обумовлене угодою сторін випробування з метою перевірки відповідності працівника роботі, яка йому доручається. Умова про випробування повинна бути застережена в наказі (розпорядженні) про прийняття на роботу. У період випробування на працівників поширюється законодавство про працю (ст. 26 КЗпП).
Перевіркою питань укладення з найманими працівниками трудових договорів встановлено, що в ТОВ "КрОЗ" працівники зараховуються на роботу відповідно до поданих заяв про прийняття на роботу, відповідно оформляється наказ по товариству про прийняття на роботу із подальшою відміткою в трудовій книжці, що передбачено абз.3 ст.24 Кодексу законів про працю України. Також, було встановлено, що повідомлення про прийняття працівників на роботу, роботодавець направляв до Золотоніської ОДПІ Головного управління ДФС у Черкаській області, відповідно ст.24 КЗпП та Постанови КМ України від 17.06.2015 року №413 «Про порядок повідомлення державній фіскальній службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу».
При укладанні працівником трудового договору (контракту) роботодавець у відповідності зі ст. 29 Закону України від 24.03.1995р. №108/95-ВР «Про оплату праці» із змінами і доповненнями, внесеними Законом України від 23.09.2010 №2559-VІ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» доводить до його відома умови оплати праці, розміри, порядок і строки виплати заробітної плати, підстави, згідно з якими можуть провадитися відрахування у випадках, передбачених законодавством.
У відповідності зі статтею 171 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ із змінами та доповненнями, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника, податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Перевіркою достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і не грошовій формах) до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків в період з 01.01.2014 по 30.06.2017 встановлено, що при перевірці, первинних документів, а саме: карток рахунку: 361 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 661 «Розрахунки за виплатами працівникам» касових книг, видаткових касових ордерів, видаткових накладних, відомостей на виплату заробітної плати штатним працівникам було встановлено факти нарахування (надання) доходів у негрошовій формі - видача сільськогосподарської продукції в рахунок заробітної плати у 2014 році у сумі - 17122,35 грн.; у 2015 році на суму - 41979,20 грн.; у 2016 році на суму - 68229,50 грн. та за січень -червень 2017 року на суму - 19358,00 грн. (ознака доходу - « 101»), при цьому податковим агентом при визначенні бази оподаткування під час нарахування вищевказаних доходів (ознака доходу - « 101») штатним працівникам в негрошовій формі, не дотримано вимоги пункту 164.5 статті 164 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:
К = 100 : (100 - Сп),
де К - коефіцієнт;
Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
У такому самому порядку визначаються об'єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки.
Згідно з пп.14.1.180. п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України - податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Згідно з п.176.2 "а" ст.176 Податкового Кодексу України - особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
В результаті виявленого порушення, донараховано 4560,95 грн. податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, в тому числі:
за 2014 рік - 452,03 грн. (17122,35 грн.- вартість доходу) х 1,176 (коефіцієнт) = 20135,47 грн. (база оподаткування) х 15% - (17122,35 грн.х15%) - з врахуванням положення статті 102 (строки давності та їх застосування;
за 2015 рік - 1108,25 грн.( 41979,20 грн.- вартість доходу) х 1,176(коефіцієнт) = 49367,54 грн. (база оподаткування) х 15% - (41979,20 грн.х15%) ;
за 2016 рік - 2689,61 грн.( 68229,50 грн.- вартість доходу) х 1,219 (коефіцієнт) = 83171,76 грн. (база оподаткування) х 18% - (68229,5 грн.х18%) ;
за січень - червень 2017 року - 763,09 грн.( 19358,00 грн.- вартість доходу) х 1,219 (коефіцієнт) = 23597,40 грн. (база оподаткування) х 18% - (19358,00 грн.х18%).
Позивач мотивуючи протиправність донарахування податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб вказує, що підприємство не здійснювало виплату своїм працівникам заробітної плати в не грошовій формі. Сільськогосподарська продукція продавалась працівникам підприємства на підставі договорів купівлі - продажу, умови, яких передбачають розрахунки за передану продукцію за рахунок здійснення позивачем утримань відповідних сум із заробітної плати.
Разом з цим на підтвердження факту продажу сільськогосподарської продукції працівникам позивача надано лише 1 договір (т. 3 а. с. 121), за умовами якого оплата здійснюється в кінці кожного звітного місяця шляхом погашення заборгованості із заробітної плати. При цьому наданий позивачем договір купівлі-продажу укладений 15.01.2015 між підприємством та ОСОБА_5, який на підставі наказу від 15.01.2015 №207-к прийнятий на роботу у ТОВ «КрОЗ» з 15.01.2015 з окладом згідно з штатним розписом.
Одночасно суд наголошує, що надана позивачем заява ОСОБА_5, згідно з якою останній просить у директора позивача надати дозвіл продавати продукцію із погашення заборгованості із заробітної плати згідно з відомостями датована датою наказу про прийняття на роботу у ТОВ «КрОЗ» - 15.01.2015.
У статті 43 Конституції України проголошено, що кожен має право на працю, що включає можливість заробляти собі на життя працею, яку він вільно обирає або на яку вільно погоджується. Право на своєчасне одержання винагороди за працю захищається законом.
Відповідно до ст. 94 Кодексу законів про працю України заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним робот.
Питання державного і договірного регулювання оплати праці, прав працівників на оплату праці та їх захисту визначається цим Кодексом, Законом України «Про оплату праці» та іншими нормативно-правовими актами (ч. 3 ст. 94 Кодексу законів про працю України).
Закон України «Про оплату праці» від 24.03.1995 № 108/95-ВР (далі - Закон № 108/95-ВР) визначає економічні, правові та організаційні засади оплати праці працівників, які перебувають у трудових відносинах, на підставі трудового договору з підприємствами, установами, організаціями усіх форм власності та господарювання (далі - підприємства), а також з окремими громадянами та сфери державного і договірного регулювання оплати праці і спрямований на забезпечення відтворювальної і стимулюючої функцій заробітної плати.
Статтею 1 Закону № 108/95-ВР встановлено, що заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу.
Розмір заробітної плати залежить від складності та умов виконуваної роботи, професійно-ділових якостей працівника, результатів його праці та господарської діяльності підприємства.
Конституційний Суд України у Рішенні від 15.10.2013 № 8-рп/2013 по справі за конституційним зверненням громадянки ОСОБА_6 щодо офіційного тлумачення положень частини другої статті 233 Кодексу законів про працю України, статей 1, 12 Закону України «Про оплату праці» зазначив, що Основний Закон України, проголосивши Україну соціальною, правовою державою, визначив зміст і спрямованість діяльності держави, зокрема її обов'язок щодо утвердження, забезпечення і гарантування прав і свобод людини (статті 1, 3). Складовою цього обов'язку є забезпечення державою соціальної спрямованості економіки, створення умов та гарантування можливостей для громадян заробляти собі на життя працею і своєчасно одержувати винагороду за працю (частина четверта статті 13, частини перша, друга, сьома статті 43 Конституції України). Конституційний Суд України в Рішенні від 29 січня 2008 року № 2-рп/2008 зазначив, що право заробляти собі на життя є невід'ємним від права на саме життя, оскільки останнє є реальним лише тоді, коли матеріально забезпечене (абзац другий підпункту 6.1.1 підпункту 6.1 пункту 6 мотивувальної частини).
Згідно зі статтею 1 Конвенції Міжнародної організації праці «Про захист заробітної плати» № 95, ратифікованої Україною 30 червня 1961 року, термін «заробітна плата» означає, незалежно від назви й методу обчислення, будь-яку винагороду або заробіток, які можуть бути обчислені в грошах, і встановлені угодою або національним законодавством, що їх роботодавець повинен заплатити працівникові за працю, яку виконано чи має бути виконано, або за послуги, котрі надано чи має бути надано. Цьому визначенню відповідає поняття заробітної плати, передбачене у частині першій статті 94 Кодексу і частині першій статті 1 Закону, як винагороди, обчисленої, як правило, у грошовому виразі, яку власник або уповноважений ним орган (роботодавець) виплачує працівникові за виконану ним роботу.
Аналізуючи положення трудового законодавства в контексті конституційного звернення, Конституційний Суд України в своєму рішенні від 15.10.2013 № 8-рп/2013 виходить з того, що поняття «заробітна плата» і «оплата праці», які використано у законах, що регулюють трудові правовідносини, є рівнозначними в аспекті наявності у сторін, які перебувають у трудових відносинах, прав і обов'язків щодо оплати праці, умов їх реалізації та наслідків, що мають настати у разі невиконання цих обов'язків.
Регулювання оплати праці працівників незалежно від форм власності підприємства, організації, установи здійснюється шляхом установлення розміру мінімальної заробітної плати та інших державних норм і гарантій. Відповідно до частини третьої статті 94 Кодексу питання державного і договірного регулювання оплати праці, прав працівників на оплату праці та їх захисту визначається Кодексом, Законом та іншими нормативно-правовими актами.
Наведений зміст поняття заробітної плати узгоджується з одним із принципів здійснення трудових правовідносин - відплатність праці, який дістав відображення у пункті 4 частини I Європейської соціальної хартії (переглянутої) від 3 травня 1996 року, ратифікованої Законом України від 14 вересня 2006 року № 137-V, за яким усі працівники мають право на справедливу винагороду, яка забезпечить достатній життєвий рівень.
Зазначене дає підстави для висновку, що обсяг заробітної плати найманого працівника становлять винагорода за виконану роботу, про що йдеться у статті 94 Кодексу і статті 1 Закону, та гарантовані державою виплати, передбачені у статті 12 Закону.
Праву працівника на належну заробітну плату кореспондує обов'язок роботодавця нарахувати йому вказані виплати, гарантовані державою, і виплатити їх.
На підставі вищевикладеного, суд приходить висновку, що укладений із ОСОБА_5 договір купівлі-продажу є удаваним правочином, оскільки станом на час його укладення у позивача була відсутня заборгованість зі сплати заробітної плати перед вказаною особою, а нормами Кодексу законів про працю України та Закону України «Про оплату праці» встановлено заборону на виплату зарплати у формі боргових зобов'язань.
Заяв працівників підприємства, на підставі яких було утримано із їх заробітної плати необхідну суму за договорами купівлі-продажу, а так само самі договори купівлі-продажу, укладені із іншими працівниками підприємства, окрім ОСОБА_5 - позивачем суду надано не було.
Отже суд висновує, що позивач укладаючи договори купівлі-продажу товару в рахунок майбутньої заборгованості із заробітної плати порушував конституційні права своїх працівників на оплату праці.
А тому, суд висновує про правомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішенням № 0003601304 від 15.01.2018.
Щодо нарахування позивачу штрафних санкцій за недакларування обсягу контрольованих операцій згідно з рішенням № 0000441404 від 16.01.2018 суд зазначає про таке.
Перевіркою повноти включення в звіт про КО за 2015 рік встановлено, що вони відповідають відомостям на регістрах синтетичного та аналітичного обліку по рахунках бухгалтерського обліку 951 "Відсотки за кредит", 362 "Розрахунки з іноземними покупцями" та митним деклараціям за 2015 рік.
Разом з тим, згідно з наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2016 № 8 «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції», який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 04.02.2016 за № 187/28317, у графах 14, 15 розділу «Відомості про контрольовані операції» Звіту про контрольовані операції зазначається дата переходу прав власності на товари або дата складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Тобто, у звіт про контрольовані операції за 2015 рік включаються операції які здійсненні (перехід права власності по яких відбувся) також в 2015 році.
Під час перевірки встановлено ряд операцій, які були включені у звіт про контрольовані операції за 2015 рік помилково, а саме операції ТОВ «КрОЗ» з Aliance Associates LTD, які оформлені митними деклараціями №508040000/2015/000323 від 26.01.2015, №500010003 /2015/000709 від 27.01.2015, а також частково №500010003/2015/000928 від 04.02.2015 року. Перелік операцій, які відображені в звіті про контрольовані операції в 2015 році, а фактично здійснені в 2014 році відображено в додатку 20 до акту перевірки.
Звіт про КО за 2016 рік ТОВ «КрОЗ» подано до ДФС 31.08.17 за № 9271131197, подано своєчасно, відповідно до вимог Податкового кодексу України.
Кількість поданих додатків: 1, загальна сума КО, відображена у звіті 65 846 685 гривень.
У розрізі контрагентів КО звіт про КО за 2016 рік містить наступні відомості
Перевіркою повноти включення в звіт про КО за 2016 рік встановлено, що вони відповідають відомостям на регістрах синтетичного та аналітичного обліку по рахунках бухгалтерського обліку 951 "Відсотки за кредит", 362 "Розрахунки з іноземними покупцями" та митним деклараціям за 2016 рік.
Разом з тим, згідно наказу Міністерства фінансів України від 18.01.2016 № 8 «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції», який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 04.02.2016 за № 187/28317, у графах 14, 15 розділу «Відомості про контрольовані операції» Звіту про контрольовані операції зазначається дата переходу прав власності на товари або дата складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Тобто, у звіт про контрольовані операції за 2016 рік включаються операції які здійсненні (перехід права власності по яких відбувся) також в 2016 році.
Під час перевірки встановлено ряд операцій, які не були включені у звіт про контрольовані операції за 2016 рік, а саме операції ТОВ "Красногірський олійний завод" з Aliance Associates LTD, які оформлені митними деклараціями №500010003/2017/000055 від 04.01.2017 та №500060702/2017/000416 від 13.01.2017.
Митна декларація №500060702/2017/000416 від 13.01.2017 на постачання олії соняшникової, українського походження наливом у флексітанках вагою нетто 252948 кг. на умовах поставки DAP UA с. Візирка на суму 190216,9 доларів США, статистична вартість 5183,72039 тис.грн.
Ці операції здійснені згідно з договором №6/02-2016 від 25.02.2016 (далі - Договору) між ТОВ "Красногірський олійний завод" з Aliance Associates LTD та специфікацією №12 від 15.12.2016 року.
Відповідно до п.3.1 Договору постачання товару здійснюється автомобільним або залізничним транспортом на умовах FCA c. Антипівка, Золотоніського району Черкаської області, якщо інше не визначено в специфікації на постачання товару.
Згідно з п.36 Договору право власності на товар, ризик втрати або пошкодження товару, а також обов'язки нести витрати, що пов'язані з товаром, переходять від продавця до покупця з моменту надання товару у розпорядження перевізника (експедитора), вказаного покупцем, у відповідності з п.3.1 Договору.
Разом з тим, специфікацією №12 від 15.12.2016 року передбачено постачання олії соняшникової нерафінованої врожаю 2016 року на умовах DAP термінал "ТОВ "Олсідз Блек Сі", Одеська обл., Комінтернівський район, 2-й км автодороги на Морський торгівельний порт "Южний" в період з 15.12.2016 по 30.12.2016 року по ціні 752 доларів США. Не зважаючи на те, що специфікацією передбачено інші умови постачання, уточнення щодо переходу права власності відсутні.
Delivered at Place, скорочено DAP (Постачання в місці призначення) - одна з умов (термінів) Інкотермс. Умова означає, що продавець здійснює поставку, коли товар наданий у розпорядження покупця на прибулому транспортному засобі, готовому до розвантаження, в узгодженому місці призначення. Продавець несе всі ризики, пов'язані з доставкою товару у зазначене місце.
Враховуючи вищезазначене, датою переходу права власності є дата поставки товару на термінал "ТОВ "Олсідз Блек Сі" торгівельного порту "Южний".
Перевіркою встановлено товарно-транспортні накладні (далі - ТТН) по перевезенню товару, на який згодом була оформлена митна декларація №500060702/2017/000416 від 13.01.2017.
Дані ТТН (додаток 19) повністю відповідають обсягам вищевказаної митної декларації, а також умовами та реквізитами, що ідентифікують їх приналежність до операцій згідно відповідного Договору та специфікації, а саме: Замовник та вантажовідправник - ТОВ "Красногірський олійний завод"; Вантажоодержувач - Філія "ТОВ "Олсідз Блек Сі" Термінал рослинних олій, 67543, Україна, Одеська обл., Комінтернівський район, 2-й км автодороги на Морський торгівельний порт "Южний". Товар прямує за контрактом №6/02-2016 від 25.02.2016 р. між ТОВ "Красногірський олійний завод" та Aliance Associates LTD. в рахунок контракту №4774 від 16.12.16р., в квоту Compagnie de Graines Oleagineuses Ltee (Канада); Пункт навантаження - с. Антипівка, Золотоніський р-н, Черкаська область; Пункт розвантаження - 67543, Україна, Одеська область, Комінтернівський район, територія Визирської сільської ради 2-й км автодороги на Морський торгівельний порт "Южний", буд.1.
Враховуючи вищезазначене, на даних ТТН дати поставки товару є датами переходу права власності на товар, що в свою чергу, є датами здійснення операцій, які відбулися у 2016 році та повинні бути відображені у звіті про контрольовані операції за 2016 рік.
Крім того, перевіркою встановлено додаткові докази дати здійснення даних операцій, а саме лист від 28.12.2016 про перехід права власності (letter on transfer of ownership) де зазначено, що компанія Aliance Associates LTD (Сполучене Королівство) цим підтверджує перехід до компанії Compagnie de Graines Oleagineuses Ltee (Канада) права власності на Товар, а саме: олія соняшникова нерафінована (пресова) українського походження, поставлений на термінал ТОВ "Олсідз Блек Сі", Одеська обл., Комінтернівський район, територія Визирської сільської ради, 2-й км автодороги на Морський торгівельний порт "Южний", буд.1, в кількості 252,948 мт. Дана кількість товару прийнята в абсолютне, необмежене та остаточне розпорядження компанії Compagnie de Graines Oleagineuses Ltee, відповідно до дати поставки у відповідній транспортній накладній доданого реєстру (додаток 18 до акту).
Митна декларація №500010003/2017/000055 від 04.01.2017 на постачання олії соняшникової сирої нерафінованої для використання у харчовій промисловості, врожаю 2016 року вагою 44960 кг. на умовах поставки CPT UA Южне на суму 33270,40 доларів США, статистична вартість 904,65072 тис.грн.
Ці операції здійснені згідно з Договором між ТОВ "Красногірський олійний завод" з Aliance Associates LTD та специфікацією №7 від 24.11.2016 року, якою передбачено постачання олії соняшникової нерафінованої врожаю 2016 року на умовах CPT Термінал зберігання та перевалки рослинних олій в період з 24.11.2016 по 10.12.2016 року по ціні 740 доларів США. Не зважаючи на те, що специфікацією передбачено інші умови постачання, уточнення щодо переходу права власності відсутні.
Згідно "ІНКОТЕРМС. Офіційні правила тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати" (далі - Тлумачення) термін CPT "фрахт/перевезення оплачено до ..." означає, що продавець здійснює поставку товару шляхом його передання перевізнику, призначеному ним самим. Додатково до цього, продавець зобов'язаний оплатити витрати перевезення товару до названого місця призначення. Це означає, що покупець приймає на себе всі ризики та будь-які інші витрати, що можуть виникнути після здійснення поставки товару у вищезазначений спосіб.
Згідно розділу 8 Тлумачення ризику втрати чи пошкодження товару, а також обов'язок несення витрат, пов'язаних з товаром, переходить від продавця до покупця в момент виконання продавцем своїх зобов'язань щодо поставки товару.
Враховуючи вищезазначене, датою переходу права власності є дата поставки товару термінал.
Перевіркою встановлено ТТН по перевезенню товару, на який згодом була оформлена митна декларація №500010003/2017/000055 від 04.01.2017.
Дані ТТН (додаток 19) повністю відповідають обсягам вищевказаної митної декларації, а також умовами та реквізитами, що ідентифікують їх приналежність до операцій згідно відповідного Договору та специфікації, а саме: Замовник та вантажовідправник - ТОВ "Красногірський олійний завод"; Вантажоодержувач - ТОВ "Дельта Вимлар СНГ" по контракту №PO1462 від 23.12.2016.з ALFA TRADING LIMITED, по контракту №6/02-2016 від 25.02.2016р. специфікація №7 від 24.11.2016 з Aliance Associates.
Враховуючи вищезазначене, наданих ТТН дати поставки товару є датами переходу права власності на товар, що в свою чергу, є датами здійснення операцій, які відбулися у 2016 році та повинні бути відображені у звіті про контрольовані операції за 2016 рік.
В пояснення причини не відображення зазначених операцій у звіті про контрольовані операції посадовою особою товариства було надано копію додаткової угоди №1 від 26.02.2016 до договору №6/02-2016 від 25.02.2016 року де була вказана лише одна зміна, а саме: викласти пункт 3.6 Договору в наступній редакції: Право власності на Товар переходить від продавця до покупця з моменту оформлення митної декларації.
Статтями 257 та 335 Митного Кодексу України визначено перелік відомостей та документів, необхідних для здійснення митного контролю та митного оформлення товарів. Відповідно до розділу ІІ «Заповнення граф митних декларацій» Порядку заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 30.05.2012 №651, у графі 44 митної декларації «Додаткова інформація/Подані документи/Сертифікати і дозволи» зазначаються відомості про необхідні для здійснення митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення документи.
У графі 44 «Додаткова інформація /Подані документи / Сертифікати і дозволи» митних декларацій №500010003/2017/000055 від 04.01.2017 та №500060702/2017/000416 від 13.01.2017 по операціях з нерезидентом Aliance Associates LTD інформація щодо надання до митного оформлення додаткової угоди №1 від 26.02.2016 до договору №6/02-2016 від 25.02.2016 року, відсутня.
До перевірки не надано документи, що підтверджують договірні умови та фактичні понесені витрати на зберігання товару на терміналі після доставки товару на місце, що обумовлене вищезазначеними специфікаціями до Договору.
Листом від 28.12.2016 про перехід права власності (letter on transfer of ownership) де компанія Aliance Associates LTD (Сполучене Королівство) підтверджує перехід до компанії Compagnie de Graines Oleagineuses Ltee (Канада) права власності на Товар, підтверджує, що на момент дати поставки у відповідній транспортній накладній, ТОВ "Красногірський олійний завод" не був власником відповідної олії соняшникової.
Таким чином, вищезазначені господарські операції між ТОВ "Красногірський олійний завод" та Aliance Associates LTD мали бути відображені у звіті про контрольовані операції за 2016 рік.
Факт не відображення усіх контрольованих операцій ТОВ "Красногірський олійний завод" у звіті про КО за 2016 рік свідчить про невиконання платником податків вимог п.39.4 ст.39 Податкового кодексу.
Враховуючи викладене, в порушення п.39.4 ст.39 Податкового кодексу, ТОВ "Красногірський олійний завод в звіті про контрольовані операції за 2016 рік незадекларовано обсяг контрольованих операцій на суму 5882067,76 грн.
За загальним правилом, згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
На дату виникнення податкових зобов'язань, визначену пунктом 187.1 статті 187 Кодексу, платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 Кодексу).
Пунктом 201.7 статті 201 Кодексу встановлено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Визначення терміну "постачання товарів", а також перелік операцій, які відносяться до такого постачання, зазначено у підпункті 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу. А саме, постачання товарів - будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник.
Тобто з метою оподаткування під постачанням товарів розуміється як операція, в результаті якої за умовами договору між постачальником та покупцем передача права власності на товар вже відбулась, так і операція, в результаті якої виникнення права власності на товар ще має відбутися при виконанні певних умов договору, тобто оплата товару чи отримання товару покупцем.
Таким чином, визначення дати виникнення податкових зобов'язань при здійсненні операцій з продажу товарів не залежить від дати переходу права власності на товар, що поставляється, а вжитий в пункті 187.1 статті 187 Кодексу термін "відвантаження товарів" розуміється не як факт виникнення права власності на товар, а як початок процесу фізичного переміщення товару від місця його постійного знаходження (зберігання) у постачальника.
Правила Інкотермс 2010 - це умови поставки в договорі купівлі-продажу товарів (ЗЕД-контракті або в контрактах між резидентами всередині країни) та перехід ризиків втрати чи пошкодження товару, а також витрат сторін контракту, пов'язаних із поставкою товару. Тобто, правила Інкотермс не регулюють перехід права власності на товар. Цей пункт у контракті повинен визначатися окремо.
Тому з метою оподаткування при здійсненні операцій з продажу товарів, оплата яких ще не відбулася і постачальник не визначає податкових зобов'язань за датою зарахування коштів від покупця/замовника, датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість вважається дата, на яку припадає початок передачі товару від постачальника або безпосередньо покупцю, або організації, яка здійснюватиме доставку покупцю цього товару будь-яким способом (перевезення, пересилання тощо).
Таким чином, на підставі вищевикладеного, суд приходит висновку про безпідставність позовних вимог і в цій частині.
Щодо позовної вимоги визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000391405 від 15.01.2018, яким позивачу було нараховано штрафні санкцій за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження з України, суд зазначає про таке.
Відповідно до наданих для перевірки документів контролюючим органом встановлено, що ТОВ «КрОЗ» за період з 01.01.2014 по 30.06.2017 виплатило доходи на користь нерезидентів (за надання інжинірингових послуг) з джерелом походження з України, що підлягають оподаткуванню згідно пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, на загальну суму 83 142,10 євро (еквівалент на дати виплат 2 540 411,30 грн.), а саме, на користь:
- "Farmet a.s." (Чеська Республіка) в 2015 році перераховано 81 142,10 євро (еквівалент 2 490 853,30 грн.) за надання інжинірингових послуг по контракту від 15.06.2012 № 627/12/К;
- «SLNAVA s.r.o.» (Чеська Республіка) в 2015 році перераховано 2 000,00 євро (еквівалент 49 558,00 грн.) за надання інжинірингових послуг за договором від 24.11.2014 № 154/2015 на проведення шеф-монтажу обладнання.
Підпунктом 141.4.1 г) пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI передбачено, що доходи від інжинірингу, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Інжиніринг (відповідно до пп. 14.1.85. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI - це надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об'єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об'єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов'язаних із такими послугами (роботами).
Відповідно до вимог підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПКУ, резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності, в тому числі від інжинірингу, зобов'язані утримувати податок з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Згідно з пунктом 1 статті 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки Про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (підписана 30.06.1997, набула чинності 20.04.1999) передбачено, що «Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційну діяльність в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво….».
Пунктом 3.2 статті 3 Податкового кодексу України передбачено, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються норми міжнародної угоди.
Відповідно до вимог пункту 103.4 статті 103 ПКУ, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України. Відповідно до вимог п. 103.5 статті 103 ПКУ така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Також судом встановлено, що ТОВ «КрОЗ» укладено з "Farmet a.s." (Чеська Республіка) Jirinkova, 276 Ceska Skalice 552 03, Czech Republic; банківські реквізити нерезидента: «СSOB a.s.», Nachod, acc. # 275375223/0300 EUR; SWIFT: UBRTHUHB, IBAN: CZ2203000000000275375223) в особі комерційного директора Милуша Пфаффова, контракт від 15.06.2012 № 627/12/К на постачання та встановлення обладнання.
За умовами контракту від 15.06.2012 № 627/12/К, в лютому 2015 року компанією "Farmet a.s." було завершено виконання комплексу робіт з шеф-монтажу та введення в експлуатацію обладнання, а також надання послуг з навчання технічного персоналу ТОВ «КрОЗ» для роботи на вказаному обладнанні. Відповідно до підписаних актів приймання-передачі, загальна вартість таких робіт/послуг склала 81 142,10 євро (2 540 411,30 грн.). Оплату отриманих інжинірингових послуг ТОВ «КрОЗ» здійснено в повній сумі в лютому та липні 2015 року.
В ході документальної перевірки ТОВ «КрОЗ» надано оригінал та нотаріально завірений переклад Свідоцтва про підтвердження статусу податкової резиденції (POTVRZENI O DANOVEM DOMICILU), виданого 11.02.2015 Регіональним офісом в місті Наход Податкової служби регіону Граден Карлове Чеської Республіки (Financni urad v Ceske republice Financni urad pro Kralovehradecky kraj Uzenni pracoviste v Nachode) на підтвердження того, що "Farmet a.s." (є податковим резидентом Чеської Республіки в розумінні Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки Про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, що підписана 30.06.1997. В зв'язку з тим, що Україна та Чеська Республіка є учасниками Гаазької Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів (підписана 05.10.1961 та набула чинності для України 22.12.2003), а також, із наявністю Договору між Україною та Чеською Республікою про правову допомогу і правові відносини у цивільних справах від 28.05.2001, Свідоцтво про резиденцію не підлягає додатковій легалізації.
Враховуючи наявність Свідоцтва, що підтверджує податкову резиденцію "Farmet a.s." в країні, з якою укладено міжнародний договір (в даному випадку Чеської Республіки), та норми міжнародного договору, виплати ТОВ «КрОЗ» на адресу "Farmet a.s." за отримані інжинірингові послуги в Україні не оподатковуються.
Судом встановлено, та визнається сторонами, що ТОВ «КрОЗ» укладено з «SLNAVA s.r.o.» (Чеська Республіка, Ческа Скаліце, вул. Палацкого, 112, 552 03, (Palackeho 112 552 03 Ceska Skalice); ІН: 28778812, ІПН: CZ728778812, банківські реквізити: "GE Money Bank a.s." (м. Наход), р/р: 195330025/0600) в особі директора Радима Войтеха, договір від 24.11.2014 № 154/2015 на проведення шеф-монтажу в сумі 2 000 євро.
Згідно з умовами договору від 24.11.2014 № 154/2015, в березні 2015 року нерезидентом було надано послуги з шеф-монтажу та участі у введенні в експлуатацію технологічної електропроводки вартістю 2 000 євро. Оплату отриманих інжинірингових послуг ТОВ «КрОЗ» здійснено в березні 2015 року.
Під час документальної перевірки ТОВ «КрОЗ» надано оригінал та нотаріально завірений переклад Свідоцтва про підтвердження статусу податкової резиденції (POTVRZENI O DANOVEM DOMICILU), виданого 25.03.2015 Регіональним офісом в місті Наход Податкової служби регіону Граден Карлове Чеської Республіки (Financni urad v Ceske republice Financni urad pro Kralovehradecky kraj Uzenni pracoviste v Nachode) на підтвердження того, що «SLNAVA s.r.o.» (є податковим резидентом Чеської Республіки в розумінні Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки Про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, що підписана 30.06.1997. В зв'язку з тим, що Україна та Чеська Республіка є учасниками Гаазької Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів (підписана 05.10.1961 та набула чинності для України 22.12.2003), а також, із наявністю Договору між Україною та Чеською Республікою про правову допомогу і правові відносини у цивільних справах від 28.05.2001, Свідоцтво про резиденцію не підлягає додатковій легалізації.
Враховуючи наявність Свідоцтва, що підтверджує те, що «SLNAVA s.r.o.» є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (в даному випадку Чеської Республіки), та норми міжнародного договору, виплати ТОВ «КрОЗ» на адресу «SLNAVA s.r.o.» за отримані інжинірингові послуги в Україні не оподатковуються.
Пунктом 103.9 статті 103 Податкового кодексу України, передбачено, що особа, яка виплачує доходи нерезиденту, зобов'язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Розрахунок (звіт) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України передбачено у вигляді додатка ПН до рядка 23 податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств», що зареєстрований у Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за № 1415/27860МФУ. Додаток ПН заповнюється та подається окремо по кожному нерезиденту, якому виплачуються доходи.
Судом встановлено, що ТОВ «КрОЗ» в порушення вимог пункту 103.9 статті 103 Податкового кодексу України не подано додатки ПН до поданої за 2015 рік Податкової декларації з податку на прибуток, в рядку 5 яких необхідно було відобразити суми виплат доходів від інжинірингу на адресу «Farmet a.s.» (Чеська Республіка) в сумі 2 490 853,30 грн. та на адресу «SLNAVA s.r.o.» (Чеська Республіка) в сумі 49 558,00 грн.
Пунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України встановлено, що неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно допункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов'язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення № 0000391405 від 15.01.2018, яким позивачеві визначено суму штрафних санкцій.
Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Дії позивача дають підстави для обґрунтованого сумніву достовірності доказів, які надані ним на підтвердження позовних вимог.
З урахуванням наведеного, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та оцінки наявних у матеріалах справи доказів в їх сукупності, суд дійшов висновку, що у задоволенні позовних вимог належить відмовити повністю.
Розподіл судових витрат здійснюється у порядку визначеному ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України
Керуючись ст.ст. 2 ,6, 9, 14, 19, 76, 77, 139, 241-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
У задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю «Красногірський олійний завод» (19733, Черкаська область, Золотоніський район, с. Антипівка, ідентифікаційний код 36774750) до Головного управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ідентифікаційний код 39392109) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити повністю.
Копію рішення направити особам, які беруть участь у справі.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана до Київського апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. У разі застосування судом частини третьої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя С.О. Кульчицький
Повний текст рішення складено 30.07.2018.