Справа № 819/684/18
27 липня 2018 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:
головуючої судді Дерех Н.В.
за участю:
секретаря судового засідання Заблоцька І.І.
представника позивача ОСОБА_1
представника відповідача Чорнописька В.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною бездіяльності та зобов'язання вчинити певні дії,
Фізична особа - підприємець ОСОБА_3 звернувся до суду з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просить:
- визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України щодо нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 6 від 12.12.2017 року, поданої фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 для реєстрації 12.12.2017;
- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 12.12.2017, поданої фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 для реєстрації датою її подання 12.12.2017.
Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 11.05.2018 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін та призначено у справі судове зсідання на 04.06.2018.
Тернопільським окружним адміністративним судом у судовому засіданні у даній справі, яке проводилося 04.06.2018 оголошувалася перерва для надання представником відповідача додаткових доказів.
Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 22.06.2018 відкладено розгляд справи на 27.07.2018 на підставі статті 205 КАС України.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 12.12.2017 ФОП ОСОБА_3 на підставі договору поставки продукції на умовах товарного кредиту № 01/01 від 01.01.2017 здійснено продаж відповідних препаратів ТОВ "Степ", що відображено у видатковій накладній № 1 від 12.12.2017. Надалі, позивач відповідно до пункту 201.10. статті 201 ПК України надіслав на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 6 від 12.12.2017. Однак, ДФС України зазначену податкову накладну прийняла, але реєстрацію зупинила, про що сформувала квитанцію № 1 від 13.12.2017 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. У даній квитанції відповідач зазначив, що податкова накладна № 6 від 12.12.2017 відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, оскільки за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3808 та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Після чого, на виконання квитанції № 1 від 13.12.2017 позивач надіслав ДФС України пояснення та відповідні документи на підтвердження реальності господарської операції ФОП ОСОБА_3 з ТОВ "Степ". Однак, не зважаючи на подані документи, рішенням комісії ДФС України від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 6 від 12.12.2017.
Позивач вважає, що зазначене рішення є протиправним, оскільки останнім було надано відповідачу всі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення операцій згідно податкової накладної № 6 від 12.12.2017. Також позивач зазначив, що в оскарженому рішенні відсутні конкретні підстави для відмови у реєстрації, а лише зазначена загальна інформація про те, що причиною його прийняття є: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС України рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Водночас, позивач звернув увагу на те, що 15.02.2018 ним було подано скаргу б/н від 15.02.2018 до ДФС України на рішення комісії ДФС України від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1, в якій просив зазначене рішення скасувати та зареєструвати податкову накладну № 6 від 12.12.2017. Однак, позивач жодних рішень за результатами розгляду скарги не отримав.
Таким чином, позивач вважає, що, оскільки він не отримав у встановлений строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 ПК України, вмотивоване рішення щодо розгляду зазначеної скарги, то відповідно до вимог чинного законодавства така скарга вважається повністю задоволеною, що є підставою для реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 6 від 12.12.2017.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав з мотивів, викладених у позовній заяві, просив позов задовольнити.
Відповідач надав суду відзив на адміністративний позов, у якому просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. Представник відповідача, заперечуючи проти позову, у судовому засіданні пояснила, що комісією ДФС України правомірно було винесено рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 12.12.2017 в ЄРПН, оскільки позивач не надав належних та достатніх документів на підтвердження господарської діяльності ФОП ОСОБА_3 з ТОВ "Степ" щодо продажу відповідних препаратів на підставі договору поставки продукції на умовах товарного кредиту № 01/01 від 01.01.2017.
Визначаючись щодо позовних вимог, суд виходить з того, що відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України № 2747-IV від 06.07.2005 (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Суд встановив, що ОСОБА_3 зареєстрований як фізична особа - підприємець 04.05.2005 Шумською РДА Тернопільської області та основними видами діяльності позивача є, зокрема: код КВЕД 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, код КВЕД 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами, код КВЕД 47.76 Роздрібна торгівля квітами, рослинами, насінням, добривами, домашніми тваринами та кормами для них у спеціалізованих магазинах, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Як слідує з матеріалів справи, що 01.01.2017 між ФОП ОСОБА_3 (далі - постачальник) та ТОВ "Степ" (далі - покупець) укладено договір поставки продукції на умовах товарного кредиту № 01/01. Згідно предмету договору постачальник зобов'язується поставити та передати у власність покупця матеріально - технічні ресурси, а покупець зобов'язується прийняти продукцію та оплатити її вартість на умовах даного договору.
12.12.2017 ФОП ОСОБА_3 на підставі договору поставки продукції на умовах товарного кредиту № 01/01 від 01.01.2017 здійснено продаж препаратів, а саме: Тівітус 8,45 кг, Голд Стар Екстра 16,55 кг, Альфалип 480 л, Норвуд 550 л на загальну суму 236684,82 грн., в тому числі ПДВ на суму 39447,47 грн., що відображено у видатковій накладній № 1 від 12.12.2017.
Надалі, ФОП ОСОБА_3 складено податкову накладну № 6 від 12.12.2017 на загальну суму 236684,82 грн., в тому числі ПДВ на суму 39447,47 грн., яку 12.12.2017 надіслано на реєстрацію в ЄРПН.
Однак, за результатами перевірки зазначеної податкової накладної, ДФС України направила позивачу квитанцію № 1 від 13.12.2017 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якій зазначено, що реєстрація податкової накладної № 6 від 12.12.2017 зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 (далі - Критерії № 567). Також зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3808. Водночас, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Після чого, на виконання квитанції № 1 від 13.12.2017 позивач надіслав ДФС України повідомлення № 2 від 31.01.2018 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрацію якої/го зупинено з поясненнями та для підтвердження господарської операції додав відповідні документи.
У зазначеному повідомленні № 2 від 31.01.2018 позивач роз'яснив відповідачу, що ФОП ОСОБА_3 займається оптовою торгівлею хімічними продуктами. Для виробничої діяльності використовує власний автомобільний транспорт та орендоване нежитлове приміщення площею 12.00 кв. метрів для зберігання пестицидів та агрохімікатів відповідно до договору оренди № 01/12 від 01.12.2016. Водночас, у поясненні позивач проінформував відповідача, що згідно податкової накладної № 6 від 12.12.2017 ТОВ "Степ" було реалізовано наступні препарати:
- Тівітус - гербіцид, який було придбано в ТОВ "Укравіт Агро" згідно видаткової накладної № 4098 від 16.05.2017, в кількості 10 кг на суму 119217,12 грн., в тому числі ПДВ на суму 19869,52 грн. та оплачений продавцю згідно Рах. на оплату № 2107 від 16.05.2017 на суму 119217,12 грн.;
- Голд Стар Екстра - гербіцид, який було придбано в ТОВ "Укравіт Агро" згідно видаткової накладної № 477 від 01.03.2017, в кількості відповідно по 28 кг на суму 25575,64 грн., в тому числі ПДВ на суму 4262,60 грн. та оплачений продавцю згідно Рах. - фактури № 229 від 15.02.2017 на суму 73180,46 грн.;
- Альфалип - протравник, який було придбано в ТОВ "Альфа Смарт Агро" згідно видаткової накладної № 1711 від 14.03.2017, в кількості 700 л на суму 39228 грн., в тому числі ПДВ на суму 6538 грн. та оплачений продавцю згідно Рах. на оплату № 1625 від 14.03.2017 на суму 39228 грн.;
- Норвуд - гербіцид, який було придбано в ТОВ "Агротренд АТ" згідно видаткової накладної № АТ214 від 30.05.2017, в кількості 60 л на суму 11077,20 грн., в тому числі ПДВ на суму 1846,20 грн. та оплачений продавцю згідно Рах. № АТ181 від 30.05.2017 на суму 11077,20 грн., та згідно видаткової накладної № АТ247 від 07.06.2017, в кількості 500 л на суму 128688 грн., в тому числі ПДВ на суму 21448 грн., та оплачено продавцю згідно Рах. № АТ212 від 07.06.2017 на суму 128688 грн.
Також зазначив, що товар вивезено згідно ТТН 12/12 від 12.12.2017 власним транспортом та для роботи транспорту в грудні 2017 року позивач в ТОВ "Вог Рітейл" придбав дизельне паливо в кількості 428,54 л на суму 9948,26 грн., в тому числі 1658,04 грн. Водночас, звернув увагу на те, що ним укладено наступні договори:
- договір поставки продукції на умовах товарного кредиту № 01/01 від 01.01.2017;
- договір поставки № 14-АТ від 23.02.2017;
- договір № ДСК - 0019 купівлі - продажу нафтопродуктів з використанням акційних карток на АЗС від 01.01.2017;
- договір оренди складського приміщення № 01/12 від 01.12.2016.
Однак, не зважаючи на подані документи, рішенням комісії ДФС від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 6 від 12.12.2017, мотивуючи тим, що позивач надав копії документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Не погоджуючись із таким рішенням, позивач звернувся зі скаргою від 15.02.2018 до ДФС України, в якій просив зазначене рішення скасувати та зареєструвати податкову накладну № 6 від 12.12.2017. Зазначену скаргу ДФС України отримала 19.02.2018, що не заперечується також і представником відповідача у справі.
Проте, на дату розгляду справи судом, відповідач не надав, а суд не здобув доказів, які б свідчили, що за результатами розгляду скарги останній прийняв вмотивоване рішення, а також доказів щодо надсилання позивачу такого рішення у встановлений строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 ПК України.
Відповідно до пункту 56.23 статті 56 ПК України оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється у порядку, визначеному цією статтею з урахуванням таких особливостей:
- скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику;
- скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, за участі уповноваженої особи центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;
- скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається протягом 10 календарних днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Термін розгляду скарги не може бути продовженим;
- якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом 10-денного строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.
Таким чином, враховуючи те, що позивач жодних рішень з приводу розгляду його скарги на рішення комісії ДФС від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1 від відповідача не отримав, суд дійшов висновку, що зазначена скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків відповідно до підпункту 56.23.4 пункту 56.23 статті 56 ПК України, що є підставою для реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 6 від 12.12.2017.
Водночас, згідно з підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 74.2 статті 74 ПК України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики. (пункт 74.3 статті 74 ПК України).
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до підпункту 201.16.1. пункту 201.16. статті 201 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до підпункту 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України, письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Як слідує з квитанцій щодо зупинення реєстрації податкових накладних № 1 від 13.12.2017, вона містить інформацію про те, що "ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 1206. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК".
Так, пунктом 6 Критеріїв № 567 містить у собі визначення двох різних критеріїв: моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); 2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі; 3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).
Отже, контролюючий орган зобов'язаний у квитанції чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 6 Критеріїв № 567.
Також суд зазначає, що визначення фіскальним органом у квитанції конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких міститься у Наказі № 567 "Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Відповідно до пункту 1 Вичерпного переліку документів Наказу № 567, вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567: 1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством; 2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Зі змісту квитанції № 1 від 13.12.2017 слідує, що контролюючим органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Проте, відповідач, в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, не вказано конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом № 567.
Водночас, відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН позивач надіслав повідомлення, пояснення та низку документів на підтвердження реальності господарської діяльності ФОП ОСОБА_3 з ТОВ "Степ", про що описано вище та знаходяться в матеріалах справи.
Однак, не зважаючи на це, комісією ДФС України прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.12.2017 № 6 в ЄРПН та як підставу відмови зазначено: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.
Так, постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" від 29.03.2017 № 190 установлено, що комісія ДФС приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, та/або копій документів, які платник податку має право подати до органу Державної фіскальної служби протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.
З огляду на зазначене, суд дійшов висновку, що рішення комісії ДФС про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, тобто або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, або надання платником податку копій документів, які не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.
Проте, в оскарженому рішенні не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, в чому полягає порушення, та/або яких саме документів не вистачає, тобто не містить чіткого визначення підстав для прийняття комісією ДФС України рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.11.2017 № 6.
Суд враховує, що рішення комісії ДФС про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття таких, а лише загальну інформацію про те, що підставою для його прийняття є: наданням платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування, зазначено "та/або". Зазначене свідчить про прийняття відповідачем зазначеного рішення не у спосіб передбаченому постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 № 190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації".
У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, рішення комісії ДФС про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН не відповідає зазначеним вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов'язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Таким чином, враховуючи те, що податкова накладна від 12.12.2017 № 6 видана в межах операцій, які є об'єктом оподаткування; зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних; продавець та покупець є платниками ПДВ; податкова накладна надіслана для реєстрації у встановлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачем не доведено наявності інших підстав для зупинення реєстрації і відмови у реєстрації податкових накладних та суд не встановив обставин, які б перешкоджали видачі податкової накладної та прийняття рішення про її реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність у відповідача підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття рішення комісії ДФС про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1, яке прийняте без урахування всіх обставин, що мали суттєве значення для цілей прийняття заманеного рішення, а також без урахування зазначених норм законодавства.
Відповідно до статей 9, 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Відповідач не довів правомірності рішення комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 06.02.2018 № 586580/НОМЕР_1 про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.12.2017 № 6 в ЄРПН, що свідчить про його протиправність.
Щодо позовних вимог про зобов'язання ДФС України зареєструвати в ЄРПН податкової накладної від 12.12.2017 № 6, слід зазначити, що відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій: а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З огляду на зазначене та з урахуванням положень частини другої статті 9 та частини другої статті 245 КАС України, підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201, пункту 201.10 статті 201 ПК України, пунктів 19, 20 Порядку № 1246, суд дійшов висновку про задоволення позову в цій частині шляхом зобов'язання ДФС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 12.12.2017 № 6, поданої позивачем.
За таких обставин, суд дійшов висновку, що позовні вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню в повному обсязі.
Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1.Позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною бездіяльності та зобов'язання вчинити певні дії - задовольнити повністю.
2.Визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України щодо нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №6 від 12.12.2017 року, поданої Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 для реєстрації 12.12.2017 року.
3.Зобов'язати Державну фіскальну службу України (м.Київ, пл.Львівська, 8, код ЄДРПОУ 39292197) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №6 від 12.12.2017 року, поданої Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_3 (АДРЕСА_1, ід.НОМЕР_2) для реєстрації датою її подання 12.12.2017 року .
4.Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (м.Київ, пл.Львівська, 8, код ЄДРПОУ 39292197) на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 (АДРЕСА_1, ід.НОМЕР_2) судовий збір у розмірі 1762 (одна тисяча сімсот шістдесят дві) грн. 00 коп. сплачений згідно квитанції 0.0.1008785328.1 від 12.04.2018 року та 1762 (одна тисяча сімсот шістдесят дві) грн. 00 коп. згідно квитанції 0.0.1023421063.1 від 27.04.2018 року, та 7200 ( сім тисяч двісті) грн. 00 коп. витрат на правову допомогу.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Львівського апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 30 липня 2018 року.
Головуючий суддя Дерех Н.В.
копія вірна
Суддя Дерех Н.В.