28 лютого 2018 року Чернігів Справа № 825/573/18
Чернігівський окружний адміністративний суду складі:
головуючої судді - Кашпур О.В.,
за участі секретаря - Андрушко І.М.,
представника позивача - Кириченко Ю.Ю.,
представника відповідача - Родніченко М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ім.Шевченка до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,
Позивач 29.01.2018 звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області і просить визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію, надану відповідачем від 29.12.2017 № 3116/ІПК/25-01-12-03-06.
Свої вимоги мотивує тим, що надана відповідачем податкова консультація грунтується на листах Міністерства фінансів України від 19.01.2017 № 31-11150-09-10/1342та від 22.03.2017 № 11020-09-27/7516, які не являються нормативними актами та носять рекомендаційний характер. Крім того, позивач зазначає, що останній лист було скасовано. Також, позивач зазначає, що відповідно до п. 8 підрозділу 6 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлює, що індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, застосовується із значенням для сільськогосподарських угідь - 100 відсотків. При цьому будь-яких застережень чи обмежень щодо застосування цієї норми чинне законодавство не містить. Всупереч наведеному ГУ ДФС в Чернігівській області вважає, що до нормативного грошової оцінки 1 гектара сільськогосподарських угідь станом на 01.01.2016 застосовується коефіцієнт 1,124, що становить 112,4%, оскільки треба застосовувати ст. 289 ПК України, що на думку позивача є необґрунтованим. За таких обставин ТОВ імені Шевченка вважає надану податкову консультацію протиправною та просить її скасувати.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав в повному обсязі.
Представник відповідача позовні вимоги не визнав, просив в їх задоволенні відмовити, пояснив, що для угідь, що використовуються суб'єктами господарювання, які обрали спрощену систему оподаткування та сплачують єдиний податок, спеціальний порядок індексації встановлено підрозділом 8 «Особливості справляння єдиного податку та фіксованого податку» перехідних положень Кодексу. Зокрема, п. 5 підрозділу 8 Перехідних положень Кодексу на 2017 рік не встановив особливого порядку індексації нормативної грошової оцінки угідь для обчислення податкових зобов'язань з єдиного податку платників четвертої групи. Крім того, податковий орган вважає, що податкова консультація є лише позицією та носить рекомендаційний характер. Надаючи податкову консультацію, податковий орган не створює нової правової норми, а лише дає своє тлумачення та роз'яснення відповідних положень податкового законодавства. Враховуючи наведене, ГУ ДФС просить відмовити позивачу в задоволенні позову.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню, виходячи з наступного:
Встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю ім. Шевченка 01.12.2017 № 7-2277 подало запит до Головного управління ДФС у Чернігівській області про надання індивідуальної податкової консультації щодо обчислення суми єдиного податку IV групи з урахуванням особливостей пункту 8 підрозділу 6 Перехідних положень ПК України, відповідно до якого індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, встановлений у значенні 100%.
22.12.2017 позивачем було отримано від відповідача індивідуальну податкову консультацію № 3116/ІПК/25-01-12-03-06.
Так, у податкові консультації зазначено, що за інформацією Державної служби статистики України (лист від 10.01.2017 року №11.1-03/2-17) індекс споживчих цін за 2016 рік становить 112,4 відсотки. Також, відповідач послався на ст. 289 Податкового кодексу України та п.5 підрозділу 8 Перехідних положень цього Кодексу, зазначивши, що дана стаття передбачає, що коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель визначається, виходячи зі значення індексу споживчих цін за попередній рік.
Окрім того, у вказаній податковій консультації відповідач вказав, що ПК України не встановлено інших особливостей визначення коефіцієнта нормативної грошової оцінки землі з метою оподаткування єдиним податком четвертої групи, з 1 січня 2017 року при нарахуванні єдиного податку платниками четвертої групи коефіцієнт індексації визначається з врахуванням таких значень індексів споживчих цін: за 2015 рік-100%; за 2016 рік-112, 4%, що також було зазначено в Міністерства фінансів України від 19.01.2017 № 31-1150-09-10/1342.
Тобто у 2016 році до нормативної грошової оцінки 1 гектара сільськогосподарських угідь станом на 01.01.2015 застосовується коефіцієнт 1,00 у 2017 році до нормативної грошової оцінки 1 гектара сільськогосподарських угідь станом на 01.01.016 застосовується коефіцієнт 1,124.
Кірм того, податковий орган зазначив, що п. 8 підрозділу 6 розділу XX «Перехідні положення» ПК України регулює особливості справляння плати за землю. В той час, як правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку прописані главою 1 розділу XIV «Спеціальні податкові режими» Кодексу та підрозділ 8 Перехідних положень Кодексу.
Вважаючи, що вказана податкова консультація суперечить нормам податкового законодавства, позивач звернувся у суд із даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд зазначає наступне.
Відповідно до підпунктів 14.1.172 та 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом; індивідуальна податкова консультація роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Статтею 52 ПК України визначено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
А згідно із пунктом 53.3 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Тобто, податкова консультація є правовим актом індивідуальної дії, який містить правову позицію контролюючого органу, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, із застосування конкретних норм податкового законодавства, в межах його повноважень.
Як убачається із матеріалів справи, предметом оскаржуваної індивідуальної податкової консультації є визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь за 2016 рік, що застосовується для цілей справляння єдиного податку четвертої групи у 2017 році.
Відповідно до п. 292-1.2 ст. 292-1 ПК України базою оподаткування податком для платників єдиного податку четвертої групи для сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом.
Таким чином, законодавство пов'язує визначення коефіцієнта індексації відповідно до порядку, встановленого положеннями ПК України в цілому, а не окремими його нормами.
Загальний порядок індексації нормативної грошової оцінки земель в цілях застосування податкового законодавства визначено статтею 289 ПК України, відповідно до пункту 289.2 якої центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік.
У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115. Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.
Пунктом 6 підрозділу 6 Розділу XX Прикінцевих та Перехідних положень ПК України, який регулює питання щодо особливостей справляння плати за землю, встановлено, що індекс споживчих цін за 2015 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів), застосовується із значенням 120 відсотків.
Відповідно до п. 5 підрозділу 8 Розділу XX Прикінцевих та Перехідних положень ПК України, який регулює особливості справляння єдиного податку та фіксованого податку, установлено, що індекс споживчих цін за 2015 рік, що використовується для визначення величини коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) для цілей оподаткування єдиним податком четвертої групи, застосовується із значенням 100 відсотків.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році» від 20 грудня 2016 року №1791-VIII підрозділ 6 Розділу XX Перехідні положення ПК України доповнено пунктом 8 такого змісту: Установити, що індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, застосовується із значенням: для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів) - 100 відсотків; для земель несільськогосподарського призначення - 106 відсотків.
При цьому, будь-яких застережень чи обмежень щодо застосування підрозділу 6 Розділу XX Перехідні положення ПК України чинне законодавство не містить.
Тобто, вимоги чинного податкового законодавства дійсно не містять чіткої норми щодо розміру індексу споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення величини коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь для цілей оподаткування єдиним податком четвертої групи у 2017 році та можуть трактуватися по різному.
Обов'язковою для застосування в Україні є практика Європейського суду з прав людини, яка статтею17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» визнана джерелом права.
Суд зазначає, що на необхідності дотримання судами правила вирішення колізій у податковому законодавстві на користь платника податків наголошено також у рішеннях Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі Щокін проти України та від 07 липня 2011 року у справі Сєрков проти України.
В обох справах Європейський суд з прав людини дійшов висновку про порушення прав заявників, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки, по-перше, національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі якості закону і не забезпечувало адекватного захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли в його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.
На думку Європейського Суду з прав людини, відсутність необхідної передбачуваності та чіткості національного законодавства, яка призводила до його суперечливого тлумачення, порушує вимоги Конвенції щодо якості закону.
Відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
До того ж, суд звертає увагу на те, що до повноважень Держгеокадастру входить інформаційне повідомлення про визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь, тому офіційне оприлюднення такого коефіцієнта на сайті відповідного органу є правомірним для використання. Як убачається із оприлюдненої на офіційному сайті Держгеокадастру інформації, коефіцієнт ГНО за 2016 рік становить саме 100 %.
Отже, враховуючи наведене, коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель (сільськогосподарських угідь) за 2016 рік, що використовується для сплати єдиного податку 4 групи має складати 100 відсотків, а не 112,4%, як зазначено у спірній податковій консультації.
Відтак, висновки, наведені у тексті спірної індивідуальної податкової консультації, суперечать вищенаведеним нормам права та не відповідають основним засадам податкового законодавства, що є підставою для визнання індивідуальної податкової консультації протиправною та її скасування.
Судне приймає до уваги посилання відповідачана листи Державної служби статистики України від 10.01.2017 року №11.1-03/2-17 та Міністерства фінансів України від 19.01.2017 року №31-1150-09-10/1342, відповідно до яких з 01 січня 2017 року при нарахуванні єдиного податку платниками четвертої групи коефіцієнт індексації визначається з урахуванням індексу споживчих цін за 2016 рік - 112,4 %, позаяк вказані листи не є нормативно - правовими актами, а мають лише роз'яснювальний та інформаційний характер.
Окрім того, як вбачається із змісту самої індивідуальної консультації, остання не містить обґрунтування застосування норм законодавства та висновку з питань практичного використання таких норм конкретному платнику податків у визначеному колі правовідносин, а зводиться лише до цитування окремих норм права, що не відповідає вимогам ст. 52 ПК України.
Також, суд не приймає до уваги посилання відповідача на те, що спірна податкова консультація має лише рекомендаційний характер, позаяк право платника податку на оскарження податкової консультації чітко передбачено п. 53.2 ст. 53 ПК України, а скасування судом індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Згідно з частинами першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На думку суду позивачем доведено ті обставини, на яких ґрунтуються вимоги про визнання протиправною та скасування податкової консультації ГУ ДФС в Чернігівській області № 3116/ІПК/25-01-12-03-06, а відповідачем не доказана обґрунтованість податкової консультації. За наведених обставин, позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України При задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити в повному обсязі.
Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію, надану Головним управлінням ДФС у Чернігівській області (14000, м. Чернігів, вул. Реміснича, 11 код ЄДРПОУ 39392183) від 29.12.2017 № 3116/ІПК/25-01-12-03-06.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Чернігівській області (14000, м. Чернігів, вул. Реміснича, 11 код ЄДРПОУ 39392183) 1762 (одну тисячу сімсот шістдесят дві) грн. 00 коп. судових витрат на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ім.Шевченка (15054, Чернігівська область, Ріпкинський район, с. Тараса Шевченка, вул. Тарасевича, б. 1Б, код ЄДРПОУ 03796761).
Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Київського апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.
Повний текст рішення виготовлено 12 березня 2018 року.
Суддя О.В. Кашпур