01 березня 2018 року
справа № 808/1817/17
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючий суддя: Іванова С.М.
судді: Панченко О.М. Чередниченка В.Є.
за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговельна компанія "ЕКОНОМ ПЛЮС" на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року у справі № 808/1817/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговельна компанія "ЕКОНОМ ПЛЮС" до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговельна компанія "ЕКОНОМ ПЛЮС" (далі - позивач) звернулося суду з позовом до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002438261400 від 26.12.2016 року.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговельна компанія "ЕКОНОМ ПЛЮС" звернулося з апеляційною скаргою, в якій просило скасувати вищезазначену постанову як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов в повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано тим, що суд першої інстанції не врахував того, що позивачем було своєчасно оприбутковано суму готівкових коштів у повному обсязі, що підтверджується роздрукованими в день надходження готівки і підклеєними у КОРО Z-звітами; відповідністю сум готівкових коштів за результатами Z-звіту сумі готівкових коштів, визначених у касових документах; факт здачі суми готівкових коштів у банківську установу (інкасація); наявність прибуткових касових ордерів, які також підтверджують день надходження готівки до каси платника податку. Вказані обставини є беззаперечним твердженням того, що платник податку не мав на меті занизити показники доходів і таким чином ухилитися від сплати обов'язкових платежів, тому не виконання записів про рух готівки та суми розрахунків КОРО при фактичному обліку останньої шляхом виписки прибуткових ордерів та проведення готівки через РРО, не є порушенням у вигляді не оприбуткування готівки, а може бути кваліфіковано лише як порушення ведення КОРО.
Щодо виявлення в касі підприємства залишку готівки, не підтвердженого касовими ордерами, зазначили, що факт повного оприбуткування готівкових коштів у сумі 10 962, 62 грн. повністю підтверджується КОРО за відповідними РРО, фіскальними звітами (Z-звітами), чеками інкасації банківської установи за цей день.
Учасники судового процесу в судове засідання не з'явились, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, що у відповідності до ч. 4 ст. 229 та ч. 2 ст. 313 КАС України не перешкоджає розгляду справи без участі останніх та без фіксування судового розгляду технічними засобами.
Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції, 06 грудня 2016 року працівниками ГУ ДФС у Київській області на підставі наказу № 735 від 30 листопада 2016 року та направлень № 6651 та № 6652 від 06 грудня 2016 року проведено фактичну перевірку магазин - каса ТОВ “ТК “Економ плюс”, що розташована за адресою Київська область, м. Васильків, вул. Фрунзе, буд. 32-а.
В ході перевірки встановлені порушення ТОВ “ТК “Економ плюс”: пункту 2.6 Положення про проведення касових операцій у національній валюті в Україні від 15 грудня 2004 року № 637, а саме несвоєчасне оприбуткування в КОРО готівки від реалізації товару в сумі 15939,71 грн.
В результаті проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт фактичної перевірки від 08 грудня 2016 року №3119/1000/14/34268112.
Перевіркою встановлено, що в КОРО № 3000024492/р/5 не оприбутковано готівку згідно фіскальних звітних чеків (z - звітів): №925 за 19 липня 2016 року на суму 1172,03 грн., № 937 за 31 липня 2016 року частково в сумі 2635,89 грн., № 881 за 06 червня 2016 року частково в сумі 543,65 грн., також в КОРО № 3000024495р/5 частково не оприбутковано готівку в сумі 625,52 грн. згідно фіскального звітного чека №1029 за 04 листопада 2016 року. Отже, не оприбутковано готівку відповідно до фіскальних чеків в розмірі 4977,09 грн.
Також зазначено, що перевіряємий магазин має облаштовану касу з установленим лімітом залишку готівки в касі 24900,00 грн., однак згідно касової книги підприємства залишок готівки в касі на момент перевірки складає 2267,38 грн., що не відповідає фактичному залишку готівки в сумі 13230,00 грн. Надлишок готівки в касі відокремленого підрозділу позивача в сумі 10962,62 грн. не підтверджено прибутковим касовим ордером.
На підставі Акту перевірки від 08 грудня 2016 року № 3119/1000/14/34268112 відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення від 26 грудня 2016 року № 0002438261400, яким позивачу застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 79698,55 грн.
Не погодившись з податковим повідомленням - рішенням Товариство з обмеженою відповідальністю “Торгівельна компанія “Економ плюс” звернулось до суду з адміністративний позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що на час проведення перевірки прибуткових касових ордерів позивачем надано не було, при цьому долучені до матеріалів справи видаткові касові ордери не можуть бути прийняті судом до уваги, оскільки останні складені вже після проведення перевірки податковим ордером. Крім того, розділ 2 «Облік руху готівки» КОРО № 3000024492/р/5 по низці фіскальних звітних чеків здійснено після проведення перевірки податковим органом.
Надаючи правову оцінку рішенню суду першої інстанції, колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.
У відповідності з вимогами Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637 (Положення № 637), особи, винні в порушенні порядку ведення операцій з готівкою, притягуються до відповідальності в порядку, встановленому законодавством України. В даний час розміри і порядок застосування штрафних санкцій за порушення в сфері готівкового обігу в національній валюті України встановлені Указом Президента України від 12.06.95 р. № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (Указ № 436/95).
В силу аналізу положень пункту 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР та підпункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637 - суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати всю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечити їх зберігання в КОРО.
У разі недотримання суб'єктом господарювання при здійсненні діяльності пункту 9 статті 3 Закону № 265/95 та підпункту 2.6 глави 2 Положення № 637 до нього за рішенням відповідних органів застосовуються штрафні (фінансові) санкції згідно з вимогами пункту 4 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (№ 265/95-ВР) та абзацу 3 частини 1 статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".
Згідно з підпунктом 2.6 глави 2 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній мірі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних розрахункової книги).
Відповідно до пункту 4.2 Положення № 637, усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі.
Пунктом 7.19. Положення № 637 передбачено, що під час перевірки органи контролю мають брати до уваги те, що за наявності в касі підприємства готівки, яка не підтверджена прибутковими касовими ордерами, вона вважається неоприбуткованою в касі та зараховується в дохід підприємства.
Абзацом 3 статті 1 Указу № 436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Відповідно до пункту 9 статті 3 Закону № 265/95 суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані щоденно друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.
Приписи наведеної норми передбачають особливості роботи РРО, які мають забезпечувати друкування таких звітів за кожний робочий день. Також, аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що оскільки календарний день (доба) налічує 24 години, тобто день триває з 0 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин, при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього дня.
Зокрема, така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 13 березня 2014 року справа № 0870/11140/12, отже, в силу положень пункту 9 статті 3 Закону № 265/95-ВР та підпункту 2.6 глави 2 Положення № 637 суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати всю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечити їх зберігання в КОРО. У разі недотримання суб'єктом господарювання при здійсненні діяльності пункту 9 статті 3 зазначеного Закону та підпункту 2.6 глави 2 Положення до нього за рішенням відповідних органів застосовуються штрафні (фінансові) санкції згідно з вимогами пункту 4 статті 17 Закону № 265/95-ВР та абзацу третього частини першої статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".
В постановах від 01 квітня 2014 року по справі №21-54а14, від 02 квітня 2013 року по справі № 21-76а13 колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України викладено висновок про те, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. При цьому невідображення готівки у книзі обліку розрахункових операцій після проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена саме Указом №436/95
Тобто, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО, оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій пункту 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 від 12.06.1995 року).
Як встановлено судом першої інстанції та не спростовано позивачем, на час проведення перевірки прибуткових касових ордерів ТОВ «ТК «Економ Плюс» надано не було.
При цьому надані під час розгляду справи видаткові касові ордери вірно не було прийнято до уваги судом першої інстанції, оскільки останні складені після проведення перевірки податковим органом.
Пунктом 6 розділу 4 Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547 із змінами і доповненнями, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2016 року № 837, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 920/29050, використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів (у разі здійснення розрахункових операцій) про рух готівки та суми розрахунків.
Так, сума не оприбуткованих ТОВ “ТК “Економ Полюс” коштів, згідно звітів, становить 15939,71 грн.
Згідно з розрахунком сума застосованої до позивача штрафної (фінансової) санкції 79698,55 грн. становить п'ятикратний розмір не оприбуткованої ТОВ “ТК “Економ Плюс” суми - 15939,71 грн. відповідно до абзацу 2 статті 1 Указу №436.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що розділ 2 “Облік руху готівки” КОРО № 3000024492/р/5 по фіскальних звітних чеках: № 925 за 19 липня 2016 року на суму 1172,03 грн., № 937 за 31 липня 2016 року частково в сумі 2635,89 грн., № 881 за 06 червня 2016 року частково в сумі 543,65 грн. здійснено після проведення перевірки контролюючим орган. Також в розділ 2 “Облік руху готівки” КОРО № 3000024495р/5 внесено запис згідно фіскального звітного чека № 1029 за 04 листопада 2016 року після проведеної перевірки.
Вказані обставини позивачем спростовано не було.
Посилання заявника апеляційної скарги на те, що позивачем було своєчасно оприбутковано суму готівкових коштів у повному обсязі, що підтверджується роздрукованими в день надходження готівки і підклеєними у КОРО Z-звітами; відповідністю сум готівкових коштів за результатами Z-звіту сумі готівкових коштів, визначених у касових документах; факт здачі суми готівкових коштів у банківську установу (інкасація); наявність прибуткових касових ордерів, які також підтверджують день надходження готівки до каси платника податку, а тому не виконання записів про рух готівки та суми розрахунків КОРО при фактичному обліку останньої шляхом виписки прибуткових ордерів та проведення готівки через РРО, не є порушенням у вигляді не оприбуткування готівки, а може бути кваліфіковано лише як порушення ведення КОРО, визнаються колегією суддів апеляційного суду безпідставними та необґрунтованими, оскільки приписи чинного законодавства містять чіткий порядок дій суб'єкта господарювання щодо повного обліку грошових коштів, незабезпечення якого призводить до утворення складу правопорушення, визначеного приписами Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про залишення оскаржуваного рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговельна компанія "ЕКОНОМ ПЛЮС" - залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року у справі № 808/1817/17 - залишити без змін.
Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку у відповідності до приписів ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає.
Повний текст постанови складено 01 березня 2018 року.
Головуючий суддя: С.М. Іванов
Суддя: О.М. Панченко
Суддя: В.Є. Чередниченко