24 січня 2018 рокуЛьвів№ 876/12050/17
Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:
головуючого судді Кушнерика М.П.
суддів Мікули О.І., Курильця А.Р.
з участю секретаря судового засідання Лемцьо І.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду (суддя Валюх В.М.) від 09 листопада 2017 року у справі № 803/1397/17 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, повний текст складено 14.11.17р., -
23.10.2017р. позивач звернулася до суду з позовом, в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 02.10.2017 № 0009641405, яким застосовано штрафні санкції в сумі 35110,00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовує тим, що не погоджується із вказаним податковим повідомленням-рішенням, оскільки не допускала порушень постанови Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, при цьому, відповідач при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення порушив строки застосування адміністративно- господарських санкцій.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 09.11.2017р. позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області форми «С» від 02 жовтня 2017 року № 0009641405 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 30700,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Податковий орган оскаржив дану постанову з підстав невірно встановлених обставин справи, порушення норм матеріального та процесуального права.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що судом не було враховано ту обставину, що до КОРО були внесені суми, які не відповідають даним, що відображені у відповідних фіскальних чеках за відповідні періоди. Тобто, 03.06.2017 року до КОРО відповідно до фіскального чеку Z-звіту №2406 позивачем в розділі 2 «сума розрахунків» повинна була бути відображена сума 120 грн., 04.06.2017 року відповідно до фіскального чеку Z-звіту №2407 позивачем в розділі 2 «сума розрахунків» повинна була бути відображена сума 405 грн.
Відповідно до п.2.6. Положення №637 - уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Таким чином, всупереч зазначеної правової норми, позивачем не виконано обов'язок, щодо оприбуткування готівкових надходжень до КОРО у відповідності до Фіскальних чеків, чим порушив вимоги п.2.6. Положення №637.
Просить скасувати постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу зазначивши про правомірність висновку суду першої інстанції щодо застосування ст.250 ГК України.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, представника відповідача, який просить задоволити апеляційну скаргу, розглянувши та обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, колегія суддів, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Волинській області була проведена фактична перевірка господарської одиниці бару «ІНФОРМАЦІЯ_1», розташованої за адресою: АДРЕСА_1, де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 № 1775-ІІІ, «Про оплату праці» від 24.03.1995 №108/95-ВР, «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 № 2346-ІІІ, постанови Правління Національного банку України «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті» від 15.12.2004 № 637, Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 № 322-VIII, із наступними змінами та доповненнями, про що складено акт від 20.09.2017 № 001083 (а. с. 10-12).
В ході перевірки встановлено, що позивачем не забезпечено повного оприбуткування сум готівкових надходжень на підставі фіскальних звітних чеків (Z-звітів) реєстратора розрахункових операцій (далі РРО), чим порушено пункти 2.2, 2.6 постанови Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» (із змінами та доповненнями).
Так, у книзі обліку розрахункових операцій (далі КОРО) за реєстраційним номером 0318010549 Р/8 від 17.12.2015 не оприбутковано готівкових надходжень у сумі 3105,00 грн., а саме: по звіту № 1919 від 30.01.2016 на суму 1368,00 грн. оприбутковано 368,00 грн., по Z-звіту № 2039 від 30.05.2016 на суму 1996,00 грн. оприбутковано 996,00 грн., по Z-звіту № 2009 від 29.04.2016 на суму 1329,00 грн. оприбутковано 329,00 грн., по Z-звіту № 2033 від 24.05.2016 на суму 836,00 грн. оприбутковано 731,00 грн.; у КОРО за реєстраційним номером 0318010549 Р/9 від 15.06.2016 не оприбутковано готівкових надходжень у сумі 882,00 грн., а саме: Z-звіт № 2193 від 31.10.2016 на суму 664,00 грн. не оприбутковано повністю, по Z-звіту № 2265 від 13.01.2017 на суму 570,00 грн. оприбутковано 352,00 грн.; у КОРО за реєстраційним номером 0318010549 Р/7 від 25.06.2015 не оприбутковано готівкових надходжень у сумі 2915,00 грн., а саме: по Z-звіту № 1736 від 31.07.2015 на суму 1372,00 грн. оприбутковано 372,00 грн., Z-звіт № 1757 від 21.08.2015 на суму 546,00 грн. не оприбутковано повністю, Z-звіт № 1758 від 22.08.2015 на суму 351,00 грн. не оприбутковано повністю, по Z-звіту № 1825 від 28.10.2015 на суму 1407,00 грн. оприбутковано лише 407,00 грн., по Z-звіту № 1843 від 15.11.2015 на суму 656,00 грн. оприбутковано лише 638,00 грн. ; у КОРО за реєстраційним номером 0318010549 Р/10 від 30.11.2016 не оприбутковано готівкових надходжень у сумі 120,00 грн. по Z-звіту № 2406 від 03.06.2017 (а. с. 14-38), а всього на суму 7022,00 грн.
На підставі вказаного акту перевірки, ГУ ДФС у Волинській області 02.10.2017 прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» №0009641405, яким до позивача на підставі абзацу третього статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосовано штрафні санкції (а. с. 13).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в сумі 30700,0грн., оскільки відповідач не довів правомірності оскарженого рішення і правомірно застосував згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням штрафні санкції за два випадки не оприбуткування та неповного оприбуткування готівкової виручки у КОРО, виходячи з наступного:
Відповідно до абзацу третього статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (з наступними змінами та доповненнями, далі Указ № 436/95) установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Пунктом 2.2, 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320 (з наступними змінами та доповненнями, далі Положення № 637) передбачено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку. Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Згідно із пунктом 7.15 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.
Таким чином, у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу № 436/95).
З 26.07.2016 чинний Порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 920/29050 (далі Порядок № 547), в якому містяться аналогічні норми.
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено не оприбуткування та неповне оприбуткування готівки у КОРО за реєстраційними номерами 0318010549 Р/8, 0318010549 Р/9, 0318010549 Р/7 у сумі 6902,00 грн. на підставі фіскальних звітних чеків: Z-звіту № 1919 від 30.01.2016 на суму 1368,00 грн. з якої оприбутковано 368,00 грн., Z-звіту № 2039 від 30.05.2016 на суму 1996,00 грн. з якої оприбутковано 996,00 грн., Z-звіту № 2009 від 29.04.2016 на суму 1329,00 грн. з якої оприбутковано 329,00 грн., Z-звіту № 2033 від 24.05.2016 на суму 836,00 грн. з якої оприбутковано 731,00 грн., Z-звіту № 2193 від 31.10.2016 на суму 664,00 грн., яку не оприбутковано повністю, Z-звіту № 2265 від 13.01.2017 на суму 570,00 грн. з якої оприбутковано 352,00 грн., Z-звіту № 1736 від 31.07.2015 на суму 1372,00 грн. з якої оприбутковано 372,00 грн., Z-звіт № 1757 від 21.08.2015 на суму 546,00 грн., яка не оприбуткована повністю, Z-звіт № 1758 від 22.08.2015 на суму 351,00 грн., яка не оприбуткована повністю, Z-звіт № 1825 від 28.10.2015 на суму 1407,00 грн. з якої оприбутковано 407,00 грн., Z-звіт № 1843 від 15.11.2015 на суму 656,00 грн. з якої оприбутковано 638,00 грн., оскільки на час проведення перевірки відповідні записи щодо обліку руху готівки у розділі 2 вказаних КОРО були або відсутні взагалі, або суми, занесені до розділу 2 в графу «сума розрахунків» зазначених КОРО, не відповідали (були за розміром меншими) тим сумам розрахунків, які вказані у фіскальних звітних чеках.
Таким чином податковим органом вірно встановлено порушення порядку здійснення розрахункових операцій по зазначених чеках.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неправомірного висновку акту перевірки про не оприбуткування позивачем готівки в КОРО за реєстраційним номером 0318010549 Р/10 від 30.11.2016 на підставі фіскального звітного чеку Z-звіту № 2406 від 03.06.2017 на суму 120,00 грн., оскільки до розділу 2 в графу «сума розрахунків» зазначеної КОРО внесено запис про оприбуткування готівки згідно Z-звіту № 2406 в сумі 405,00 грн. (а. с. 35-38), а оприбуткування (внесення запису до розділу 2 в графу «сума розрахунків» КОРО) готівкової виручки в більшому розмірі, ніж зазначено у відповідному фіскальному звітному чеку, не може вважатися порушенням у вигляді не оприбуткування готівкових коштів.
Щодо покликання апелянта на неможливість застосування до спірних правовідносин строків передбачених у статті 250 Господарського кодексу України, то колегія суддів зазначає наступне:
За своєю суттю передбачена статтею 1 Указу № 436/95 фінансова санкція є адміністративно-господарською санкцією, а тому її застосування регулюється нормами глави 27 Господарського кодексу України. При цьому, адміністративно-господарська санкція як захід організаційно-правового або майнового характеру застосовується уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування, а отже, встановлений статтею 250 ГК строк адміністративно-господарської санкції застосовується при її реалізації.
Згідно зі статтею 238 ГК за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.
Однією із адміністративно-господарських санкцій може бути адміністративно-господарський штраф, який стягується із господарюючого суб'єкта до державного бюджету за порушення визначених законодавством України правил здійснення господарської діяльності - Стаття 239 ГК.
Строки застосування адміністративно-господарських санкцій встановлені статтею 250 ГК, відповідно до частини першої якої адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.
Системний аналіз даних норм дає підстави вважати, що при виявленні факту вчинення суб'єктом господарювання порушення норм з регулювання обігу готівки (неоприбуткування в касах готівки) податковий орган, приймаючи рішення про накладення штрафу, має діяти в межах граничних строків, встановлених частиною першою статті 250 ГК. Закінчення будь-якого зі встановлених зазначеною статтею строків застосування адміністративно-господарських санкцій виключає застосування таких санкцій.
Відповідно до частини другої статті 250 ГК України дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України, Законом України «Про банки і банківську діяльність» та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.
Таким чином, оскільки оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийняте 02.10.2017, тому є правомірним застосування штрафних санкцій за не оприбуткування та неповного оприбуткування готівкової виручки у КОРО за 31.10.2016 на підставі Z-звіту № 2193 в сумі 664,00 грн., яка не оприбуткована повністю, та за 13.01.2017 на підставі Z- звіту № 2265 в сумі 570,00 грн., з якої оприбутковано лише 352,00 грн., оскільки у цій частині податкове повідомлення-рішення прийняте з дотриманням строку, передбаченого частиною першою статті 250 ГК.
Щодо інших випадків не оприбуткування (неповного прибуткування) готівки, які мали місце у період з 31.07.2015 по 30.05.2016, річний строк для застосування адміністративно-господарських санкцій за зазначені порушення, а тому відсутні підстави для застосування таких санкцій.
Колегія суддів погоджується з твердженням позивача та висновком суду першої інстанції, що оскільки штрафні санкції були застосовані до позивача не на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про банки і банківську діяльність» чи інших законів, а на підставі Указу № 436/95, який не є законом, а тому частина друга статті 250 ГК України до спірних правовідносин застосуванню не підлягає.
Оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, то воно не може бути скасоване чи змінене з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
керуючись ст. 243 ч.3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області - залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2017 року у справі № 803/1397/17- залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня його проголошення, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.243 КАС України - з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя М. П. Кушнерик
судді О. І. Мікула
А. Р. Курилець
Повне судове рішення складено 26.01.18