10 січня 2018 р.м. ХерсонСправа № 821/1772/17
11 год. 42 хв.
Херсонський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Дубровної В.А.,
при секретарі: Мельник О.О.,
за участю представників
позивача - Назаренко Л.Т.,
відповідача - Яцемирського С.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Управління праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у місті Херсоні ради до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату єдиного внеску,
встановив:
21 листопада 2017 року Управління праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у місті Херсоні ради ( далі - позивач, Управління) звернулося до суду з позовом до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області ( далі - відповідач, Херсонська ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області), у якому просить визнати протиправним та скасувати рішення ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області від 20.11.2015 р. № 0013441702 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені на загальну суму 4 657,27 грн. за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату єдиного внеску.
Вказані вимоги позивач обґрунтовує тим, що оскаржуваним рішенням відповідача до Управління застосовано спірні суми штрафних санкції та пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску ( недоїмки) в сумі 20 541,54 грн., яка виникла у червні 2015 року. Проте, позивач вказує, що 01.07.2015 року ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області була прийнята вимога про сплату боргу ( недоїмки) за № Ю- 4526-23 на вказану суму єдиного внеску 20 541,54 грн. і за результатами адміністративного оскарження скасована рішенням Головного управління ДФС у Херсонській області від 06.08.2015 року за № 2401/9/21-22-10-04-06, що, на думку позивача, унеможливлює застосування до Управління штрафних санкцій та нарахування пені за несплату неіснуючої суми борги по єдиному внеску. Крім того, позивач вказує, що подання до податкового органу у червні 2015 року звіту за травень 2015 року (вх.. №1515696397), яким проведено коригування шляхом нарахування єдиного внеску в сумі 25 780,76 грн. та подальше виправлення помилки стосовно такого коригування шляхом подання до податкового органу у липні 2015 року звіту за червень 2015 року, яким відкоригована в бік зменшення сума єдиного внеску (-) 19 760,51 грн., не може спричинити недоїмку в сумі 20 541,54 грн., оскільки нарахування та сплату внесків сім'ї ОСОБА_3 за період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р., було здійснено Управлінням, коли воно було у складі виконавчого комітету Дніпровської районної у м. Херсоні ради (код ЄДРПОУ 04060157), що підтверджується таблицями № 2 " Нарахування даного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за деякі категорії застрахованих осіб", копії яких залучено до матеріалів справи. З огляду на вказане, позивач вважає, що оскаржуване рішення відповідача є протиправним та підлягає скасуванню.
12.12.2017 р. відповідач надав суду письмові заперечення, відповідно до яких вказує, що контролюючим органом на підставі облікової карти платника податків з Єдиного внеску (КБК 71030000) та відповідно до ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" було винесено рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску, а тому відсутні підстави для його скасування.
Ухвалою суду від 24.11.2017 р. відкрито провадження по справі.
Ухвалою суду від 24.11.2017 року закінчено підготовче провадження і призначено справу до судового розгляду на 13.12.2017 року.
Ухвалою суду 13.12.2017 р. відкладено розгляд справи та призначено наступне судове засідання на 14.12.2017 р.
В судовому засіданні 14.12.2017 р. судом протокольно оголошено перерву в судовому засіданні до 10.01.2018 року.
Представник позивача позовні вимоги, з викладених вище підстав, підтримала у повному обсязі та просила задовольнити позов.
Представник відповідача позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити з підстав, викладених у запереченнях проти позову від 12.12.2017 р.
Дослідивши подані сторонами документи, заслухавши пояснення учасників справи, з'ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, оцінивши в сукупності надані докази, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини суд вказує про наступне.
Як встановлено судом, управління праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у м. Херсоні ради включена до ЄДРПОУ (код 37542181) та перебуває на податковому обліку в Херсонській об'єднаній державній податковій інспекції ГУ ДФС у Херсонській області.
Відповідно до рішення Херсонської міської ради від 28.12.2010 р. № 23 " Про визначення обсягу і меж повноважень районних у місті Херсоні рад та їх виконавчих органів" призначення і виплата державної соціальної допомоги на дітей-сиріт та дітей, позбавлених батьківського піклування, грошового забезпечення батькам-вихователям і прийомним батькам, а також сплата страхових внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування делеговані районним у місті радам.
Як встановлено судом, на підставі даних інтегрованої картки Управління за кодом платежу (71010000) та відповідно до положень статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування " ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області ( правонаступником якого є Херсонська ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області) прийнято рішення від 20.11.2015 р. № 0013441702 про застосування до позивача штрафу у розмірі 20 %, що складає 4 108,31 грн., та нарахована пеня за період з 23.06.2015 року по 20.07.2015 року у сумі 548,96 грн. за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) в сумі 20 541,54 грн.
Не погодившись з прийнятим рішенням позивач оскаржив його в адміністративному порядку. Однак, рішенням ГУ ДФС у Херсонській області від 11.12.2015 р. № 4004/9/21-22-10-04-06 скаргу залишено без розгляду, у зв'язку з чим позивач звернувся з даним позовом до суду.
Вирішуючи питання про правомірність прийнятого відповідачем рішення, суд вказує про наступне.
Спірні правовідносини, які є предметом розгляду у даній справі, врегульовані Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 р. № 2464-VI ,в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин (надалі - Закон № 2464-VI), який визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Крім того, процедура нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування страхувальниками, відповідно до Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів Державною фіскальною службою України та її територіальними органами визначена Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449 (далі - Інструкція № 449).
Відповідно до частини 2 ст. 2 статті 12 Закону № 2464-VI дія цього Закону поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов'язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону.
Відповідно до частини 1 статті 12 вказаного Закону завданнями центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є забезпечення адміністрування єдиного внеску шляхом його збору, ведення обліку надходжень від його сплати та здійснення контролю за сплатою єдиного внеску.
Згідно п.2 ч.1 ст.1 Закону № 2464-VІ єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Згідно з приписами частини 8 статті 9 Закону № 2464-VI платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
Пунктом 6 частини 1 статті 1 Закону № 2464 передбачено, що недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
Відповідно до вимог ч.1, 2, 4 ст.25 Закону № 2464-VI у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов'язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів та підлягають сплаті платником єдиного внеску протягом десяти робочих днів після надходження відповідного рішення.
В силу вимог частини 3 статті 25 Закону № 2464-VI суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Аналогічні приписи містяться у п. 2 Розділу VI Інструкції № 449.
Згідно з ч. 10 ст. 25 Закону № 2464-VІ на суму недоїмки нараховується пеня з розрахунку 0,1 відсотка суми недоплати за кожний день прострочення платежу.
Відповідно до ч.13 ст. 25 Закону № 2464-VI нарахування пені, передбаченої цим Законом, починається з першого календарного дня, що настає за днем закінчення строку внесення відповідного платежу, до дня його фактичної сплати (перерахування) включно.
У разі оскарження платником єдиного внеску вимоги про сплату недоїмки нарахування пені зупиняється з дня подання скарги до органу доходів і зборів або позову до суду.
Про нарахування пені та застосування штрафів, передбачених цим Законом, посадова особа органу доходів і зборів у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом, приймає рішення, яке протягом трьох робочих днів надсилається платнику єдиного внеску.( абз. 1 ч. 14 ст. 25 Закону).
Оскарження рішення органу доходів і зборів про застосування фінансових санкцій зупиняє перебіг строку їх сплати до винесення органом доходів і зборів вищого рівня та/або центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, або судом рішення у справі. Строк сплати фінансових санкцій також зупиняється до ухвалення судом рішення у разі оскарження платником єдиного внеску вимоги про сплату недоїмки, якщо застосування фінансових санкцій пов'язано з виникненням або несвоєчасною сплатою суми недоїмки. ( абз. 3 ч. 14 ст. 25 Закону).
Як встановлено судом і підтверджується матеріалами справи, 16.06.2015 року управлінням праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у м. Херсоні ради подано до податкового органу звіт за травень 2015 року (вх.. №1515696397), згідно з яким проведено коригування в обліковій картці платника податків шляхом нарахування єдиного внеску за період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р. в сумі 25 780,76 грн.
15.07.2015 р. управлінням праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у м. Херсоні ради подано до податкового органу звіт за червень 2015 року (вх.. №1517615259), згідно з яким проведено коригування в обліковій картці платника податків єдиного внеску в період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р. в сумі ( -) 19 760,51 грн.
З наданої відповідачем до суду інтегрованої картки Управління за КБК ( 7130000) встановлено, що станом на 30.06.2015 року за позивачем рахувалась недоїмка з єдиного внеску в сумі 20 541,54 грн., яка виникла внаслідок несплати самостійно задекларованого позивачем єдиного внеску за травень 2015 року ( розрахунок №1515696397 від 16.06.2015 р., термін сплати 20.06.2015 р.) в сумі 25 780,76 грн., частина якого погашена наявною переплатою в сумі 5 239,22 грн.
Відповідно до пункту 3 розділу VІ Інструкції № 449 органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо, зокрема, платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску.
Як встановлено судом, за обліковими даними з інформаційної системи фіскального органу ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області станом на 30.06.2015 року сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 01.07.2015 р. № Ю-4526-23 на суму 20 541,54 грн.
Відповідно до абзацу 1,3,4 ч. 4 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Платник єдиного внеску зобов'язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею.
У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з органом доходів і зборів шляхом оскарження вимоги про сплату органу доходів і зборів, який прийняв вимогу про сплату єдиного внеску.
Орган доходів і зборів, який розглядає скаргу платника єдиного внеску, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення у єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку.
Не погодившись з розрахунком суми недоїмки, 14.07.2015 року позивач направив на адресу Головного управління ДФС у Херсонській області скаргу за № 06/3171, в якій просив врахувати, що коригування єдиного внеску сім'ї ОСОБА_3 та ОСОБА_4 за період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р. у звіті за травень 2015 року зроблено помилково, оскільки привело до здвоєння сум, і тому виправлено у звіті за червень 2015 року.
За результатами розгляду вказаної скарги, 10.08.2015 р. Головне управління ДФС у Херсонській області рішенням за № 2401/9/21-22-10-04-06 скасувало вимогу про сплату боргу (недоїмки) ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області від 01.07.2015 р. № Ю-4526-23 на суму боргу 20541,54 грн., зазначивши при цьому, що управлінням праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у м. Херсоні ради у звіті за червень 2015 року проведено коригування самостійно виявленої помилки, допущеної у звіті за травень 2015 року. У зв'язку з чим, згідно облікових даних платника єдиного внеску станом на 31.07.2015 рахується переплата, тобто недоїмка, на яку сформована оскаржувана вимога, є недійсною.
Однак, 20.11.2015 р. відповідач приймає рішення за № 0013441702 про застосування до позивача штрафу у розмірі 20 %, що складає 4 108,31 грн., та нарахована пеня за період з 23.06.2015 року по 20.07.2015 року у сумі 548,96 грн. за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) в сумі 20 541,54 грн.
З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про те, що вказане рішення відповідача прийнято з порушенням вимог ч. 13 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", оскільки нарахування пені здійснено за період, по якому позивач здійснював оскарження вимоги про сплату недоїмки до органу доходів і зборів - ГУ ДФС у Херсонській області.
При цьому, суд звертає увагу на те що, своїм рішенням Головне управління ДФС у Херсонській області визнало недоїмку по єдиному внеску в сумі 20 541,54 грн. недійсною, що унеможливлює застосування до позивача відповідальності за його несплату.
Щодо доводу представника відповідача про те, що за оскаржуваним рішенням штраф та пеня нараховуються контролюючим органом в автоматичному режимі на підставі даних інтегрованої картки Управління (платіж 71010000) та відповідно до положень статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", то суд вказує про наступне.
Організацію діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) визначає Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 07 квітня 2016 р. № 422 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20 травня 2016 р. за № 751/28881 (надалі - Порядок № 422)
Пунктом 3 розділу І Порядку № 422 передбачено, що оперативний облік податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску здійснюється органами ДФС в інформаційній системі органів ДФС.
Згідно з приписами пункту 1 розділу ІІ Порядку № 422 з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються інтегровані картки ( далі - ІКП) платника за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками.
ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу.
При цьому, суд вважає, що зафіксована в автоматичному режимі недоїмка, а також нараховані штрафи та пені, мають відповідати інформації з первинних документів, а саме: звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерським та іншим документам, що підтверджують суми нарахованого єдиного внеску, його сплату, а у випадку порушення термінів розрахунків або невірний розрахунок - суми недоїмки, на яку нараховуються штрафні санкції та пеня.
За відсутності вказаних доказів дані автоматизованої системи не можуть бути єдиною підставою для висновку про наявність заборгованості, оскільки ці дані є лише обліком, а не підставою виникнення заборгованості, з урахуванням не підтвердження відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, її наявності належними та допустимими доказами.
Як зазначалось вище, позивачем при поданні у червні 2015 р. звіту про суми нарахованого єдиного внеску за травень 2015 р. вказані у ньому відомості були недостовірні ( помилкові), які в подальшому самостійно відкориговані позивачем шляхом зменшення суми єдиного внеску у липні 2015 року при подачі звіту за червень 2015р., що, на думку суду, по-перше, є самостійною і окремою підставою для відповідальності позивача, яка не застосована відповідачем, а по-друге, внаслідок вказаного коригування донарахування сум єдиного внеску не відбулось, напроти, суми їх було зменшено.
Вказане підтверджується також рішенням ГУ ДФС у Херсонській області про результати розгляду первинної скарги від 10.08.2015 р. за № 2401/9/21-22-10-04-06, яким відповідач визнав, що управлінням праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у м. Херсоні ради у звіті за червень 2015 року проведено коригування самостійно виявленої помилки, допущеної у звіті за травень 2015 р., у зв'язку з чим, згідно облікових даних платника єдиного внеску станом на 31.07.2015 рахується переплата.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною 1 ст. 77 КАС України, в редакції Закону України № 2147 - VІІІ, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
З огляду на вищевикладене, суд приходить до висновку, що наявні в матеріалах справи докази свідчать про те, що в процесі розгляду справи позивачем доведено протиправність прийняття відповідачем оскаржуваного рішення ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області від 20.11.2015 р. № 0013441702 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату єдиного внеску, що є підставою для задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Частиною 1 статті 139 КАС України визначено, при задоволені позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, сплачений Управлінням праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у місті Херсоні ради судовий збір у розмірі 1 600,00 грн. підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області.
Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
вирішив:
Позов Управління праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у місті Херсоні ради ( 73036, Херсонська область, м. Херсон, вул. Перекопська, 166, код за ЄДРПОУ 37542181) до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області ( місцезнаходження 73008, м. Херсон, вул. І. Куліка, 143-А, код за ЄДРПОУ 39473382) про визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату єдиного внеску задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області від 20.11.2015 р. № 0013441702 про застосування штрафних санкцій в сумі 4 108,31 грн. та нарахування пені у сумі 548,96 грн. за несплату ( неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску.
Стягнути з Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області ( код за ЄДРПОУ 39473382) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Управління праці та соціального захисту населення Дніпровської районної у місті Херсоні ради ( код за ЄДРПОУ 37542181) сплачений судовий збір у розмірі 1 600 (одна тисяча шістсот) гривень 00 копійок.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до Одеського апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення, при цьому відповідно до п.п. 15.5 п. 15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються через суд першої інстанції,який ухвалив відповідне рішення.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Повний текст рішення виготовлений та підписаний 22 січня 2018 р.
Суддя Дубровна В.А.
кат. 10.1.