06 грудня 2017 р. м. Чернівці справа № 824/145/17-а
Чернівецький окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Левицького В.К.
за участю секретаря судового засідання Мандрик І.А.
представників сторін:
позивача - Антіпової Ю.С., Тимчик О.В.
відповідача - Драган О.В., Федак Г.І.
розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Техно-Нафта-Газ"
до Чернівецької об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Техно-Нафта-Газ" (далі - позивач, ТОВ "Техно-Нафта-Газ") звернулося до суду із вказаним позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати:
- податкове повідомлення - рішення №0001701401 від 31.08.2016 р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем - податок на прибуток приватних підприємств та стягнення санкції в загальній сумі 753729,00 грн;
- податкове повідомлення - рішення №0001234000 від 31.08.2016 р. про стягнення штрафної санкції в сумі 215013,89 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті контролюючим органом з порушенням встановленого податковим законодавством порядку, без урахування наданих документів та дійсних обставин, а тому вони підлягають визнанню протиправними та скасуванню. Позивач зокрема, посилався на те, що ними не занижувалася сума податку на прибуток, оскільки оплата талонів за паливно-мастильні матеріали є попередньою, а дохід продавця визнається в тому звітному періоді на який припадає дата переходу покупцеві права власності на товар, тобто фактичне отримання нафтопродукту за талонами на АЗС, про що було вірно відображено в бухгалтерській та податковій звітності.
Позивач також вказував, що за період з 01.03.2016 р. по 02.03.2016 р. ТОВ "Техно-Нафта-Газ" здійснювало лише відпуск нафтопродуктів з відповідального зберігання ТОВ "Нафтотрейд ресурс" згідно договору зберігання. Згідно чинного законодавства, не є об'єктом оподаткування акцизним податком, операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, нафтопродуктів у межах договору зберігання, а тому позивач при реалізації вказаного пального не потребує реєстрації, як платник акцизного податку.
Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали та просили суд задовольнити позов у повному обсязі.
Головне управління ДФС у Чернівецькій області (далі - відповідач) подало до суду письмові заперечення проти позову, відповідно до яких, вважає вимоги необґрунтованими та просило суд у задоволенні позову відмовити повністю, зазначаючи, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законним та обґрунтованим, які прийняті за результатами проведеної перевірки, в ході якої встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Представники відповідача в судовому засіданні проти позовних вимог заперечували та наполягали на відсутності підстав для задоволення позову.
Вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи судом встановлено наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Техно-Нафта-Газ" (58009, Чернівецька область, м. Чернівці, вул. Миколаївська, 51А, код ЄДРПОУ 39177507) зареєстроване як юридична особа 11.04.2014 р. та взяте на облік як платник податків 14.04.2014 р.
На підставі направлення від 22.06.2016 р. №000137, №000138, №000139, №000140, №000144, від 08.07.2016 р. №000544, №00543, від 26.07.2016 р. № 000517, наказу №255 від 08.06.2016 р. відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю "Техно-Нафта-Газ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 14.04.2014 р. по 31.03.2016 р., за результатами якої 10.08.2016 р. складено акт №1228/24-12-14-01/39177507 (Т. 1 а.с. 190 - 250, Т. 2 а.с. 1 - 23).
За результатами проведеної перевірки відповідачем встановлені одинадцять порушення, в тому числі:
- п. 1) п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 640424,00 грн, в тому числі: за 2015 р. у сумі 187204,00 грн, за І квартал 2016 р. в сумі 453220,00 грн;
- п. 7) п.п. 212.3.4 п.212.3 ст. 212, ст. 232 Податкового кодексу України, а саме здійснення реалізації пального до обов'язкової реєстрації як платники акцизного податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб на суму 215013,89 грн.
Не погоджуючись із висновками викладеними в пунктах 1 та 7 акту перевірки, 18.08.2016 р. позивач подав заперечення до акту (Т. 1 а.с. 187 - 188).
За результатами розгляду заперечення на акт перевірки, 25.08.2016 р. відповідачем складено висновок, в якій вказано, що наведені заперечення не спростовують порушення встановлені за результатами перевірки, а отже висновки акту перевірки є обґрунтованими та такими, що відповідають вимогам чинного законодавства (Т.1 а.с. 179 - 186).
На підставі висновків викладених в акті перевірки, 31.08.2016 р. відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення, в т.ч.:
№0001701401, у зв'язку з чим збільшено позивачу суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов'язанням у сумі 640424,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 113305,00 грн;
№0001234000, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 215013,89 грн (Т. 1 а.с. 8 - 9, 176, 177).
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями - рішеннями, 12.09.2016 р. позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до Головного управління ДФС у Чернівецькій області (Т. 1 а.с. 17 - 20).
На підставі направлення від 18.10.2016 р. №000888, №000887, від 20.10.2016 р. №000882 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Техно-Нафта-Газ" з питань, що стали предметом оскарження, а саме питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток та проведення реалізації пального без обов'язкової реєстрації як платника акцизного збору за період з 14.04.2014 р. по 31.03.2016 р., за результатами якої 31.10.2016 р. складено акт №2423/24-12-14-01/39177507 (Т. 1 а.с. 116 - 170).
За результатами проведеної позапланової перевірки встановлено порушення позивачем:
- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 640424,00 грн, в тому числі: за 2015 р. у сумі 187204,00 грн, за І квартал 2016 р. в сумі 453220,00 грн;
- п.п. 212.3.4 п.212.3 ст. 212, ст. 232 Податкового кодексу України, а саме здійснення реалізації пального до обов'язкової реєстрації як платники акцизного податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб на суму 215013,89 грн.
Не погоджуючись із висновками викладеними в акті позапланової перевірки, позивач подав заперечення до акту (Т. 1 а.с. 114 - 115).
За результатами розгляду заперечення на акт позапланової перевірки, 08.11.2016 р. відповідачем надано позивачу відповідь, в якій вказано, що наведені заперечення не спростовують порушення встановлені за результатами перевірки, а отже висновки акту перевірки є обґрунтованими та такими, що відповідають вимогам чинного законодавства (Т.1 а.с. 100а - 106, 107 - 113).
Враховуючи висновки акту позапланової перевірки, 08.11.2016 р. Головне управління ДФС у Чернівецькій області прийняло рішення №2041/10/24-13-10-01-08, яким залишило скаргу ТОВ "Техно-Нафта-Газ" без задоволення, а податкові повідомлення рішення Чернівецької ОДПІ від 31.08.2016 р. №0001701401 та №0001234000 без змін (Т. 1 а.с. 21 - 30).
18.11.2016 р. позивач звернувся до Голови ДФС України із скаргою, в якій просив скасувати податкові повідомлення - рішення від 31.08.2016 р. №0001701401 та №0001234000 (Т. 1 а.с. 34 - 37).
Розглянувши вказану скаргу, 20.01.2017 р. Державна фіскальна служба України прийняла рішення № 1198/6/99-99-11-01-01-25, яким залишила без змін податкові повідомлення - рішення від 31.08.2016 р. №0001701401 та №0001234000 та рішення прийняте за результатами первинної скарги, а скаргу - без задоволення (Т. 1 а.с.38 - 43).
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.
Розглянувши матеріали справи, встановивши фактичні обставини в справі, дослідивши та оцінивши надані докази в сукупності, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Статтями 67 та 68 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, неухильно додержуватися Конституції України та законів України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
В актах перевірок від 10.08.2016 р. та 31.10.2017 р. зафіксовано, що за період з 01.01.2015 р. по 31.03.2016 р. ТОВ "Техно-Нафта-Газ" задекларовано дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку в сумі 88179597,00 грн.
Проведеними перевірками відображеного показника повноти визначення податку на прибуток у загальній сумі 88173401,00грн, у тому числі за 2015 рік у сумі 75224428,00 грн, за 1 квартал 2016 р. у сумі 12948973,00 грн встановлено заниження задекларованих підприємством показників у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахування непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у сумі 3307464,00 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 2989321,00 грн, за 1 квартал 2016 р. в сумі 318143,00 грн.
На формування цих показників мав вплив здійснення позивачем операцій в т.ч. із реалізації нафтопродуктів через роздрібні мережі АЗС, надання послуг зберігання нафтопродуктів.
Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ "Техно-Нафта-Газ" в період з 01.01.2015 р. по 30.03.2016 р. проводило реалізацію нафтопродуктів через роздрібну мережу АЗС із застосуванням талонів та магнітних карток.
Вказані талони та магнітні картки отримані ТОВ "Техно-Нафта-Газ" від ТОВ "ЗНГ-Техно-Нафта" відповідно до договору на поставку нафтопродуктів №30/12-14 від 30.12.2014 р. на паливно-мастильні матеріали (дизпаливо, бензин А-92, А-95).
З матеріалів справи видно, що облік наявності і руху бланків талонів та магнітних карток позивачем в бухгалтерському обліку не вівся.
Відповідно до п. 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 р. №1442 розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов'язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.
Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.
Згідно з п. 3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України 20.05.2008 р. № 281/171/578/155, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 р. за № 805/15496 (далі Інструкція), талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.
В актах перевірок зафіксовано та не заперечувалося сторонами в судовому засіданні, що позивач для реалізації паливно-мастильних матеріалів використовувало талони та літрові магнітні картки. На талоні позначено марку бензину (А-92, А-95), дизпаливо та його номінал (від 5 л до 50 л), встановлено захист у вигляді штрих-коду. На лицьовому боці кожної картки нанесено емблему торгової марки «WOG» та кодовий серійний номер, на картку зараховується кількість паливно-мастильних матеріалів певного виду та марки.
З суб'єктами господарювання, яким здійснювалася реалізація ПММ укладалися типові договори на поставку нафтопродуктів, згідно яких право власності на Товар переходило до Покупця з моменту підписання Сторонами видаткової накладної на Товар, до ціни товару входить також вартість зберігання Товару Постачальником (позивачем) в резервуарах АЗС протягом 1 календарного року. На виконання умов договору, ТОВ "Техно-Нафта-Газ" та на підставі довіреності на отримання цінностей (паливах по видах та кількості в літрах) контрагента-покупця на поставлені паливно-мастильні матеріали виписувались видаткові накладні. У даних видаткових накладних вказувались наступні дані: вид пального, його кількість в літрах, ціна з ПДВ, повна сума постачання, сума з ПДВ; кодові серійні номери карток або штрих - коди талонів, які передаються контрагентам - покупцям та на підставі якого здійснюється відпуск паливно-мастильних матеріалів на АЗС продавця. Вказані накладні підписані відповідальними посадовими особами покупця та продавця, що підтверджує передачу покупцеві право власності на паливно-мастильні матеріали.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за № 860/4153 (далі - Положення №290).
Згідно п. 5 вказаного Положення дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Пунктом 8 Положення №290 визначено, що дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
З аналізу вказаних норм випливає, що законодавством чітко визначено поняття доходу та наведено умови його визнання від реалізації продукції.
Судом встановлено, що ТОВ "Техно-Нафта-Газ" при реалізації нафтопродуктів за талонами та магнітними картками дотримано всі умови визнання доходів визначених Положенням №290.
Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що дохід від реалізації нафтопродуктів повинен позивачем відображатись в бухгалтерському обліку на дату виписки видаткової накладної, яка підтверджує перехід права власності від позивача до покупців.
Разом з тим, ТОВ "Техно-Нафта-Газ" для відображення доходів від реалізації нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток в бухгалтерському обліку використовували рахунок 69 "Доходи майбутніх періодів".
Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 р. за № 893/4186, рахунок 69 "Доходи майбутніх періодів" призначено для узагальнення інформації щодо одержаних доходів у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах.
До доходів майбутніх періодів відносяться, зокрема, доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка від продажу квитків транспортних і театрально-видовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв'язку тощо.
За кредитом рахунку 69 "Доходи майбутніх періодів" відображається сума одержаних доходів майбутніх періодів, за дебетом - їх списання на відповідні рахунки обліку доходів та включення до складу доходів звітного періоду.
Пунктом 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Разом з тим, судом встановлено та не заперечувалося сторонами в судовому засіданні, що позивач відображав доходи від реалізації нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток тільки після заправки пальним транспортного засобу контрагента - покупця.
Проте, як вбачається із матеріалів справи, ТОВ "Техно-Нафта-Газ" на рахунках 39 «Витрати майбутніх періодів» не відображалися витрати пов'язані з реалізацією нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток, як допоміжних засобів при їх реалізації на АЗС. Суд звертає увагу, що позивач на вказаному рахунку відображав тільки витрати на придбання ліцензій на здійснення роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами.
Судом встановлено, що витрати, а саме собівартість реалізованих паливно-мастильних матеріалів, пов'язані з реалізацією нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток, як допоміжних засобів при їх реалізації на АЗС, позивачем відображались по даті виписки податкових накладних.
Оскільки доходи визнаються на дату переходу права власності на нафтопродукти, що підтверджуються випискою видаткової накладної, на цю ж дату визнаються і витрати, що формують їх собівартість.
Враховуючи наведене, суд приходить до переконання, що позивач неправильно визначав дату переходу права власності на реалізовані ПММ та виникнення доходу, як наслідок неповно відобразив в Декларації про дохід від будь-якої діяльності, у зв'язку з чим занизив дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку в декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 р. - 1 квартал 2016 р. у сумі 3307464,00 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 2989321,00 грн, за 1 квартал 2016 р. в сумі 318143,00 грн.
Посилання представників позивача на те, що оплата талонів на ПММ є попередньою, суд відхиляє, оскільки дана обставина спростовується дослідженими по справі доказами.
В ході судового розгляду справи, судом неодноразово пропонувалося представникам позивача в порядку встановленому ст. 71 КАС України надати докази на підтвердження обставин, на які вони посилаються в обґрунтування позовних вимог.
Однак, представники позивача під час судового розгляду справи такі докази не надали, поважні причини неможливості їх надання не обґрунтували та не навели, у зв'язку з чим, в порядку встановленим ч. 6 ст. 71 КАС України, суд вирішив розглянути справу на основі наявних доказів.
З матеріалів справи видно, що відповідальними за правильність обчислення, своєчасність сплати податку i додержання законів про оподаткування та іншого законодавства у періоді вчинення порушень, підписували відповідні документи, ставили підписи на поданих деклараціях директор ТОВ «Техно-Нафта-Газ» ОСОБА_5 (наказ про переведення з посади директора від 13.01.2016 р.) та головний бухгалтер ОСОБА_6 (наказ про звільнення № 6-к від 31.03.2016 р.). Письмові пояснення директор та головний бухгалтер щодо порушень податкового законодавства не надали.
Чернівецькою ОДПІ на адресу позивача було направлено лист від 18.10.2016 р. №11851/10/24-12-14-01 про надання копії наказу про облікову політику товариства та завірених печаткою та скріплених підписами посадових oci6 копій документів бухгалтерського та податкового обліку, а також надання письмових пояснень, щодо методології відображення у бухгалтерському обліку доходів та витрат при реалізації нафтопродуктів за допомогою талонів та карток.
Відповідно до отриманої відповіді від 24.10.2016 р., позивачем не надано копії наказу про облікову політику товариства, а також не надано письмові пояснення щодо методологій відображення в бухгалтерському обліку доходів та витрат від реалізації нафтопродуктів за допомогою талонів та карток.
Судом встановлено та відображено в актах перевірки, що згідно даних бухгалтерського обліку ТОВ "Техно-Нафта-Газ" в перевіряємому періоді:
облік руху та наявності власних нафтопродуктів та нафтопродуктів, що передані позивачу на зберігання останнім здійснювалося на субрахунку 281 «Товари на складі», без використання позабалансового субрахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні»;
витрати (собівартість реалізованих ПММ) пов'язані з реалізацією нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток, як допоміжних засобів при їх реалізації на АЗС, позивачем відображалися по даті виписки видаткових накладних та щомісяця відносилися на фінансовий результат у порядку закриття рахунку обліку собівартості реалізованих нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток, як допоміжних засобів при їх реалізації.
Під час проведення перевірок позивачем не були надані наказ про облікову політику товариства, документи та письмові пояснення, що підтверджують відображення в бухгалтерському обліку отримання доходів та понесенння витрат від реалізації талонів та магнітних карток, аналітичний журнал-ордер по рахунку 281 «Товари» з розмежуванням власних та переданих на зберігання ТМЦ, журнали обліку нафтопродуктів, які не належать товариству за кожним власником у розрізі кожного резервуара, журнали обліку власних талонів /магнітних карток на пальне, журнали обліку талонів на пальне Торгівельної марки «WOG» отримані від ТОВ «Вог-Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544) та ТОВ «Нафтотрейд Ресурс» (код СДРПОУ 33680859), оборотно-сальдові відомості в poзpiзі кожного власника та кожного резервуара за кількісно-сумовими показниками iз зазначенням сальдо та оборотів за період, що перевіряється. Під час перевірки не надано інформацію (документально підтвердження) щодо оцінки вибуття запасів за методами, встановленими відповідними П(с)БО, якими передбачено, що для всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується лише один метод з дозволених методів оцінки їх вибуття. Причому відповідно до П(с)БО 9 до запасів включаються i товари, a їx продаж вважається вибуттям.
Вказані документи не надавалися позивачем для дослідження в судовому засіданні.
В акті перевірки зазначено та не заперечувалося представниками позивача в судовому засіданні, що в період, який перевірявся продані нафтопродукти i залишки на АЗС на зберігання (до їх видачі по талонах) не відображалися на рекомендованому позабалансовому субрахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні» позабалансового рахунку 02 «Активи на відповідальному зберіганні», а відображалися по рахунку 281 «Товари» разом з нафтопродуктами, призначеними для здійснення фінасово-господарської діяльності.
Судом також встановлено, що проведеною відповідачем перевіркою показників зазначених позивачем в бухгалтерському обліку встановлено:
реалізація нафтопродуктів з використанням талонів та магнітних карток з врахуванням ПДВ (Дт361Кт69): за даними платника - 13800956,16 грн (2015 р.), 3407145,80 грн (1 квартал 2016 р.); за даними перевірки - 0 грн.; розбіжність - 13800956,16 грн (2015 р.) «-3407145,80 грн (I квартал 2016 р.);
реалізація нафтопродуктів без використання талонів та магнітних карток та iнших тoварів з врахуванням ПДВ (Дт361,709,33,30 Кт702): за даними платника - 78120170,65 грн (2015 р.) - 12059964,88 грн (І квартал 2016 р.); за даними перевірки - 91921126,81 грн (2015 p.). 15467110,68 грн (I квартал 2016 р.); розбіжність - «+13800956,16 грн» (2015 р.). «+3407145,80 грн» (1 квартал 2016 р.);
собівартість реалізованих нафтопродуктів з/без використання талонів та магнітних карток та iнших тoварів (Дт902Кт28): за даними платника - 69982922,10 грн (2015 р.), 8810554,23 грн (I квартал 2016 р.); за даними перевірки - 69982922,10 грн, (2015 p.), 8810554,23 грн. (1 квартал 2016 р.); розбіжністъ - 0 грн;
фінансовий результат у порядку закриття рахунку обліку co6iвapmocmi реалізованих нафтопродуктів з/без використання талонів та магнітних карток та інших тoвapiв (Дт791Kт902): за даними платника - 69982922,10 грн (2015 р.), 8810554,23 грн (І квартал 2016 р.), за даними перевірки - 69982922,10 грн (2015р.), 8810554,23 грн (I квартал 2016 р.); розбіжність 0 грн;
фактична заправка пальним транспортного засобу покупця з використанням талонів та магнітних карток, як допоміжних засобів при їx реалізації на АЗС (Дт69 Кт70)2): за даними платника 8511475,65 грн (2015 р.), 2521145,57 грн (І квартал 2016 р.); за даними перевірки 0 грн; розбіжність «-8511475,65 грн» (2015 р.), «-2521145,57 грн (1 квартал 2016 р.);
фінансовий результат у порядку закриття рахунку обліку доходiв від реалізації нафтопродуктів з/без використання талонів магнітних карток та інших товарів (Дт702 Кт791): за даними платника - 72794765,83 грн (2015 р.), 12278322,17 грн (І квартал 2016 р.); за даними перевірки - 75784086,860 грн (2015 р.), 12594464,74 грн (I квартал 2016 р.); розбіжністъ - «+2989321,03 грн» (2015 р.), «+318142,57 грн (1 квартал 2016 р.).
Крім того, судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Техно-Нафта-Газ» за результатами діяльності за 2015 рік задекларовано різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України та на які збільшено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (рядок 03 Декларації) в сумі 2873509,00 грн.
Відповідно до додатка РІ до рядка 03 Декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік до різниць на які збільшено фінансовий результат товариством віднесено: суму заборгованості (її частини), попередньо віднесеної платником до зменшення доходу згідно з пп. 159.1.1. п. 159.1 ст.159 розділу III ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015 року (пп.1.1. п. 17 підрозділу 4 розділу XX ПКУ) в сумі 2873509,0 грн.
Відповідно до п.п.134.1.1. п. 134.1. ст.134 ПК України б"єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригуванння шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку).
В ході проведення перевірки ТОВ "Техно-Нафта-Газ" не представлене на перевірку первинні документи бухгалтерського обліку, які б підтверджували правомірність визначення та декларування товариством суми заборгованості (її частини), попередньо віднесеної платником до зменшення доходу згідно з пп. 159.1.1. п. 159.1 ст.159 розділу III ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015 року (п.п.1.1. п.17 підрозділу 4 розділу XX ПКУ), а перевіркою не виявлено документів, що підтверджують правомірність визначення товариством суми коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, та відповідно, зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку).
Не надано таких документів позивачем і під час судового розгляду справи.
Враховуючи наведене, суд вважає, що відповідачем правомірно за результатами перевірки зменшено задекларовані товариством різниці, які виникають відповідно до ПК України та на які збільшено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (рядок 03 Декларації) в сумі 2873509,0 грн.
Враховуючи вищенаведене та з врахуванням порушень, що не були оскаржені позивачем, суд приходить до висновку, що позивач в період з 01.01.2015 р. по 31.03.2016 р. занизив показники податку на прибуток на загальну суму 640424,00 грн (в тому числі за 2015 р. на суму 187204,00 грн та за І квартал 2016 р. в сумі 453220,00 грн), відтак відповідач правомірно виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0001701401 від 31.08.2016 р., яким збільшив позивачу суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в загальній сумі 753729,00 грн, в т. ч. за податковим зобов'язаннями в сумі 640424,00 грн та за штрафними санкціями у сумі 113305,00 грн.
Стосовно вимоги позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0001234000 від 31.08.2016 р. про стягнення штрафної санкції в сумі 215013,89 грн, суд зазначає наступне.
Згідно із змінами до ПК України внесеними Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 р. № 909-VIII, з 01.03.2016 р. почала працювати система електронного адміністрування реалізації пального (СЕАРП) та Єдиний реєстр акцизних накладних.
Відповідно до пп. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).
Підпунктом 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 ПК України визначено, що платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Відповідно до п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов'язковій реєстрації як платники акцизного податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.
Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.
Пунктом 6 Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 р. № 113 (далі - Порядок № 113) визначено, що реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується Мінфіном.
Заява про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального складається та подається до контролюючого органу за основним місцем обліку особи як платника податків засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного цифрового підпису відповідальних осіб.
Заява підписується керівником юридичної особи або уповноваженою особою, фізичною особою - підприємцем або його представником.
Датою та часом подання заяви до контролюючого органу є дата та час, зафіксовані у квитанції про доставку (перша квитанція).
У заяві в розрізі КОАТУУ (Державного класифікатора об'єктів адміністративно-територіального устрою України) надається інформація про всі введені в експлуатацію пункти (склади, комплекси, станції, інші об'єкти) з реалізації пального. Щодо кожного пункту у заяві зазначається код пункту реалізації пального (код згідно з ЄДРПОУ, якщо пункт є відокремленим підрозділом юридичної особи) або код за кодифікацією, прийнятою самою особою, назва, місцезнаходження та інші дані, встановлені формою заяви.
Не пізніше наступного робочого дня після надходження заяви засобами системи електронного адміністрування реалізації пального особа реєструється платником податку шляхом включення її до реєстру платників або такій особі надсилається повідомлення про необхідність подання нової заяви у разі виявлення порушень вимог щодо електронного цифрового підпису, дотримання форми, встановленої наказом Мінфіну, порядку заповнення і подання заяви згідно з цим Порядком. Інформація про результати розгляду заяви надсилається особі засобами електронного зв'язку в електронному вигляді у другій квитанції (п. 7 Порядку № 113).
Згідно п. 8 Порядку № 113 визначено, що датою реєстрації платника податку є дата включення його до реєстру платників.
Пунктом 9 Порядку № 113 визначено, що платник податку може надіслати до ДФС засобами електронного зв'язку в електронному вигляді запит для отримання витягу з реєстру платників.
ДФС не пізніше наступного робочого дня після надходження запиту надсилає особі засобами електронного зв'язку в електронному вигляді витяг з реєстру платників. Витяг є дійсним до внесення відповідних змін до реєстру платників.
Судом встановлено, що 26.02.2016 р. позивачем до Чернівецької ОДПІ Головного управління ДФС у Чернівецькій області подано засобами електронного зв'язку заяву про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального (Т. 2 а.с. 189).
Як вбачається із матеріалів справи, після автоматичної обробки заяви позивачу було надіслано квитанцію №2 з кодом відмови №32, оскільки заява була складена із порушеннями, зокрема у полі "Код пункту реалізації пального" позивачем було вказано податковий номер платника.
Вказана обставина не заперечувалася сторонами в судовому засіданні та підтверджується дослідженим в судовому засіданні скріншотом "Журнал заяв про реєстрацію платників акцизного податку з реалізації пального" з архіву електронної звітності (Т. 2 а.с. 188).
29.02.2016 р. ТОВ "Техно-Нафта-Газ" зверталося до відповідача із запитом про надання витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального (Т. 2 а.с. 193).
Оскільки ТОВ "Техно-Нафта-Газ" не був зареєстрованим платником акцизного податку з реалізації пального, 03.03.2016 р. позивач в електронній формі вдруге подав заяву про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального із зазначенням кодів пунктів реалізації пального (Т. 2 а.с. 190).
Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що вказана заява пройшла обробку і була прийнята системою електронного адміністрування реалізації пального, про що була направлена позивачу квитанція №2.
03.03.2016 р. ТОВ "Техно-Нафта-Газ" зверталося до відповідача із запитом про надання витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального (Т. 2 а.с. 192).
Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що ТОВ "Техно-Нафта-Газ" було зареєстровано платником акцизного податку 03.03.2016 р. Вказана обставина не заперечувалася сторонами в судовому засіданні та підтверджується дослідженим в судовому засіданні скріншотом "Журнал заяв про реєстрацію платників акцизного податку з реалізації пального" з архіву електронної звітності (Т. 2 а.с. 188).
При цьому, суд вважає, що позивач подавши заяву про реєстрацію платником акцизного податку з реалізації пального до органів ДФС 26.02.2016 р. мав намір здійснювати продаж власного пального починаючи з 01.03.2016 р.
В акті позапланової перевірки від 31.10.2016 р. зафіксовано, що згідно періодичних звітів РРО по шести АЗС в період з 01.03.2016 р. по 02.03.2016 р. позивач здійснював операції з реалізації пального, а саме роздрібний продаж пального через власні АЗС на загальну суму 480274,37 грн.
Зокрема, згідно Z-звітів від 01.03.2016 р. позивачем через АЗС №1 с. Чагор, вул. Приміська,1 1 реалізовано пального на суму 5060,42 грн та 44710,69 грн, АЗС №2 смт. Глибока, вул. Привокзальна, 2 - 20040,22 грн, АЗС №3 м. Чернівці, вул. Комарова ЗА - 107847,43 грн, АЗС №4 м. Сторожинець, вул. Видинівського, 66 - 17218,38 грн та 21657,54 грн, АЗС №5 м. Герца, вул. Центральна, 4-Ж - 18032,16 грн та 5156,36 грн, АЗС №6 м. Заставна, вул. Бажанського 78 - 8799,88 грн. Всього реалізовано 01.03.2016 р. на суму 248523,08 грн, в т.ч. по картці на суму 40851,79 грн, по талонах - 160633,55 грн, в кредит - 7746,90 грн, за готівку - 39290,84 грн.
Відповідно до Z-звітів від 02.03.2016 р. позивачем через АЗС №1 с. Чагор, вул. Приміська, 1 реалізовано пального на суму 55488,46 грн, АЗС №2 смт. Глибока, вул. Привокзальна, 2 - 29067,29 грн, АЗС №3 м.Чернівці, вул. Комарова ЗА - 78117,07 грн, АЗС №4 м. Сторожинець, вул. Видинівського, 66 - 42103,62 грн, АЗС №5 м. Герца, вул. Центральна, 4-Ж - 21664,05 грн, АЗС №6 м. Заставна, вул. Бажанського, 78 - 5310,80 грн. Всього реалізовано 02.03.2016 р. на суму 231751,29 грн, в т.ч. по картці на суму 33899,58 грн, по талонах - 147582,95 грн, в кредит - 15822,65 грн, за готівку - 34446,11 грн.
Судом встановлено, підтверджується даними бухгалтерського обліку (1С: Предприятие 8) та періодичними звітами РРО ТОВ «Техно-Нафта-Газ», що протягом 01-02 березня 2016 р. позивачем відпущено нафтопродуктів: за готівку на суму 73736,95 грн; за платіжними картками на суму 23569,55 грн; за талонами та картками на суму 382967,87 грн. в тому числі: за картками (талонами) WOG емітованими ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС» у відповідності до договору зберігання №29/01-1 від 29.01.2016 року, укладеного між ТОВ «Техно-Нафта-Газ» та ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС» на суму 265260.48 грн; за картками (талонами) емітованими ТОВ «Техно-Нафта-Газ» на суму 117707,39 грн.
В ході перевірки ТОВ "Техно-Нафта-Газ" встановлено невідповідність даних щодо виторгів за березень 2016 р., а саме: згідно періодичних звітів РРО за березень 2016 р. сума виторгів відрізняється від даних Декларацій акцизного податку за березень 2016 р. (Розділ Ґ. Податкові зобов'язання з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів). Дана невідповідність пов'язана з тим, що ТОВ "Техно-Нафта-Газ" здійснює реалізацію пального, яке ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС» передало ТОВ "Техно-Нафта-Газ" на відповідальне зберігання.
Суд не бере до уваги доводи позивача, що з 01.03.2016 р. по 02.03.2016 р. ними реалізовано паливно-мастильні матеріали, які знаходились в них на зберіганні від ТОВ «Нафтотрейд ресурс», з наступних підстав.
Підпункт 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачає, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.
Таким чином, обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.
Крім того, пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено поняття продажу (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Відповідно до п. 215.1 ст. 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; пальне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.
Згідно з ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.
Відповідно до пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 ПК України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з податком на додану вартість та без урахування акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу;
Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.
Тобто, виходячи з наведених норм ПК України, суд приходить до переконання, що не вважаються продажем (реалізацією), а, відтак, не є об'єктом оподаткування акцизним податком, операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, зазначених у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу товарів, у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Судом встановлено, що 29.01.2016 р. ТОВ "Техно-Нафта-Газ" (далі - «Зберігач») уклало з ТОВ «Нафтотрейд ресурс» (далі - «Поклажодавець») уклало договір зберігання №29/01-1 (Т. 1 а.с. 138 - 142).
За даним Договором Зберігач зобов'язується зберігати нафтопродукти, в подальшому іменовані - Майно, передане йому Поклажодавцем і повернути це Майно в цілості на умовах визначених Договором.
Відповідно до п. 5.1 Договору порядок повернення майна здійснюється в тому числі на наступних умовах:
- шляхом відпуску нафтопродуктів Поклажодавцю (його уповноваженим представникам) через систему електронних засобів розрахунків за нафтопродукти, з використанням спеціально-призначеного обладнання - POS - термінал - обладнання для зчитування електронних даних;
- шляхом відпуску нафтопродуктів Поклажодавцю (його уповноваженим представникам) по факту пред'явлення картки на пальне. Картка являє собою емітований Поклажодавцем документ встановленого зразка та форми багаторазового використання, що посвідчує право Поклажодавця та/або уповноваженого ним представника на одержання певної кількості та певної нафтопродукту на АЗС зберігача.
Пунктом 3.1 Договору визначено місце зберігання майна Поклажодавця, а саме місце поставки - терміналь місць зберігання - резервуари АЗС Зберігача, що знаходяться за адресою: Чернівецька область, м. Герца, вул. Центральна, 4, Чернівецька область, смт. Глибока, вул. Привокзальна, 2, Чернівецька область, м. Заставна, вул. Бажанського, 78-Д, Чернівецька область, м. Сторожинець, вул. Видинівського, 66, Чернівецька область, вул. Комарова, 3-А, Чернівецька область, с. Чагор, вул. Приміська, 1-А.
Разом з тим, судом встановлено, що вказані резервуари, для зберігання нафтопродуктів Поклажодавця вказані позивачем при поданні в електронному вигляді в програмі СЕАРП в акті Інвентаризації обсягів залишку пального на 01.03.2016 р.
Згідно з пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком.
Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено п. 216.9 ст. 216 ПК України.
Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до п. 10 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами" від 20.12.97 р. № 1442 (далі - Правила) розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів встановлений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України затвердженого Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України 20.05.2008 р. № 281/171/578/155, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 р. за № 805/15496 (далі - Інструкція).
Пунктом 10.3 Інструкції визначено, що відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.
В свою чергу, згідно п. 10.3.1.1 Інструкції, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 р. № 1315.
Відповідно до п. 10.3.1.3 Інструкції облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Приписами п. 10.3.2.1 Інструкції визначено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП.
Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.
У Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому, відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.
Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).
Отже, при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п. 216.9 ст. 216 ПК України.
Пунктом 10.3.4.1 Інструкції визначено, що відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні" та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.04.2005 р. № 137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.05.2005 р. за № 543/10823, та інших нормативно-правових актів.
Згідно п. 1.27 ст. 1 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 р. №2346-ІІІ платіжна картка - електронний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг, перерахування коштів зі своїх рахунків на рахунки інших осіб, отримання коштів у готівковій формі в касах банків через банківські автомати, а також здійснення інших операцій, передбачених відповідним договором.
Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (п. 16.2 Інструкції).
Відповідно до п. 16.3 Інструкції на підставі перевірених змінних звітів та первинних документів бухгалтерська служба підприємства нафтопродуктозабезпечення складає місячну накопичувальну відомість та обігові відомості, у яких відображаються: кількість завезених на АЗС нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива залежно від масової частки сірки) та цінами; закупівельна вартість та вартість реалізації завезених нафтопродуктів; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за готівку, у тому числі сума ПДВ; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за безготівковими розрахунками згідно з відомостями, за талонами та платіжними картками; результати інвентаризації нафтопродуктів та готівки.
Як зазначалося раніше, протягом 01-02.03.2016 р. позивач здійснив реалізацію власного пального за готівку та за допомогою банківських карток та з використанням паливних карток і талонів емітованими ТОВ "Техно-Нафта-Газ" на суму 215013,89 грн; за картками (талонами) WOG емітованими ТОВ «Нафтотрейд ресурс» на суму 265260,48 грн.
Суд не бере до уваги доводи позивача стосовно того, що реалізовані ТОВ "Техно-Нафта-Газ" паливно - мастильні матеріали за період з 01.03.2016 р. по 02.03.2016 р. відображені ТОВ «Нафтотрейд ресурс» в декларації акцизного податку, оскільки дослідженням в декларації акцизного податку поданої ТОВ «Нафтотрейд ресурс» за березень 2016 р. вказало нульові показники в розділі В податкові зобов'язання з нафтопродуктів, скрапленого газу, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, палива моторного альтернативного, біодизеля та його суміші (що не містять або містять менш як 70 мас.% нафти або нафтопродуктів, одержаних з бітумінозних порід) на основі моноалкільних складних ефірів жирних кислот, визначениз у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 розділу VI Кодексу та в розділі податкові зобов'язання з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (Т. 2 а.с. 194 - 195).
Також в судовому засіданні представники позивача не заперечували, що Змінний звіт АЗС за формою № 17-НП та відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП за період, що перевірявся позивачем не велися.
Таким чином, суд приходить до висновку, що ТОВ "Техно-Нафта-Газ" реалізовано власного пального, за виключенням відпуску пального в рамках договору зберігання №29/01-1 від 29.01.2016 р., 01.03.2016 р. на суму 109554,19 грн, 02.03.2016 р. на суму 105459,70 грн, всього на загальну суму 215013,89 грн.
Згідно п. 117.3 ст. 117 ПК України здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, - тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального.
Беручи до уваги встановлені обставини, суд вважає обґрунтованими висновки відповідача щодо порушення позивачем п. 117.3 ст. 117 ПК України, за що правомірно накладено штраф в сумі 215013,89 грн.
За таких обставин, податкове повідомлення-рішення №0001234000 від 31.08.2016 р. про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 215013,89 грн є правомірним та не підлягає скасуванню.
Зважаючи на встановлені судом обставини, суд приходить до висновку, що виявлені в ході перевірки порушення позивачем положень чинного податкового законодавства, які стали підставою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, підтверджені в ході судового розгляду.
Інші доводи представника позивача щодо протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд вважає необґрунтованими, оскільки не спростовують правомірність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень.
Стаття 19 Конституції України визначає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Оцінюючи правомірність дій та рішень відповідача, суд керується критеріями, закріпленими у ч. 3 ст. 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, яких повинні дотримуватися суб'єкти владних повноважень при реалізації дискреційних повноважень.
Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судовим розглядом не встановлено порушення зазначених критеріїв відповідачем під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішення.
Відповідно до положень, закріплених ст. 11 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Під час судового розгляду справи відповідач, як суб'єкт владних повноважень, довів належними засобами доказування правомірність та обґрунтованість прийнятих податкових повідомлень-рішень, а тому в задоволенні адміністративного позову суд відмовляє повністю.
На підставі викладеного, керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2, 11, 69 - 71, 86, 94, 158, 160 - 167 КАС України, суд,-
В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
У відповідності до ст.ст. 185-186 КАС України апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення до Вінницького апеляційного адміністративного суду через Чернівецький окружний адміністративний суд. У разі застосування судом частини третьої статті 160 цього Кодексу, проголошення вступної та резолютивної частини рішення, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дні отримання копії постанови.
Згідно ст. 254 КАС України постанова, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмовити у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Суддя В.К. Левицький
Постанова в повному обсязі складена протягом п'яти робочих днів 13 грудня 2017 р.