28 листопада 2017 рокусправа № П/811/602/17
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.
суддів: Шлай А.В. Прокопчук Т.С.
за участю секретаря судового засідання: Горшкова В.В.
за участю представника позивача: ОСОБА_1
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро в режимі відеоконференції з Кіровоградським окружним адміністративним судом апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_2
на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року у справі №811/602/17 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 до Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішення та вимоги,-
10 квітня 2017 року фізична особа - підприємець ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом в якому просив: визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №13000571701 від 31.10.2014 року, винесену Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій з донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0006411701 від 31.10.2014 року, винесене Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів Кіровоградської області.
Адміністративний позов обґрунтовано тим, що постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20.03.2013 року у справі №811/363/13-а, яку залишено без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2014 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.02.2016 року визнано протиправним та скасовано наказ начальника Кіровоградської ОДПІ від 24.10.2012 року №1957 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки», на підставі якої відповідачем було проведено перевірку позивача та складено акт невиїзної перевірки. Позивач зазначає, що в основу акту перевірки від 21 травня 2014 року в частині висновків про несплату позивачем сум єдиного внеску в визначеному законом розмірі покладено висновки акту перевірки проведеної на підставі незаконного наказу №1957. Вказане, на думку позивача, свідчить про протиправність оскаржуваних рішень відповідача.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року в задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_2 - відмовлено.
Не погодившись з постановою суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржувану постанову суду скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог. Апеляційна скарга обґрунтована, фактично доводами адміністративного позову.
Представник позивача, в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд апеляційну скаргу задовольнити, постанову скасувати, прийняти нову постанову про задоволення позову ФОП ОСОБА_2.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Кіровоградської ОДПІ було проведено документальну виїзну планову перевірку ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання податкового законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт №341/11-23-17-01/НОМЕР_1 від 21.05.2014 року.
За наслідками перевірки податковий орган дійшов висновку, зокрема, що позивачем порушено п. 2 частини 1 ст. 7 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», визначено суму податкового зобов'язання з єдиного внеску на загальну суму 82036.33 грн., в тому числі за 2011 рік на суму 64154.46 грн., за 1 квартал 2012 року на суму 178971 грн.
На підставі висновків акту перевірки податковим органом прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 31.10.2014 року №Ф-13000571701, згідно якої податковий орган вимагає сплатити суми недоїмки зі сплати єдиного внеску.
Розглянувши матеріали документальної перевірки №341/11-23-17-01/21102704275 від 31.05.2014 року заступник начальника Кіровоградської ОДПІ ГУ Міндоходів у Кіровоградській області О.В. Єфімович прийняв рішення №0006411701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 31.10.2014 року, яким до ФОП ОСОБА_2 застосовано штрафні санкції за порушення п.2 ч. 1 ст. 7 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» у розмірі 10518.36 грн..
Правомірність та обґрунтованість вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 31.10.2014 року №Ф-13000571701, а також рішення про застосування фінансових санкцій №0006411701 від 31.10.2014 року про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є предметом спору переданого на вирішення суду.
Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що доводи адміністративного позову зведені лише до факту проведення відповідачем незаконної перевірки на підставі скасованого наказу, оформленої актом від 07.11.2012 року №581/17-1/НОМЕР_1, які не спростовують правомірність висновків податкового органу щодо порушення позивачем п.2 ч. 1 ст. 7 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Суд апеляційної інстанції вирішуючи спір між сторонами виходить з наступного.
Згідно з частиною другою статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» платник єдиного внеску зобов'язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Частиною 3 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» передбачено, що обов'язки, передбачені частиною другою цієї статті, поширюються на платників, зазначених у пунктах 1, 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону.
Відповідно до частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Згідно абзацом першим пункту 2 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується для платників, зазначених, зокрема, у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Відповідно до частини третьої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
Пунктом 4 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» визначено, що максимальна величина бази нарахування єдиного внеску - максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок.
Пунктом 5 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» визначено, що мінімальний страховий внесок - сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.
Відповідно до абзацу 4 пункту 164.1 статті 164 Податкового Кодексу України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Відповідно до приписів п. 177.1, 177.2 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Порядок звітування фізичної особи особи - підприємця - про суми обрахованого єдиного внеску в 2001-2013 роках визначався Порядком формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого Постановою правління Пенсійного фонду України 08.10.2010р. №22-2 (далі - Порядок).
Згідно п. 3.2 Порядку, ФО - підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, формують та подають до органів Пенсійного фонду звіт самі за себе один раз на рік до 10 лютого року, наступного за звітним періодом.
Звітним періодом є календарний рік.
Звіт подається за формою згідно з додатком 5 до цього Порядку.
Відповідно до п. 4. 109, 4.11 Порядку, ФО - підприємці, крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування, самі за себе формують та подають до органів Пенсійного фонду звіт згідно з таблицею 1 додатка 5 до цього Порядку. Протягом року у разі призначення пенсії подається звіт з позначкою "призначення пенсії" за період до дати формування заяви на призначення пенсії.
ФО - підприємці, які обрали спрощену систему оподаткування, самі за себе формують та подають до органів Пенсійного фонду звіт згідно з таблицею 2 додатка 5 до цього Порядку. Протягом року у разі призначення пенсії подається звіт з позначкою "призначення пенсії" за період до дати формування заяви на призначення пенсії.
Таким чином, єдиний внесок нараховується на суму чистого оподаткованого доходу, який визначається як різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Своєю чергою, сума чистого оподатковуваного доходу визначається платником податку з доходів фізичних осіб у річній податковій декларації про майновий стан і доходи.
Як вбачається з акту перевірки (арк.. акту №12), позивачем у визначені законом терміни подавались такі декларації до контролюючого органу:
№1300005793 від 08.04.2013 року (звітний податковий період з 01.04.2012 - 31.12.2012 ) відповідно до якої сума чистого оподаткованого доходу становить 77 821 грн.,
№90913187728 від 17.04.2014 року (візитний період 2013 рік) відповідно до якої сума чистого оподаткованого доходу становить 32000 грн..
Завищень або занижень сум чистого оподаткованого доходу за 2012 та 2013 роки перевіркою на встановлено.
При цьому, суму чистого оподаткованого доходу позивача за 2011 рік податковим органом під час перевірки, яка оформлена актом від 21 травня 2014 року, не встановлено та в акті перевірки не відображено.
Для визначення суми Єдиного внеску, що був донарахований позивачу за результатами перевірки, податковий орган виходив з сум чистого місячного доходу, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб за 2011 рік та 1 квіртал2012 року, виходячи із результатів позапланової документальної перевірки, оформленої актом від 07.11.2012 року №581/17-1/НОМЕР_1, згідно висновків якого підлягає збільшенню сума задекларованого чистого доходу за 2011 рік, яка становить 1294066.29 грн., за 1 квартал 2012 року - 260647.32 грн..
Як вбачається з п. 1.12 акту перевірки позивача від 21.05.2014 року, на підставі акту перевірки від 07.11.2012 року позивачу було нараховане грошове зобов'язання всього на суму 898.1 грн., станом на час проведення перевірки та визначення податковим органом оскаржуваним вимоги та рішення від 31.10.2014 року сума нарахованих зобов'язань не набула статусу узгодженої, оскільки перебувала в процесі оскарження. (арк. акту 6).
Тому, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, у відповідача під час формування оскаржуваних вимоги та рішення від 31.10.2014 були відсутні підстави для врахування збільшення позивачу суми задекларованого чистого доходу за 2011 рік та 1 квартал 2012 року, яке відбулось на підставі акту перевірки від 07.11.2012 року.
Більш того, фактично, як вбачається з таблиці наведеної в п. 2.5 акту перевірки від 21.05.2014 року, суму чистого оподаткованого доходу позивача за період з 2011 року та 1 квартал 2012 року для цілей визначення ставки ЄВ, визначено як середньомісячний річний оподатковуваний дохід. Контролюючим органом було на власний розсуд застосована максимальна база нарахування єдиного внеску, зокрема було здійснено обрахунок добутку сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на відповідний місяць , помноженого на ставку ЄВ 34.7%.
Однак, таке визначення чистого оподаткованого доходу, а також розміру ЄВ, що має бути сплачений ФО, яка проводить господарську діяльність не відповідає вимогам Закону «Про збір та облік на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та Порядку, оскільки єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування обчислюється не щомісячно, а за результатами отриманого чистого оподаткованого доходу за рік.
При цьому таке нарахування має відбуватись в межах величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом, відповідно до ст. 7 ЗУ «Про збір та облік на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Так, максимальна величина бази нарахування ЄСВ :
- у 2011 році склала 17068,00 грн., 34,7 відсотків із якої дорівнювало - 5922,60 грн.;
- у 2012 році складала 19278 грн., 34,7 відсотків із якої дорівнювало - 6689,47 грн.;
- у 2013 році складала 20706 грн., 34,7 відсотків із якої дорівнювало - 7184,99 грн.
Відповідно акту перевірки від 21.05.2014 року, відображено такі суми ЄВ сплачені позивачем в розрізі перевіряємих років: за 2011 рік сплачено 4010.24 грн. єдиного внеску, за 2012 рік сплачено 10488.77 грн., за 2013 рік сплачено 11104.01 грн.. (арк.. акту 18-19)
Отже, позивачем за період 2012 та 2013 роки, сплачено суми ЄВ, які є більшими від максимальної величини бази нарахування ЄВ, а за 2011 рік, позивачем сплачено ЄВ в розмірі меншому від максимальної величини бази нарахування ЄВ. Сума недоплаченого позивачем ЄВ за 2011 рік становить 1912.36 грн..
Відтак, з огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку про протиправність нарахування контролюючим органом сум недоїмки відповідно до оскаржуваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 31.10.2014 року №Ф-13000571701 в частині нарахування сум ЄВ в розмірі 74 167.41 грн., в іншій частині вимога є такою, що відповідає Закону.
Щодо вимог про визнання протиправним та скасування рішення від 31.10.2014 року №0006411701 про застосування штрафних санкцій, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п.п. 4 п. 15 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-1У від 8 липня 2010 року передбачено, що суми штрафів та нарахованої пені включаються до вимоги про сплату недоїмки, якщо їх застосування пов'язано з виникненням та сплатою недоїмки.
Процедура нарахування і сплати фінансових санкцій з єдиного внеску регламентована Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженою наказом Міністерства доходів і зборів України від 09.09.2013 року № 455, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 19.09.2013 року № 1622/24154 (далі - Інструкція № 455).
Відповідно до п. 7.1. Інструкції № 455 за порушення норм законодавства про єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування до платників, на яких згідно із Законом покладено обов'язок нараховувати, обчислювати та сплачувати єдиний внесок, застосовуються фінансові санкції (штрафи та пеня) відповідно до Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-1У від 8 липня 2010 року.
Згідно п.7.12 Інструкції № 455, суми штрафів та нарахованої пені включаються до вимоги про сплату недоїмки, якщо їх застосування пов'язано з виникненням та сплатою недоїмки.
Так, контролюючим органом спірне рішення про застосування штрафних санкцій винесено окремо від вимоги про сплату недоїмки від 31.10.2014 року №Ф-13000571701,що є порушенням вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-1У від 8 липня 2010 року та вказаних вище вимог Інструкції № 455.
В свою чергу, невідповідність рішення №00064116701 від 31.10.2014 року вимогам Закону та інструкції є підставою для його скасування.
При цьому суд апеляційної інстанції зазначає, що суми наведені відповідачем в оскаржуваних рішенні та вимозі не відповідають сумам недоплаченого ЄВ, які визначені за наслідками перевірки та санкцій, які викладені в розрахунку до акту перевірки від 21.05.2014 року (а.с.21 зворотній бік).
З метою з'ясування обставин з приводу того, яким чином відбулося нарахування позивачу спірних ЄВ та санкцій судом ухвалою від 19 жовтня 2017 року було витребувано у відповідача розрахунок до рішення №00064116701 від 31.10.2014 року.
На виконання вказаної ухвали на адресу суду відповідачем направлено розрахунок, який є аналогічним розрахунку, викладеному в акті перевірки від 21.05.2014 року. Так, згідно наданого відповідачем розрахунку сума донарахованих за наслідками перевірки зобов'язань позивача становить 93448.17 грн., з яких ЄВ - 82036 грн. (2011 рік-2012 рік), штрафні санкції (2011 рік 15%, 2012 рік 10%) - 11411.84 грн..
Між тим, згідно оскаржуваного рішення сума донарахованого ЄВ становить 76079.77 грн., а штрафних санкцій 1518.36 грн., аналогічна суми донарахованого ЄВ зазначена і в оскаржуваній вимозі. Суд зазначає, що вказана в рішенні та вимозі сума ЄВ не відповідає вимогам сумам зазначеним в акті перевірки від 21.05.2014 року та розрахунку до вказаного акту, також не відповідає сумі ЄВ вказаним в додатково наданому розрахунку.
Відтак, в порушення вимог ст. 72 КАС України, відповідачем не доведено правомірності прийнятого ним рішення, тому воно підлягає скасуванню.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що постанову суду першої інстанції слід скасувати та прийняти нову постанову часткове задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_2.
У відповідності до ст. 94 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При вирішенні питання щодо розподілу судових витрат суд виходить з пропорційності задоволених позовних вимог.
Так, предметом оскарження у даній справі є рішення та вимога про сплату недоїмки та штрафних санкцій з ЄВ на загальну суму 86 598.13 грн., за наслідками розгляду справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що вимога про сплату недоїмки підлягає скасуванню в частині нарахування ЄВ на суму 74 167.41, в іншій вимога є обґрунтованою, рішення про застосування штрафних санкцій є протиправним та підлягає скасуванню в повному обсязі.
Фактично суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо необхідності задоволення позовних вимог про скасування рішення про застування штрафних санкцій всього та часткове скасування вимоги всього на суму 84 685.77 грн., тобто позовні вимоги ФОП ОСОБА_2 підлягають задоволенню у розмірі 73.34 % від заявлених позовних вимог.
Як вбачається з матеріалів справи позивачем при поданні адміністративного позову та при зверненні з апеляційною скаргою сплачено судовий збір у розмірі 1819.71 грн. (866грн. +953.71 грн.), відтак, враховуючи часткове задоволення позовних вимог, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Кропивницької ОДПІ підлягає стягненню судовий збір у розмірі 1334.57 грн. (1819.71 грн. х73.34%)
Керуючись ч. 3 ст. 160, ст. 195, ст. 196, ст. 198, ст. 202, ст. 205, ст. 207 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 - задовольнити частково.
Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року у справі №811/602/17 - скасувати та прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 задовольнити частково.
Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №13000571701 від 31.10.2014 року, винесену Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, в частині сум єдиного внеску на суму 74 167.41 грн..
Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій з донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0006411701 від 31.10.2014 року, винесене Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів Кіровоградської області.
В іншій частині в задоволенні позовних вимог фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 - відмовити.
Стягнути на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 за рахунок бюджетних асигнувань Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області суму сплаченого судового збору у розмірі 1334 (одна тисяча триста тридцять чотири) гривні 57 копійок.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку протягом двадцяти днів відповідно до ст. 212 КАС України.
Головуючий: О.О. Круговий
Суддя: А.В. Шлай
Суддя: Т.С. Прокопчук