19 жовтня 2017 рокусправа № 804/2944/17
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Іванова С.М.
суддів: Панченко О.М. Чередниченка В.Є.
за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський стрілочний завод" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 червня 2017 року у справі № 804/2944/17 за позовом Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський стрілочний завод" до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський стрілочний завод" (далі - позивач) звернувся з адміністративним позовом до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач), у якому просило визнати незаконним і скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № 0002734608 від 24.04.2017 р. про нарахування позивачеві грошового зобов'язання у вигляді пені за несвоєчасну сплату земельного податку у сумі 1726213,79 грн.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 червня 2017 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено у повному обсязі.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський стрілочний завод" звернулося з апеляційною скаргою, в якій просило скасувати вищезазначену постанову як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначав, що судовими рішеннями, які набрали законної сили встановлено, що договори оренди земельних ділянок, укладені між позивачем та Дніпровською міською радою, є не вчиненими та неукладеними, у зв'язку з чим ПАТ "Дніпропетровський стрілочний завод" має сплачувати земельний податок відповідно до вимог ст. ст. 269-271, 274 ПК України. Разом з тим, судові рішення, які стали підставою для перегляду виду податкового платежу, набрали законної сили у 2016 році, після чого позивачем і було подано уточнюючі декларації, у зв'язку з чим в діях ПАТ "Дніпропетровський стрілочний завод" відсутній склад податкового правопорушення, визначеного ст. 109, 111 ПК України.
Представник позивача в судовому засіданні просив задовольнити вимоги апеляційної скарги на підставах, що в ній зазначені, та скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, зазначав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому підлягає залишенню без змін.
Заслухавши осіб, які беруть участь у справі, перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції, Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський стрілочний завод" зареєстроване виконкомом Амур-Нижньодніпровської районної ради 19.09.1990р. за адресою: м. Дніпро, вул. Любарського, буд. 181, та перебуває на обліку у СДПІ по роботі з ВПП у м.Дніпропетровську, що підтверджується змістом акту перевірки від 03.04.2017 р. (а.с.13).
03.11.2016 р. контролюючий орган звернувся до позивача з листом № 1293/10/28-01-40-02-16 з приводу надання пояснень та їх документального підтвердження щодо причин необчислення (не нарахування) суми земельного податку за період 2015 року та січень-липень 2016 р., посилаючись на те, що з проведеного аналізу наявних податкових декларацій з плати за землю 2014 р. - 2016 р. встановлено, що підприємством зменшено суми орендної плати за землю, при цьому, підприємством на 03.11.2016 р. не здійснено нарахування земельного податку за 2015 рік та січень-липень 2016 р. по відповідних земельних ділянках (а.с.42).
01.12.2016 р. засобами телекомунікаційного зв'язку до податкової інспекції позивачем були подані уточнюючі податкові декларації з плати за землю за 2015 р. (реєстраційний № 9276936830) та за січень-липень 2016 р. (реєстраційний № 9230385569), відповідно до яких позивачем збільшено податкові зобов'язання по земельному податку, а саме: колонка 3 рядка 7 декларації - "розрахунок заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів поточного року, за якими минув термін сплати" за 2015 рік - 3387471,49 грн., та за січень-липень 2016р. - 2676269,75 грн. Також у колонках 4-15 рядка 10 декларацій - "сума пені" самостійно обчислена позивачем склала - 3687,42 грн., у тому числі: за 2015 рік - 2062,44 грн., за січень-липень 2016р. - 1624,98 грн., що підтверджується змістом копій уточнюючих декларацій, наявних у матеріалах справи (а.с.30-41).
03.04.2017 р. на підставі наказу № 534 від 17.03.2017 р. посадовими особами контролюючого органу було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питання повноти нарахування пені по уточнюючим деклараціям по земельному податку за 2015 рік та за січень-липень 2016р. за результатами якої було складено акт за № 30/28-10-46-08-14367980 та встановлено порушення позивачем пп.129.1.2 п.129.1 ст.129 та абз. 2 пп. 129.4 ст. 129 Податкового кодексу, внаслідок невірного визначення позивачем суми пені по уточнюючим деклараціям по земельному податку за 2015 рік та за січень-липень 2016р. заниження пені склало 1726213,79 грн. (а.с.13-21).
На підставі вищевказаного акту перевірки контролюючим органом 24.04.2017 р. було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002734608, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання за платежем - земельний податок з юридичних осіб, за штрафними (фінансовими) санкціями (пеня) у розмірі 1726213,79 грн. (а.с.10).
Скасування вказаного податкового повідомлення-рішення і було предметом судового розгляду.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог позивача, суд першої інстанції виходив з того, що приписами чинного податкового законодавства визначено обов'язок платника податків щодо подання уточнюючих декларацій у разі заниження податкового зобов'язання, а також самостійного розрахунку пені із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки НБУ, в тому числі і за період адміністративного та/або судового оскарження у відповідності до вимог п.п.129.1.2 ст. 129. Абз. 2 п. 129.4. ст. 129 ПК України.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, виходячи із наступного.
Так, за позицією позивача, рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 22.02.2016р. у справі № 904/11048/15, яке набрало законної сили 11.03.2016 р., позивачеві було відмовлено у задоволенні позову щодо визнання договорів земельних ділянок недійсними з підстав того, що договори оренди земельних ділянок є не вчиненими та неукладеними. Також постановою Вищого адміністративного суду України від 08.08.2016 р. у справі № 804/12851/13-а було зроблено висновок про те, що у зв'язку із визнанням договорів оренди земельних ділянок не вчиненими та неукладеними, позивач повинен сплачувати земельний податок відповідно до вимог ст.ст.269-271,274 Податкового кодексу України. Саме після встановлення вказаних вище обставин з урахуванням судових рішень, згідно запиту відповідача, позивачем 01.12.2016 р. були подані уточнюючі податкові декларації за 2015 р., та за січень-липень 2016 р. у відповідності до вимог п.50.1 ст.50 Податкового кодексу України (без нарахування пені на підставі пп.129.1.2, абз.2 пп.129.4 ст.129 ПК України), в яких замість орендної плати позивачем декларувався земельний податок, тобто у такий спосіб позивач виконав свій обов'язок, передбачений ст.ст.35, 50 ПК України. З огляду на вищенаведене вважає, що обставини, які вплинули на характер оподаткованих правовідносин позивача (зміну податкового обов'язку) виникли не внаслідок вчинення протиправних дій позивача, а внаслідок юридичного факту (рішення суду), а тому вважає застосування відповідачем такого виду фінансової відповідальності як пеня за несвоєчасну сплату земельного податку (обов'язок якого виник після вступу в законну силу судового рішення) порушують вимоги ст.ст.109,111 ПК України, оскільки не утворюють складу податкового порушення.
Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно п. 129.1. ст. 129 ПК України (в редакції станом на дату подання позивачем уточнюючого розрахунку, а саме 01.12.2016 року) визначено, що пеня нараховується:
129.1.1. після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов'язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається:
а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов'язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного цим Кодексом;
б) при нарахуванні суми грошового зобов'язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного у податковому повідомленні - рішенні згідно із цим Кодексом;
129.1.2. у день настання строку погашення податкового зобов'язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.3. у день настання строку погашення податкового зобов'язання, визначеного податковим агентом при виплаті (нарахуванні) доходів на користь платників податків - фізичних осіб, та/або контролюючим органом під час перевірки такого податкового агента.
Приписами п. 129.2. ст. 129 ПК України (в редакції станом на дату подання позивачем уточнюючого розрахунку, а саме 01.12.2016 року) встановлено, що у разі скасування нарахованого контролюючим органом грошового зобов'язання (його частини) у порядку адміністративного та/або судового оскарження пеня за період заниження такого грошового зобов'язання (його частини) скасовується.
Відповідно до п. 129.4. ст. 129 ПК України (в редакції станом на дату подання позивачем уточнюючого розрахунку, а саме 01.12.2016 року) пеня, визначена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 цієї статті, нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.
Пеня, визначена підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті, нараховується із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день заниження.
Пеня, визначена підпунктом 129.1.3 пункту 129.1 цієї статті, нараховується із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виплати (нарахування) доходів на користь платників податків - фізичних осіб.
Відповідно до пп.16.1.3 та пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно з п. 46.1 ст.46 ПК України податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Строк сплати податку та збору встановлюється відповідно до податкового законодавства для кожного податку окремо. Зміна платником податку, податковим агентом або представником платника податку чи контролюючим органом встановленого строку сплати податку та збору забороняється, крім випадків, передбачених цим Кодексом (п.31.1 ст. 31 ПК України).
Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.
Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі (п.286.2 ст.286 ПК України).
Пунктом 287.3 статті 287 ПК України визначено, що податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Відповідно до п.50.1 ст.50 ПК України у разі, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 цього Кодексу) платник податку самостійно ( у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податку, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених п.50.2 цієї статті:
а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.
Так, у лютому 2015 року, у лютому 2016 року позивачем подавались податкові декларації з орендної плати за землю. Задекларовані податкові зобов'язання з орендної плати були сплачені позивачем своєчасно та в повному обсязі.
Вказані обставини податковим органом не заперечуються та не спростовані у відповідності до приписів ст. 71 КАС України.
В той же час, рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 22.02.2016 р. у справі № 904/11048/15, яке набрало законної сили 11.03.2016 р., позивачеві було відмовлено у задоволенні позову щодо визнання договорів земельних ділянок недійсними з підстав того, що договори оренди земельних ділянок є не вчиненими та неукладеними.
Постановою Вищого адміністративного суду від 08.08.2016 року у справі № 804/12851/13-а встановлено, що оскільки договори оренди земельних ділянок між ПАТ "Дніпропетровський стрілочний завод" та Дніпропетровською міською радою є невчиненими та неукладеними, позивач зобов'язаний був сплачувати саме земельний податок у розмірі 1% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки на підставі фактичного користування земельними ділянками у відповідності до приписів пункту 274.1 статті 274 Податкового кодексу України, оскільки, правових підстав для сплати орендної плати у позивача не було.
Таким чином, саме рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 22.02.2016 по справі № 904/11048/15 (набрало законної сили 11.03.2016), та постанова Вищого адміністративного суду України від 08.08.2016 року по справі № 804/12851/13-а (К/800/11376/14) стали підставою для перегляду виду податкового платежу (замість орендної плати мав сплачуватись земельний податок), а, отже, і зміни податкового обов'язку позивача.
Після встановлення вказаних обставин з урахуванням судових рішень та запиту відповідача, позивачем були подані уточнюючі податкові декларації за 2015 рік та січень-липень 2016 року (без нарахування пені на підставі пп. 129.1.2, абз.2 пп. 129.4 ст.129 ПК України), в яких замість орендної плати декларувався земельний податок.
Тобто, позивач, подавши уточнені декларації, фактично виконав свій податковим обов'язок, передбачений ст.36, ст.50 ПК України.
При цьому колегія суддів апеляційного суду вважає за необхідне наголосити, що позивач протягом періоду оскарження договорів оренди землі не вчинював жодних дій щодо ухилення від плати податків, а вважаючи правомірним необхідність сплати саме орендної плати за землі на підставі діючих на той час договорів вчасно подавав відповідні податкові декларації та сплачував відповідний податок.
Таким чином, обставини, які вплинули на характер податкових правовідносин позивача (зміну податкового обов'язку), виникли не внаслідок вчинення протиправних дій позивачем, а внаслідок юридичного факту (рішення суду).
Специфіка даного юридичного факту (встановлення судовим рішенням того факту, що договори оренди земельних ділянок є неукладеними) тягне правові наслідки, які мають зворотну дію в часі у вигляді відсутності правочину, тобто відсутність підстав для оренди земельних ділянок.
Оскільки вказані правові наслідки (відсутність підстав для оренди земельних ділянок, що тягне зміну податкового обов'язку позивача у вигляді сплати земельного податку замість сплати орендної плати за землю) базуються на юридичному факті(судовому рішенні), а не на протиправних діях позивача, що призвели до невиконання ним податкового обов'язку, застосування відповідачем такого виду фінансової відповідальності, як пеня за несвоєчасну сплату земельного податку (обов'язок сплачувати який виник після вступу в законну силу судового рішення), порушують вимоги ст. 109, ст. 111 ПК України, оскільки не утворюють склад податкового правопорушення.
Крім того, судом першої інстанції при винесенні оскаржуваної постанови не враховано наступне.
Так, відповідно до п.п. 14.1.39. п. 14.1. ст. 14 ПК України грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Відповідно до п.п. 14.1.162 ПК України (в редакції станом на 01.12.2016) пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов'язань, не сплачених у встановлені законодавством строки.
Відповідно до п.п. 129.1.2 п.129.1 ст.129 ПК України (в редакції станом на 01.12.2016) пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов'язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Строки для сплати податкового зобов'язання щодо плати за землю для юридичних осіб, встановлені п 287.3 ПК України. Так, відповідно до п 287.3 ПК України податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
З системного аналізу зазначених норм ПК України вбачається, що нарахування пені пов'язується з виникненням податкового боргу, тобто є наслідком несвоєчасного виконання платником податків обов'язку зі сплати податкового зобов'язання, яка в тому числі нараховується на суму заниження податкового зобов'язання несплаченого у встановлені законодавством строки.
Як вказувалось вище, позивачем не допускалось порушень вимог податкового законодавства щодо сплати земельного податку, а відповідно у останнього відсутній податковий борг. Також, позивачем не допускалось заниження податкового зобов'язання саме з земельного податку за минулі періоди. Судові рішення, на підставі яких встановлено обов'язок щодо сплати саме земельного податку замість орендної плати за землю виникли, значно пізніше, ніж відповідач враховує період розрахунку пені, та не через протиправні дії позивача.
Таким чином, застосування відповідачем до позивача пені за несвоєчасну сплату грошових зобов'язань з земельного податку, передбачену п.п.129.1.2 п.129.1 ст.129 ПК України є протиправними, а відповідно оскаржувана постанова є такою, що підлягає скасуванню.
Відповідно до п. 3, 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.
Враховуючи те, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи та з огляду на порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволенні позову, а відповідно апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, колегія суддів керується приписами ст. 94 КАС України.
Керуючись ст. ст. 161, 195, 198, 202, 207 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський стрілочний завод" - задовольнити.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 червня 2017 року у справі № 804/2944/17 - скасувати та прийняти нову постанову.
Адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський стрілочний завод" - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002734608 від 24.04.2017 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на користь Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський стрілочний завод" сплачену суму судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги у розмірі 54375 грн. (п'ятдесят чотири тисячі триста сімдесят п'ять гривень) 74 коп.
Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів відповідно до ст. 212 та ст. 254 КАС України.
Головуючий: С.М. Іванов
Суддя: О.М. Панченко
Суддя: В.Є. Чередниченко