19 вересня 2017 р.м.ОдесаСправа № 815/4014/16
Категорія: 8.3 Головуючий в 1 інстанції: Аракелян М. М.
Судова колегія Одеського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - Бітова А.І.
суддів - Лук'янчук О.В.
- ОСОБА_1
при секретарі - Лавришині А.С.
з участю: представника Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області - ОСОБА_2,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті ОСОБА_2 адміністративну справу за апеляційною скаргою Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03 березня 2017 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,
У серпні 2016 року фізична особа-підприємець (далі ФОП) ОСОБА_3 звернулася до суду з адміністративним позовом до Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління (далі Роздільнянська ОДПІ ГУ) ДФС в Одеській області, про визнання протиправним та скасування:
- податкових повідомлень-рішень від 29 липня 2016 року:
- №0009841300 (форма "Р"), яким було збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб (далі ПДФО), що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 28 716,26 грн.;
- №0009831300 (форма "Д"), яким було визначено суму грошового зобов'язання з ПДФО, пені у сумі 510 грн.;
- №0009961300 (форма "С"), яким було застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування норм регулятивного обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі громадського харчування та послуг у сумі 266 109,71 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0009861300 від 29 липня 2016 року в сумі 52 588,84 грн. та штрафні санкції 2 825,14 грн.;
- вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0009851300 від 29 липня 2016 року, якою вимагалося сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені в сумі 52 588,84 грн.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що за результатами перевірки позивача, було складено акт перевірки від 18 липня 2016 року. Перевіркою було встановлено порушення позивачем п.167.1 ст.167 , п.177.1 ст.177, п.178.2, п. 178.3 ст.178 ПК України, занижено ПДФО за 2014-2015 роки в сумі 22 973,01 грн.; п.8 ст. 9, пп.2.1 п.2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме: в результаті заниження суми загального оподаткованого доходу в 2014 - 2015 роки донараховано основний платіж по ЄСВ від підприємницької діяльності в сумі 52 588,84 грн., 2014 рік - 3 913,75 грн., 2015 рік - 48 675,09 грн.; пп. б п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме: відображення у звіті форми 1-ДФ не всіх сум доходу виплаченого СГД - фізичним особам; п. 2 Наказу ДПА України "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку" №1020 від 24 грудня 2010 року та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку; п.1 Наказу Міністерства Фінансів України від 13 січня 2015 року за №4 "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку" та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а саме: не вчасне надання звіту форми 1-ДФ та не відображення в Податкових розрахунках Ф1-ДФ суми розрахунків за придбаний товар у СГД-ФО; р.ІІ ст.3 п.1 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", в результаті чого не проведено через РРО на суму 266 288,24 грн.: перша подія 01 вересня 2014 року - 179,53 грн., решта суми 266 108,71 грн. за період з 02 вересня 2014 року по 31 грудня 2015 рік.
Позивач вважає висновки акту перевірки необґрунтованими, оскільки податковий органі помилково кваліфікував встановлений в межах однієї перевірки факт проведення розрахункової операції у безготівковій формі із застосуванням платіжних карток без проведення РРО від 01 вересня 2014 року як порушення, вчинене вперше, а проведення розрахункових операцій за період з 02 вересня 2014 року по 31 грудня 2015 рік за таких же обставин - як кожне наступне порушення. На думку позивача, зазначене порушення, що вчинялось ФОП ОСОБА_3 у період з 02 вересня 2014 року по 31 грудня 2015 рік необхідно кваліфікувати як єдине продовжуване порушення, вчинене позивачем вперше, а тому за його вчинення, відповідно до п.1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", повинна застосовуватись одна фінансова санкція у розмірі 1 грн.
За таких обставин, на думку позивача, податкове повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року (форма "С") підлягає скасуванню в частині застосування до ФОП ОСОБА_3 штрафних санкцій у розмірі 266 109,70 грн., а в частині застосування до ФОП ОСОБА_3 штрафних санкцій у розмірі у розмірі 1 грн., залишенню без змін.
Перевіркою правильності визначення витрат, відображених у деклараціях про доходи, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу та документально підтверджених, з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки, встановлено заниження за 2014 рік на суму 22 732,96 грн., за 2015 рік на суму 91 999,32 грн. Разом з тим, податковим органом під час перевірки та під час винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не було враховано заяви ФОП ОСОБА_3 за вх.№4812/Л від 07 липня 2016 року, в якій остання пояснила, що до перевірки вона надала не всі документи які були відображені у книзі обліку доходів і витрат через не відображення їх у декларації про майновий стан та просила врахувати їх при проведенні планової перевірки (було надано оригінали документів на 120 аркушах - видаткові та податкові накладні, квитанції РРО, прибуткові касові ордери, тощо). Отже на думку позивача, оскільки ФОП ОСОБА_3 надала відповідні розрахунки та первинні бухгалтерські документи, що їх підтверджують, до податкового органу до прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, що підтверджується її заявою вх.№4812/Л від 07 липня 2016 року, вони вважаються такими, що були присутніми у ФОП ОСОБА_3 на момент складання податкової звітності та повинні були бути прийняті податковим органом в якості доказів, а отже встановлення податковим органом заниження ПДФО за 2014-2015 роки в сумі 22 973,01 грн. є неправомірним.
Перевіркою відображення у звітності сум доходів, отриманих від здійснення підприємницької діяльності ОСОБА_3, що підлягають обкладенню ПДФО та на які нараховується єдиний внесок, встановлено порушення, а саме: у 2014-2015 роках занижено суму чистого доходу на 151 552,86 грн. за рахунок заниження суми валового доходу протягом 2014-2015 років та заниження валових витрат за 2014-2015 роки. Позивач вказує, що сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року. Так, відповідно до поданих ФОП ОСОБА_3 декларацій про майновий стан та доходи за 2014-2015 роки загальна сума річного доходу позивача, вказана у податковій звітності, співпадає з загальними річними показниками Книги обліку доходів і витрат. Тобто, податкова звітність позивачем сформована на підставі первинних бухгалтерських документів, відображених в Книзі обліку доходів та витрат. У зв'язку з цим, податковим органом в Акті перевірки було вказано непідтверджені суми загального чистого доходу та останні фактично ґрунтуються на припущеннях, що свідчить про протиправність нарахування податковим органом сум єдиного внеску.
Відповідач позов не визнав, в матеріалах справи наявні письмові заперечення, в яких останній просить суд відмовити в задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_3 в повному обсязі. В обґрунтування своєї правової позиції зазначив, що документальною плановою виїзною перевіркою ФОП ОСОБА_3, податковим органом були встановлені порушення з боку позивача, яки зафіксовані в акті перевірки. Так, на підставі встановлених в ході перевірки порушень податковим органом, були правомірно сформовані податкові повідомлення-рішення; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки).
Згідно ч.4 ст.122 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 03 березня 2017 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_3 до Роздільнянської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги задовольнити частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_3 санкцій у сумі 266 108, 71 грн.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
В апеляційній скарзі Роздільнянська ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв'язку з тим, що воно постановлено з порушенням норм матеріального та процесуального права, а також що у зв'язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги Роздільнянська ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.
За результатами проведеної документальна планової виїзної перевірки діяльності СГД ОСОБА_3, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 07 липня 2014 року по 31 грудня 2015 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період з 07 липня 2014 року по 31 грудня 2015 року, валютного та іншого законодавства за період з 07 липня 2014 року по 31 грудня 2015 року, відповідачем було складено акт від 18 липня 2016 року №259/15-24-13-02/НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_3, реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 07 липня 2014 року по 31 грудня 2015 рік, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 07 липня 2014 року по 31 грудня 2015 рік."
В ході перевірки були встановлені порушення:
· п.167.1 ст. 167, п.177.1 ст. 177, п.178.2, п.178.3 ст. 178 ПК України, занижено ПДФО за 2014-2015 роки в сумі 22 973,01 грн., а саме за 2014 рік - 1 691,82 грн., за 2015 рік - 21 281,19 грн.;
· п.8 ст. 9, пп.2.1 п.2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме: в результаті заниження суми загального оподаткованого доходу в 2014-2015 роках донараховано основний платіж по ЄСВ від підприємницької діяльності в сумі 52 588,84 грн.: 2014 рік - 3 913,75 грн., 2015 рік - 48 675,09 грн.;
· п.2 Наказу ДПА України від 24 грудня 2010 року №1020 "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку" та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2011 року за №46/18784, п.1 Наказу Міністерства Фінансів України від 13 січня 2015 року за №4 "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку" та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за №111/26556, а саме: не вчасне надання звіту форми 1-ДФ та не відображення в Податкових розрахунках Ф.1-ДФ суми розрахунків за придбаний товар у СГД-фізичних осіб;
· р. ІІ ст. 3 п.1 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", в результаті чого не проведено через РРО на суму 266 288,24 грн. : перша подія 01 вересня 2014 року - 179,53 грн., решта суми 266 108,71 грн. за період з 02 вересня 2014 року по 31 грудня 2015 рік.
На підставі встановлених в ході перевірки порушень, податковим органом були сформовані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки). Не погоджуючись зі спірними рішеннями та вимогою, позивач звернувся з даним позовом до суду, вимагаючи їх скасування.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що позов підлягає частковому задоволенню, а саме в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року, відповідно до якого до ФОП ОСОБА_3 застосовані санкції у сумі 266 108, 71 грн., оскільки зазначене порушення, що вчинялось позивачем впродовж 2014 та 2015 років, необхідно кваліфікувати як єдине продовжуване порушення. В іншій частині позовних вимог ФОП ОСОБА_3 відмовлено.
Судове рішення в частині відмови в задоволенні інших позовних вимог ФОП ОСОБА_3 в апеляційному провадженні не оскаржується.
Судова колегія вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст. 61 Конституції України, ст.ст. 2, 7, 10, 11, 70, 71, 72 КАС України, п.1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
В апеляційній скарзі Роздільнянської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області вказується, що перевіркою встановлено не проведення через РРО суми проданого товару за 2014-2015 роки, отже податкове повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року скасуванню не підлягає.
Судова колегія не приймає до уваги ці доводи апелянта, виходячи з наступного.
Статтею 61 Конституції України встановлено, що ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення. Юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Відповідно до п.1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування. (п.3 ст. 3 вказаного Закону України).
Статтею 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та місту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що стверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій.
Відповідно до п.1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; не роздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: вчинене вперше - 1 гривня; вчинене вдруге - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг); за кожне наступне вчинене порушення - у п'ятикратному розмірі вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).
Таким чином, для кваліфікації вчинення правопорушення суб'єктом господарювання як правопорушення, що вчинено вдруге та кожне наступне, необхідним є встановлення контролюючим органом одних і тих самих фактів протягом календарного року в ході окремо визначених перевірок відповідного суб'єкта господарювання, що було вірно встановлено судом першої інстанції.
ФОП ОСОБА_3 порушення нею вимог п.1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" не заперечується.
Натомість, позивач заперечує щодо застосовування до нього штрафних санкцій за порушення вчинене вдруге, оскільки, на його думку, означене порушення повинно бути кваліфіковане як одне продовжуване.
З матеріалів справи вбачається, що податковим повідомленням-рішенням №0009961300 від 29 липня 2016 року (форма "С"), було застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування норм регулятивного обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі громадського харчування та послуг у сумі 266 109,71 грн.
В ході проведення перевірки податковим органом було встановлено факт здійснення позивачем розрахункових операцій у безготівковій формі із застосуванням платіжних банківських карток без проведення через РРО в 2014 році на загальну суму 33 024, 68 грн., та за 2015 рік на суму 231 399, 33 грн.
Отже, не виконуючи протягом певного періоду обов'язок щодо проведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи, суб'єкт господарювання вчиняє одне продовжуване порушення. Ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення,оскільки платника податків можливо притягнути до відповідальності лише один раз.
Таким чином, судова колегія дійшла висновку про помилковість кваліфікації встановленого в межах однієї перевірки факту проведення розрахункової операції у безготівковій формі без проведення через РРО від 01 вересня 2014 року як порушення, що вчинене вперше, а проведення розрахункових операцій подальшому протягом 2014 року та 2015 року за таких же обставин - як кожне наступне порушення, оскільки зазначене порушення, що вчинялось позивачем впродовж цього періоду, необхідно кваліфікувати як єдине продовжуване порушення.
Апелянтом не надано до суду доказів встановлення фактів вчинення позивачем аналогічних правопорушень під час проведення податковим органом попередніх перевірок позивача.
Отже, спірне порушення (проведення розрахункових операцій без проведення через РРО у період з 01 вересня 2014 року по 24 листопада 2015 року) повинно кваліфікуватись як порушення законодавства про застосування РРО вчинене позивачем вперше та відповідно за його вчинення повинна застосовуватись одна фінансова санкція у розмірі 1 грн., що було вірно встановлено судом першої інстанції.
Таким чином, судова колегія вважає, що податкове повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року (форма "С"), яким було застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування норм регулятивного обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі громадського харчування та послуг, в частині накладення на ФОП ОСОБА_3 штрафних (фінансових) санкцій за повторні порушення законодавства про застосування РРО в загальній сумі 266 109,71 грн.. є протиправним та підлягає скасуванню в частині нарахування позивачу суми штрафу у розмірі 266 108,71 грн. Разом з тим, податкове повідомлення-рішення №0009961300 від 29 липня 2016 року в частині застосування штрафної санкції до ФОП ОСОБА_3 в сумі 1 грн. скасуванню не підлягає.
За таких підстав, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про часткове задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_3
Враховуючи все вищевикладене, судова колегія вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 195, 196; п.1 ч.1 ст. 198; ст. 200; п.1 ч.1 ст. 205; ст. 206; ч.5 ст. 254 КАС України, судова колегія,
Апеляційну скаргу Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 03 березня 2017 року залишити без змін.
Ухвала апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого Адміністративного Суду України протягом двадцяти днів з дня складання судового рішення в повному обсязі.
Повний текст судового рішення виготовлений 26 вересня 2017 року.
Головуючий: Бітов А.І.
Суддя: Лук'янчук О.В.
Суддя: Ступакова І.Г.