"13" вересня 2017 р. м. Київ К/800/18336/14
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Веденяпіна О.А., Приходько І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «РАФ-ПЛЮС»
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014
у справі № 815/7648/13-а
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «РАФ-ПЛЮС» (далі - позивач, ТОВ «РАФ-ПЛЮС»)
до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області (далі - відповідач, ДПІ у Приморському районі м. Одеси)
про скасування податкового повідомлення-рішення
ТОВ «РАФ-ПЛЮС» звернулось у листопаді 2013 року до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Приморському районі м. Одеси про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.09.2013 № 0002222230.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 02.12.2013 адміністративний позов задоволено у повному обсязі.
Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014 постанову Одеського окружного адміністративного суду від 02.12.2013 скасовано, прийнято нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Вважає, що рішення суду апеляційної інстанцій було прийнято з порушенням норм матеріального права.
Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.
З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що відповідачем було проведено документальну невиїзну позапланову перевірку позивача з питань підтвердження взаємовідносин із ПП «Портал Ком» за період з 01.07.2012 по 31.08.2012, за результатами якої складено акт від 17.05.2013 № 2896/22-5/31185987. Згідно висновків перевірки викладених у акті, позивачем зокрема порушено вимоги: п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого безпідставно включено у декларацію з податку на прибуток до складу валових витрат суми витрат по постачальнику ПП «Портал Ком» за III квартал 2012 року у сумі 2 054 405,00 грн., чим занижено сплату податку на прибуток за III квартал 2012 року у сумі 431 425,00 грн.
Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин ТОВ «РАФ-ПЛЮС» з ПП «Портал Ком», відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення операцій; відсутність факту отримання позивачем послуг від зазначеного контрагента в натурі стало те, що він не знаходиться за своєю податковою адресою, не має будь-яких ресурсів (фінансових, матеріальних, трудових тощо) для здійснення господарської діяльності, не має відповідних ліцензій, задіяних у «схемах» ухилення від сплати податків.
За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.05.2013 № 0001542250, яким збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 424 938,00 грн., застосовано штрафні санкції у сумі 212 469,00 грн.
Рішенням Головного управляння Міндоходів в Одеській області, прийнятим за розглядом первинної скарги, скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.05.2013 № 0001542250, яким визначено позивачу завищення суми від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток у сумі 2 023 515,00 грн.
На підставі цього рішення ДПІ в Приморському районі м. Одеси прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.07.2013 № 0001882230, як визначено позивачу зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток у сумі 424 938,00 грн.
Рішенням Міністерства доходів і зборів України, повторну скаргу ТОВ «РАФ-ПЛЮС» залишено без задоволення, податкове повідомлення-рішення від 10.07.2013 № 0001882230 з урахуванням рішення, прийнятого за розглядом первинної скарги та зобов'язано відповідача прийняти податкове повідомлення-рішення у сумі 1 598 577,00 грн.
Відповідачем 12.09.2013 винесено податкове повідомлення-рішення № 0002222230, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за III квартал 2012 року у сумі 1 598 577,00 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що позивачем були надані докази, які підтверджують використання у своїй господарській діяльності послуг отриманих від ПП «Портал Ком».
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення сумнівністю ведення господарської діяльності ПП «Портал Ком» в рамках правового поля, враховуючи відсутність будь-яких ресурсів для виконання послуг наданих позивачу; відсутні докази отримання послуг у контрагента; відсутні докази потрапляння трудових ресурсів, машин і механізмів зазначеного контрагента на об'єкти позивача (базу, полігони); один з договорів суборенди полігону - Дальницьки кар'єри укладений позивачем із підприємством, яке не мало право на укладення такого договору.
Однак, суд касаційної інстанції вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.
Так, статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.
Згідно зі ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до ст. 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно зі ст. 1 зазначеного Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Суди попередніх інстанцій, зазначаючи про відсутність розумної економічної причини (ділової мети) при виконанні укладених між позивачем та вищевказаним контрагентом договорів, не дослідили питання в чому саме полягає відсутність розумної економічної причини (ділової мети) в розумінні, наведеного пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України, визначення такого поняття.
В даному випадку, судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та вищевказаним контрагентом, а саме: можливостей сторін за договорами щодо виконання укладених договорів, зокрема, наявності технічних та технологічних можливостей; не досліджено питання чи призвели вказані господарські операції до реальних змін майнового стану підприємства.
При цьому слід врахувати, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з'ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об'єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору, сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.
У разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримання податкової вигоди, або те, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допущені його контрагентом, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, то право платника на формування витрат не можна вважати законним.
Крім того, судами не було враховано, що презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч. 1 ст. 71 зазначеного Кодексу обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначенні суми його податкового обов'язку.
Судам слід врахувати також, що наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків, у зв'язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені судами попередніх інстанцій), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій.
Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
При новому розгляді слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів
Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «РАФ-ПЛЮС» - задовольнити частково.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 02.12.2013 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014 у справі № 815/7648/13-а - скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії сторонам та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова
Судді: О.А. Веденяпін
І.В. Приходько