01 вересня 2017 року Справа № 803/961/17
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Денисюка Р.С.,
при секретарі судового засідання Шепталовій А.П.,
за участю представника позивача Ємчика Р.І.,
представника відповідача Березної Т.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.05.2017 № 0003541405 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3643685,08 грн. та від 12.05.2017 № 0003551405 повністю,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» (далі - ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.05.2017 № 0003541405 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3643685,08 грн. та від 12.05.2017 № 0003551405 повністю.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в період з 12.04.2017 по 18.04.2017 працівниками ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ», за адресою: Київська область, Васильківський район, с/р Путрівська, а/д Київ-Одеса, 35 км+900м, за результатами якої складено акт від 18.04.2017. У вказаному акті перевірки зроблено висновок про те, що позивачем порушено пункти 1, 2, 3, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління Національного Банку України 15.12.2004 № 637.
На підставі вказаного акту перевірки, ГУ ДФС у Волинській області 12.05.2017 прийнято податкові повідомлення-рішення № 0003541405, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 3643770,08 грн. та № 0003551405, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 1990096,65 грн.
Позивач не погоджується із висновками, викладеними в акті перевірки та оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями з тих підстав, що на АЗС з магазином складалися змінні звіти за формою №17-НП в кінці кожної зміни, було забезпечено друк фіскальних чеків за період з 12.04.2017 по 17.04.2017, а також вся готівкова виручка відображена в Книзі обліку розрахункових операцій (КОРО), тобто, підприємством в повній мірі оприбуткована.
Представник відповідача у письмовому запереченні позовних вимог не визнала з тих підстав, що внаслідок проведеної перевірки господарської одиниці АЗС з магазином встановлено факт роздрукування не фіскальних звітних документів, також не забезпечено формування та роздрукування Z-звіту РРО, Z-звіт в електронному чи паперових носіях не формується і до перевірки не було надано, а також встановлено факт не оприбуткування готівкових коштів в КОРО в установленому порядку на загальну суму 398019,33 грн.
Вважає, що за виявлені порушення до позивача правомірно застосовані штрафні санкції, згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 12.05.2017 № 0003541405 та від 12.05.2017 № 0003551405
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав повністю з підстав, викладених у позовній заяві, просив позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засідання проти задоволення позовних вимог заперечила з підстав, викладених у письмовому запереченні та додаткових поясненнях, просила в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові докази у справі, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню повністю з таких підстав.
Судом встановлено, що працівниками контролюючого органу в період з 12.04.2017 по 18.04.2017 проведено фактичну перевірку господарської одиниці - АЗС з магазином, розташованої за адресою: Київська область, Васильківський район, с/р Путрівська, а/д Київ-Одеса, 35 км+900м та яка належить ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ». За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки реєстраційний № 0980/1000/14/38740702 (бланк № 005654) від 18.04.2017 (а.с.10-11).
В акті фактичної перевірки від 18.04.2017 зроблений висновок про порушення ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» пунктів 1, 2, 3, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: не забезпечено застосування реєстратора розрахункових операцій (РРО), при продажу товарів не здійснювалось друкування фіскальних чеків та не забезпечено формування та роздрукування Х-звіту РРО; не забезпечено ведення обліку нафтопродуктів за місцем їх реалізації на загальну суму 1821842,04 грн.
Зокрема, в ході перевірки було встановлено, що суб'єкт господарювання при продажі товарів застосовує РРО «Марія 303А2» заводські №№ 1991013669, 1991013696, фіскальні №№ 3000281694 та 3000281715 відповідно на яких друкує та видає покупцям не фіскальні розрахункові документи, що підтверджується касовими чеками за 18.04.2017 о 14:05 год. на суму 20,00 грн., о 14:06 год. на суму 25,00 грн., за 12.04.2017 о 16:07 год. на суму 55,00 грн., 20.02.2017 о 15:23 год. на суму 80,00 грн., 12.04.2017 о 15:23 год. на суму 67,00 грн. та 18.04.2017 о 13:43 год. на суму 20,00 грн. Вищевказані РРО не забезпечують друк фіскальних чеків, а також формування та друкування Х - звіту РРО, Х - звіт в електронному чи/або на паперових носіях не формується і до перевірки не надано, чим не виконано вимоги Постанови Кабінету Міністрів України від 18.02.2004 № 199 «Щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування» (далі - Постанова № 199) (Додаток №1 до акту перевірки, а.с. 58).
Також в ході перевірки встановлено, що суб'єкт господарювання не забезпечив ведення у встановленому порядку облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на АЗС здійснюється продаж нафтопродуктів, що не відображені в такому обліку. Відповідно до підпункту 16.11 пункту 16 Інструкції про порядок приймання, транспортування. Зберігання. Відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 матеріально-відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Згідно наданих пояснень відповідальної особи ОСОБА_3 такий облік на АЗС не ведеться, змінний звіт не формується взагалі і до перевірки не надано, що призвело до не облікованих нафтопродуктів на загальну суму 1821842,04 грн. (Додаток №2 до акту перевірки, а.с. 59).
Також в акті фактичної перевірки від 18.04.2017 зроблений висновок про порушення ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління Національного Банку України 15.12.2004 № 637 (далі - Положення № 637) в частині не оприбуткування готівкових коштів у Книзі обліку розрахункових операцій (КОРО) на загальну суму 398019,33 грн., а саме: в сумі 66189,92 грн. за період з 14.04.2017 по 17.04.2017 на підставі фіскальних звітних чеків №№ 77-80 не оприбутковано у КОРО № 3000281694р/1; в сумі 331849,41 грн. за період з 12.04.2017 по 17.04.2017 на підставі фіскальних звітних чеків №№ 73-80 не оприбутковано у КОРО № 3000281715р/1 (Додаток №3 до акту перевірки, а.с. 60).
На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДФС у Волинській області 12.05.2017 прийнято податкові повідомлення-рішення № 0003541405, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 3643770,08 грн. та № 0003551405, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 1990096,65 грн. (а.с.15-16).
Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до акту перевірки від 18.04.2017 до ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» застосовані штрафні санкції на загальну суму 5 633866,73 грн., а саме: 1,00 грн. - за встановлення вперше протягом календарного року в ході перевірки факту не роздрукування відповідного розрахункового документа; 3643684,08 грн. - за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації; 85,00 грн. - за проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (в цій частині податкове повідомлення-рішення не оскаржується позивачем); 1990096,65 грн. - за не оприбуткування готівкових коштів у КОРО (а.с. 100).
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Проаналізувавши зібрані та досліджені докази суд приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 12.05.2017 № 0003541405 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3643685,08 грн. прийняте всупереч вимогам чинного законодавства, а тому позовні вимоги ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» в цій частині підлягають до задоволення, виходячи із наступного.
Як слідує з акту перевірки позивачем не забезпечено роздрукування відповідного розрахункового документа, чим порушено вимоги пунктів 1, 2, 3 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Зокрема, в ході перевірки було встановлено, що суб'єкт господарювання при продажі товарів застосовує РРО «Марія 303А2» заводські №№ 1991013669, 1991013696, фіскальні №№ 3000281694 та 3000281715 відповідно на яких друкує та видає покупцям не фіскальні розрахункові документи, що підтверджується касовими чеками за 18.04.2017 о 14:05 год. на суму 20,00 грн., о 14:06 год. на суму 25,00 грн., за 12.04.2017 о 16:07 год. на суму 55,00 грн., 20.02.2017 о 15:23 год. на суму 80,00 грн., 12.04.2017 о 15:23 год. на суму 67,00 грн. та 18.04.2017 о 13:43 год. на суму 20,00 грн. Вищевказані РРО не забезпечують друк фіскальних чеків, а також формування та друкування Х - звіту РРО, Х - звіт в електронному чи/або на паперових носіях не формується і до перевірки не надано, чим не виконано вимоги Постанови Кабінету Міністрів України від 18.02.2004 № 199 «Щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування» (далі - Постанова № 199).
Згідно розрахунку штрафної санкції за вказані порушення вчинені вперше до позивача застосовано штраф в розмірі 1 грн.
Також в акті перевірки встановлено, що суб'єкт господарювання не забезпечив ведення у встановленому порядку облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на АЗС здійснюється продаж нафтопродуктів, що не відображені в такому обліку, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Згідно розрахунку штрафної санкції за вказане порушення до позивача застосовано штраф в розмірі 3643684,08 грн. грн.
Однак, з такими висновками суд не погоджується, з огляду на таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
У відповідності до пунктів 1, 2, 3 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції; 3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування.
Згідно з статтею 12 цього Закону на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій та конструкція і програмне забезпечення яких відповідає конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.
Як встановлено судом та зафіксовано в акті фактичної перевірки від 18.04.2017 № 0980/1000/14/38740702 розрахункові операції на АЗС з магазином, розташованої за адресою: Київська область, Васильківський район, с/р Путрівська, а/д Київ-Одеса, 35 км+900м проводяться із застосуванням РРО «Марія-303А2» №№ 3000281694, 3000281715.
Відповідно до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Державної фіскальної служби України від 07.06.2017 № 406 сферою застосування РРО «Марія-303А2» є торгівля, громадське харчування, сфера послуг, реалізація пального.
До перевірки було надано реєстраційні посвідчення на РРО № №№ 3000281694, 3000281715 від 14.12.2016 та зареєстровану Луцькою ОДПІ КОРО № 3000281694р/1 від 30.01.2017.
Судом встановлено, що при проведенні розрахункових операцій позивач використовує два РРО «Марія-303А2», які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, опломбовані у встановленому законом порядку та переведені у фіскальний режим роботи з роздрукуванням відповідних документів.
З матеріалів справи вбачається, що в період з 12.04.2017 по 17.04.2017 позивачем було видрукувано Z-звіти РРО №№ 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80 на загальну суму проведених розрахунків готівкою - 331849,41 грн.
Також в період з 14.04.2017 по 17.04.2017 позивачем було видрукувано Z-звіти РРО №№ 77, 78, 79, 80 на загальну суму проведених розрахунків готівкою - 66189,92 грн.
При цьому, як слідує з матеріалів справи, між ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» (орендар) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_5 (суборендар) укладено договір суборенди № 38/09 від 01.02.2017, відповідно до умов якого орендар передає, а суборендар приймає в тимчасове платне користування частину приміщення АЗС з належним обладнанням, згідно акту приймання-передачі, що є невід'ємною частиною даного договору (а.с. 91-94).
Відповідно до підпункту 5.2.5 пункту 5.2 цього договору орендар зобов'язаний забезпечити надання суборендарю послуг по друку товарних чеків у вигляді службових чеків з фіскальних реєстраторів орендаря.
Так, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог умов договору суборенди позивач здійснював друк службових не фіскальних чеків від 18.04.2017 № 8221 на суму 20,00 грн., № 8719 на суму 20,00 грн., №8722 на суму 25,00 грн., № 8163 на суму 80,00 грн., від 12.04.2017 № 10942 на суму 55,00 грн. та № 10931 на суму 67,00 грн. (а.с. 63-68).
Тобто, вказані службові чеки друкувалися та видавалися саме фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5, а не покупцям як стверджував відповідач та не стосувалися діяльності ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ».
Нормами законодавства, зокрема Законом № 265/95-ВР визначено, що фізичні особи-підприємці, які відносяться до платників єдиного податку, при продажі товарів можуть не застосовувати РРО. До такої категорії відноситься і фізична особа-підприємець ОСОБА_5
Пунктами 1, 2, 3 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» чітко визначено підстави настання відповідальності суб'єктом господарювання за порушення в сфері застосування РРО.
Ні в акті перевірки, ні в судовому засіданні представником відповідача не зазначено та не представлено доказів щодо порушення позивачем норм пунктів 1, 2, 3 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
При цьому, твердження відповідача щодо не забезпечення роздрукування відповідного розрахункового документа саме позивачем, спростовується цим же актом перевірки, в якому міститься посилання на наявність фіскальних чеків за період з 12.04.2017 по 17.04.2017.
Тобто, використання реєстраторів розрахункових операцій та здійснення через них розрахунків позивачем на час проведення перевірки повністю відповідало встановленим нормам чинного законодавства.
Законодавством не заборонено друкування не фіскальних чеків для інших суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють торгову діяльність в цьому приміщенні і за вказані дії пунктами 1, 2, 3 статті 3 Закону № 265/95-ВР відповідальності не передбачено.
Щодо порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суд зазначає наступне.
В акті перевірки вказано, що суб'єкт господарювання не забезпечив ведення у встановленому порядку облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на АЗС здійснюється продаж нафтопродуктів, що не відображені в такому обліку. Відповідно до підпункту 16.11 пункту 16 Інструкції про порядок приймання, транспортування. Зберігання. Відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 матеріально-відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Згідно наданих пояснень відповідальної особи ОСОБА_3 такий облік на АЗС не ведеться, змінний звіт не формується взагалі і до перевірки не надано, що призвело до не облікованих нафтопродуктів на загальну суму 1821842,04 грн. (Додаток №2 до акту перевірки, а.с. 59).
З таким висновком суд не погоджується, враховуючи наступне.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів встановлює Інструкція про порядок приймання, транспортування. Зберігання. Відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281/171/578/155).
Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на автозаправних станціях визначений пунктом 10 цієї Інструкції.
Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.
Підпунктом 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції передбачено, що на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).
Тобто, документами, які підтверджують оприбуткування нафтопродуктів є товарно-транспортні накладні та акти приймання (в разі наявності), записи про які вносяться до журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою 13-НП.
Судом встановлено, що оператором АЗС оприбутковано прийнятий нафтопродукт за марками та видами, про що зроблено відповідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС (а.с. 79-81).
Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 вказаної Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС N 17-НП.
Разом з тим, підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи "обліковий залишок попередньої зміни"), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об'єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам'яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.
У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.
Підпунктом 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції передбачено, що після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Відповідно до пункту 16.1 зазначеної Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.
Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (пункт 16.2).
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем на вищевказаній АЗС з магазином в кінці кожної зміни, а саме і в період проведення перевірки з 12.04.2017 по 18.04.2017 здійснювалось складання змінного звіту за формою №17-НП із зазначенням найменування та марки пального, товарно-транспортних накладних, обліковий залишок в літрах на початок та кінець зміни (а.с. 31-46), що не суперечить вимогам Інструкції № 281 /171/578/155).
В ході судового розгляду справи судом встановлено, що висновки відповідача про нездійснення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації базуються лише на поясненнях відповідальної особи АЗС ОСОБА_3
Під час проведення перевірки розбіжностей фактичної і облікової кількості нафтопродуктів виявлено не було.
Крім того, твердження відповідача про відсутність змінних звітів за формою №17-НП є суперечливим, оскільки в підпункті 2.1.11 пункту 2.1 розділу 2 описової частини акту в графі «До перевірки надано інші документи» зазначено серед іншого, змінний звіт АЗС, журнал надходжень нафтопродуктів на АЗС, супровідні документи на товар.
Що стосується тверджень директора АЗС ОСОБА_3 у наданих поясненнях перевіряючим, то суд їх до уваги не приймає, оскільки вони суперечать фактичним обставинам справи, встановленим в судовому засіданні. Зокрема, в матеріалах справи наявні у встановленому порядку роздруковані звіти форми 17-НП за весь час проведення перевірки.
По-друге із пояснення ОСОБА_3 від 12.04.2017 вбачається, що змінного звіту немає за поточний день, а саме 12.04.2017, що на думку суду може відповідати дійсності, оскільки перевірка була розпочата 12.04.2017 о 14:47 год., а змінний звіт роздруковується оператором на АЗС в кінці зміни, що ним і було зроблено.
Крім того, суд зазначає, що реалізація пального здійснюється через РРО, які у встановленому порядку забезпечують друкування відповідних фіскальних та обов'язкових звітних документів.
Порушень під час перевірки по реалізації пального не було виявлено, а відповідні змінні звіти за період з 12.04.2017 по 18.04.2017 (а.с.31-46), які наявні в матеріалах справи містять всі необхідні реквізити.
При цьому суд зазначає, що наявність змінних звітів АЗС, журналу надходжень нафтопродуктів на АЗС не свідчить про те, що товари не обліковані або порушений порядок їх обліку.
Фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР може бути застосована до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Отже за умови наявності зазначених документів у позивача та ведення ним обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, підстав для застосування до нього фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР, немає.
Таким чином, наявність на момент перевірки всіх необхідних документів за місцем реалізації товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Інструкції № 281/171/578/155 не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» належними та допустимими доказами доведено наявність всіх документів про фактичні залишки пального, наявність найменувань у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою 17-НП. Вказане свідчить про те, що облік товарних запасів здійснювався відповідно до вимог чинного законодавства.
Таким чином, з боку позивача відсутні порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а тому штрафні санкції в розмірі 3643684,08 грн. застосовані до позивача протиправно.
Відтак, враховуючи вищенаведене, податкове-повідомлення рішення від 12.05.2017 № 0003541405 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3643685,08 грн. підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Поряд з цим, в акті перевірки зроблено висновок про не оприбуткування готівкових коштів у КОРО на загальну суму 398019,33 грн., а саме: в сумі 66189,92 грн. за період з 14.04.2017 по 17.04.2017 на підставі фіскальних звітних чеків №№ 77-80 не оприбутковано у КОРО № 3000281694р/1; в сумі 331849,41 грн. за період з 12.04.2017 по 17.04.2017 на підставі фіскальних звітних чеків №№ 73-80 не оприбутковано у КОРО № 3000281715р/1, в зв'язку з чим до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 1990096,65 грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням від 12.05.2017 № 0003551405.
Однак, з такими висновками суд також не погоджується з огляду на таке.
Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою визначено Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (далі - Положення № 637).
Відповідно до пункту 1.2 Положення № 637 оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
Пунктом 2.6 цього ж Положення визначено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
При цьому, суд зазначає, що надходження готівки від покупця з фіксуванням її через РРО і занесенням до КОРО на підставі фіскальних звітних чеків є оприбуткуванням готівки в касу.
Використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.
Таким чином, системний аналіз зазначених норм дає підстави для висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.
Тобто, виконання цих дій в сукупності може свідчити про належне оприбуткування готівкових коштів.
Відповідно до статті 1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» із змінами та доповненнями, передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі не оприбуткованої суми.
Як було встановлено судом, в період з 12.04.2017 по 17.04.2017 позивачем було видрукувано Z-звіти РРО №№ 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80 на загальну суму проведених розрахунків готівкою - 331849,41 грн.
З наданого позивачем витягу з КОРО № 3000281715р/1 вбачається, що у Розділі 2 (облік руху готівки та сум розрахунків) містяться відомості щодо оприбуткування готівки за період з 12.04.2017 по 17.04.2017 в загальній сумі 331849,41 грн. на підставі Z-звітів № № 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80 (а.с. 25-29).
Також в період з 14.04.2017 по 17.04.2017 позивачем було видрукувано Z-звіти РРО №№ 77, 78, 79, 80 на загальну суму проведених розрахунків готівкою - 66189,92 грн.
З наданого позивачем витягу з КОРО № 3000281694р/1 вбачається, що у Розділі 2 (облік руху готівки та сум розрахунків) містяться відомості щодо оприбуткування готівки за період з 14.04.2017 по 17.04.2017 в загальній сумі 66189,92 грн. на підставі Z-звітів №№ 77, 78, 79, 80 (а.с. 18-23).
В судовому засіданні оглянуто оригінали КОРО № 3000281715р/1, № 3000281694р/1. Будь-які записи посадових осіб контролюючого органу щодо не оприбуткування готівкових коштів на загальну суму 398019,33 грн. в період з 12.04.2017 по 17.04.2017 в КОРО відсутні.
При цьому, суд не приймає до уваги твердження відповідача про те, що неоприбуткування готівки в КОРО підтверджується поясненнями відповідальної особи ОСОБА_3 від 12.04.2017, з яких слідує, що Z- звіти в КОРО за 11.04.2017 та 12.04.2017 не вклеювалися так як КОРО № 3000281715р/1, № 3000281694р/1 знаходились на перевірці в центральній бухгалтерії в м. Києві, враховуючи наступне.
Пунктом 9 статті 3 Закону України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" передбачено особливості роботи РРО, які мають забезпечувати друкування таких звітів за кожний робочий день.
За змістом пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 №199 (далі - Вимоги), зміна - період роботи реєстратора від реєстрації перщої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z - звіту; Z -звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті РРО.
Відповідно до пункту 7 Вимог усі режими роботи РРО повинні блокуватися, зокрема, у разі перевищення максимальної тривалості зміни.
У додатку до Вимог зазначено, що максимальна тривалість зміни не повинна перевищувати 24 години.
Таким чином, аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що оскільки календарний день (доба) налічує 24 години, тобто день триває з 0 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин, при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього дня.
З відібраних пояснень ОСОБА_3 вбачається, що вони надані 12.04.2017, однак точний час їх надання не зазначено. Тобто, вказане свідчить про те, що такі пояснення могли бути надані на початок проведення перевірки (14:47 год.), а Z-звіт роздруковувався щодня по закінченні робочої зміни. При цьому, ОСОБА_3 зазначив, що КОРО № 3000281715р/1, № 3000281694р/1 знаходились на перевірці в центральній бухгалтерії в м. Києві. Крім того, з пояснення ОСОБА_3 від 18.04.2017 слідує, що КОРО ведуться та в кінці робочого дня до них вклеюються Z-звіти.
При цьому, належне здійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі роздрукованих Z - звітів РРО має перевагу над поясненнями відповідальної особи АЗС ТзОВ «ВОГ Рітейл».
Проаналізувавши вищенаведене, суд зазначає, що надходження готівки від покупця з фіксуванням її через РРО і занесенням до КОРО на підставі фіскальних звітних чеків є оприбуткуванням готівки в касу належним чином.
Верховний Суд України у постанові від 04.11.2015 у справі № 825/554/15-а та у постанові від 01.04.2014 у справі № 21-54а14 дійшов висновку, що пунктом 2.6 Положення від 15.12.2004 № 637 передбачено два механізми оприбуткування готівки залежно від способу фіксації її надходження в касу: прибуткові касові ордери або фіскальні звітні чеки (РК).
Отже, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу № 436/95).
Проаналізувавши вищенаведене, суд дійшов висновку, що позивачем було вчасно та в повному обсязі оприбутковано готівкові кошти в період з 12.04.2017 по 17.04.2017, оскільки позивачем дотримано вимоги законодавства щодо порядку оприбуткування готівки, а саме: було здійснено фіксацію повної суми фактичних надходжень готівки шляхом роздрукування фіскальних чеків з подальшим вклеюванням його в КОРО та заповнення Розділу 2 вказаної книги.
Будь-яких доказів щодо неналежного оприбуткування позивачем готівкових коштів в період з 12.04.2017 по 18.04.2017 представник відповідача суду не надав.
Відтак, на думку суду, зазначене в акті перевірки порушення ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» пункту 2.6 Положення № 637 не знайшло свого підтвердження в ході судового розгляду справи та повністю спростовується поданими позивачем доказами, а тому податкове повідомлення-рішення 12.05.2017 № 0003551405, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 1990096,65 грн. необхідно визнати протиправним та скасувати.
Інші доводи представника відповідача не спростовують висновків суду, зроблених в ході судового розгляду справи.
Згідно із частиною першою статті 94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відтак, на користь позивача слід присудити за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в розмірі 84506,73 грн., сплачений згідно з платіжним дорученням № 9908 від 01.08.2017 (а. с. 2).
Керуючись статтями 158, 160 ч.3, 162, 163, 186 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 12 травня 2017 року № 0003541405 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3643685,08 грн. (три мільйони шістсот сорок три тисячі шістсот вісімдесят п'ять гривень 08 копійок) та від 12 травня 2017 року № 0003551405 повністю.
Присудити на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області судовий збір в сумі 84506,73 грн. (вісімдесят чотири тисячі п'ятсот шість гривень 73 копійки).
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого ст.186 КАС України. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на постанову суду подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови, яка буде складена в повному обсязі до 06 вересня 2017 року. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду.
Головуючий Р.С. Денисюк