Справа № 815/1341/17
16 серпня 2017 року
12 год. 59 хв.
Зала судових засідань №19
Одеський окружний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді - Аракелян М.М.
За участю секретаря - Гуманенко В.О.
За участю сторін:
Від позивача: ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3 - за довіреністю
Від відповідача: ОСОБА_4 - за довіреністю
Від третіх осіб:
Від Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби: не з'явився
Від Головного управління ДФС у Запорізькій області: ОСОБА_4
Розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, за участю третіх осіб без самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС, Головного управління ДФС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До суду надійшла адміністративна позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна», в якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0013284000 від 21.09.2016 року про нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 2 058 248 (два мільйони п'ятдесят вісім тисяч двісті сорок вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 1 029 124 (один мільйон двадцять дев'ять тисяч сто двадцять чотири) гривні 00 копійок, а всього - 3 087 372 (три мільйони вісімдесят сім тисяч триста сімдесят дві) гривень 00 копійок; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0001802100 від 19.12.2016 року про нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 123 798 (сто двадцять три тисячі сімсот дев'яносто вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 61 899 (шістдесят одна тисяча вісімсот дев'яносто дев'ять) гривень 00 копійок, а всього - 185 697 (сто вісімдесят п'ять тисяч шістсот дев'яносто сім) гривень 00 копійок.
В обґрунтування вимог позивач (далі - Товариство) зазначив, що висновки в акті перевірки від 12.08.2016 №152/28-08-14/30622532/60 (з урахуванням рішення ГУ ДФС у Запорізькій області від 07.12.2016 № 4284/10/08-01-10-01-13), на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, містять відомості щодо виявлених порушень, факт існування яких не підтверджений належними засобами доказування та допустимими доказами, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені всупереч законодавству, що регулює спірні правовідносини. Зокрема, перевіряючими встановлено порушення позивачем податкового законодавства на підставі податкової інформації, що міститься в актах перевірок інших суб'єктів господарювання;
або без урахування наданої позивачем первинної документації, на підставі якої сформовано податкову звітність. Позивач зазначає, що формування показників податкової звітності здійснювалося за наявності усіх визначальних факторів, а висновки про роздрібну реалізацію тютюнових виробів без акцизного збору не підтверджені жодним документом бухгалтерського та податкового обліку, або іншими доказами, які є допустимими у розумінні чинного податкового законодавства та, відповідно, є незаконними. Отже покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень висновки за актом перевірки є необгрунтованими, у зв'язку із чим зазначені податкові повідомлення-рішення неправомірні та підлягають скасуванню.
В судовому засіданні представники позивача вищезазначені позовні вимоги підтримали у повному обсязі та просили задовольнити позов.
Представник відповідача - Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області та третьої особи - Головного управління ДФС у Запорізькій області в судовому засіданні позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити з підстав, викладених у письмових запереченнях проти адміністративного позову. Зокрема, відповідач зазначає, що реальність господарської операції визначається не лише фактичною наявністю та рухом активу, але й реальністю виконання операції саме з конкретним контрагентом, тобто наявністю прямого зв'язку з певним постачальником або покупцем. Актом перевірки зафіксовано, що будь-яких документів щодо іншого використання тютюнових виробів, ніж документів на відображення операції з реалізації товару, ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» надано не було. ОСОБА_5 документи, які б підтверджували втрату вказаного товару, відсутні. Разом з цим, залишки ТМЦ станом на 31.12.2015 в бухгалтерському обліку також були відсутні, як і факт подальшої реалізації, на підставі чого було зроблено висновок про реалізацію вказаних виробів у роздрібній торгівлі. В ході перевірки позивачем не були надані фіскальні чеки, а тому для розрахунку акцизного податку було використано загальну суму, відповідно до видаткових накладних, на яку було реалізовано товар. Проте позивачем в цю суму не було включено акцизний податок, тому розрахунок заниження суми акцизного податку здійснено виходячи із собівартості реалізованих тютюнових виробів.
Представник Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби до суду не з'явився, про час та місце судового розгляду справи повідомлений належним чином.
Вислухавши пояснення учасників процесу та дослідивши матеріали справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позиції позивача виходячи із наступного.
Судом встановлено, що на підставі направлень, виданих СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС від 01.07.2016 №№ 369, 370, 371, згідно з пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ппп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України співробітниками фіскального органу проведена позапланова виїзна перевірки ТОВ «Тедіс Україна» по взаємовідносинам з ПП «Торгівля і Дистрибьюція», ТОВ «Аксент прм», ТОВ «Буд-Інсайт», ТОВ «Інтер-Пром-Сервіс», ТОВ «Марлайн Трейд», ТОВ «МВК рейд», ТОВ «СТДК Компані», ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія», ТОВ «Алекс Груп», ТОВ «Арес-Термінал», ТОВ «Контакт МКС» та ТОВ «Конфорт» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, податку на додану вартість за період з 01.10.2015 по 31.12.2015, акцизного збору з роздрібного продажу підакцизних товарів за період з 01.10.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складений акт перевірки від 12.08.2016 № 152/28-08-14/30622532/60.
Перевіркою встановлені порушення пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України (в редакції від 01.01.2015), в результаті чого ТОВ «Тедіс Україна» занижено податок на прибуток в сумі 215323925 грн. в 2015 році; п.198.5 ст.198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 7396906 грн.; пп.215.3.10 п.215.3 ст.215 ПК України, в результаті чого занижено податкове зобов'язання по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами на суму 2219072 грн.
В частині заниження акцизного податку фахівці контролюючого органу (третя особа по справі) дійшли таких висновків з аналізу господарських операцій ТОВ «Тедіс Україна» по реалізації як Продавцем тютюнових виробів контрагенту-покупцю ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» (надалі - ТОВ «БТТК») на суму 43640917,24грн., у тому числі ПДВ (7273486,23грн.), які, на думку податківців, фактично не відбувались (пункт 3.3. Акту перевірки від 12.08.2016р. з урахуванням рішення ГУДФС у Запорізькій області від 07.12.2016р. - а.с.133-135, том 1).
Обгрунтування ж фіктивності задокументованих господарських операцій з поставки позивачем ОСОБА_5 «БТТК» тютюнових виробів наведена в іншій частині Акту перевірки, що стосується перевірки повноти обчислення та сплати податку на прибуток та ПДВ, отже спірні висновки щодо заниження акцизного податку мають характер цілком похідних від них.
Не погодившись із викладеними в означеному акті перевірки висновками, ТОВ «Тедіс Україна» звернулося до СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС із запереченнями від 15.08.2016 № 3339/ГО/ДФ, доповненнями до заперечень від 28.08.2016 № 3474/ГО/ДФ.
На підставі вищевказаного акту перевірки Запорізькою ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 21.09.2016 № НОМЕР_1 про нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 2 058 248 (два мільйони п'ятдесят вісім тисяч двісті сорок вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 1 029 124 (один мільйон двадцять дев'ять тисяч сто двадцять чотири) гривні 00 копійок, а всього - 3 087 372 гривень, яке було оскаржено ТОВ «Тедіс України» до ГУ ДФС у Запорізькій області (скарга від 04.10.2016 № 4208/ГО/ДФ).
За результатами розгляду первинної скарги ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято рішення від 07.12.2016 № 4284/10/08-01-10-01-13, відповідно до якого податкове повідомлення-рішення від 21.09.2016 № НОМЕР_1 залишено без змін, скарга ТОВ «Тедіс Україна» - без задоволення, а грошове зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів збільшено на 123798 грн. і застосовано штрафні санкції в розмірі 61899 грн. Вказане збільшення обґрунтовано тим, що заниження платником податкового зобов'язання з акцизного податку складає 2182046 грн. (43640917,24 грн. х 5%), що з урахуванням приписів пп.214. п.214.4 ст.215 ПК України на 123798 грн. більше, ніж визначено в податковому повідомленні-рішенні.
На підставі цього рішення Запорізькою ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області 19.12.2016 винесено податкове повідомлення-рішення №0001802100 про додаткове нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 123 798 (сто двадцять три тисячі сімсот дев'яносто вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 61 899 (шістдесят одна тисяча вісімсот дев'яносто дев'ять) гривень 00 копійок, а всього - 185 697 (сто вісімдесят п'ять тисяч шістсот дев'яносто сім) гривень 00 копійок.
Подальше оскарження ТОВ «Тедіс Україна» спірних податкових повідомлень-рішень до Державної фіскальної служби України також було безрезультатним, у зв'язку із чим позивач звернувся за судовим захистом із даним адміністративним позовом.
Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв'язок у їх сукупності, суд вважає зазначені податкові повідомлення-рішення необґрунтованими, а позовні вимоги підлягаючими задоволенню у зв'язку з наступним.
Як вбачається з реєстраційних документів ТОВ «Тедіс Україна», одним із основних видів господарської діяльності позивача є оптова торгівля тютюновими виробами (ліцензія серії АЕ № 297741 на право оптової торгівлі тютюновими виробами, дійсна з 26.12.2013 по 26.12.2018). З метою здійснення своєї основної діяльності позивачем укладено договори на поставку тютюнових виробів з усіма основними виробниками тютюнових виробів в Україні, у т.ч. з ПрАТ «А/Т тютюнова компанія «В.А.Т - Прилуки», ПАТ «ОСОБА_1 Ті Інтернешнл Україна», ПзІІ «Імперіал Тобако Юкрейн», ПрАТ "Філіп Морріс Україна". Також, Позивачем з цією метою внесено 35 місць зберігання оптових партій тютюнових виробів до Державного реєстру, укладено договори оренди нерухомого майна для використання в якості складів, офісів, допоміжних приміщень, магазинів-складів; позивач має власний вантажний автотранспорт.
Отже позивач має достатні матеріальні, трудові та інші ресурси, які необхідні для здійснення такого роду діяльності, в тому числі основні засоби, транспортні засоби для перевезення, приміщення для зберігання товарів, а також дозвільні документи.
05.08.2015 ТОВ «Торгова компанія «Мегаполіс-Україна» (попередня назва ТОВ «Тедіс Україна») (Продавець) укладено із ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» (Покупець) договір поставки № 21686-ЗП/15, за яким Продавець взяв на себе зобов'язання передавати тютюнові вироби або інші групи Товарів у власність Покупця відповідно до його замовлення (замовлень), а Покупець - приймати та оплачувати товар на умовах цього Договору. Придбаний ОСОБА_5 буде в подальшому реалізовуватися через об'єкти торгівлі Покупця на території України (п.1.1 Договору).
Згідно з п.3.1 Договору поставка Товару здійснюється окремими партіями на підставі замовлення (замовлень) Покупця та виходячи наявності відповідного асортименту Товару на складі Продавця. Замовлення на партію Товару погоджується відповідальними особами Сторін.
Відповідно до п.3.3 Договору поставка Товару здійснюється або транспортом Продавця, або транспортом Покупця (EXW - склад Продавця, або СРТ - склад Покупця). Право вибору умов постачання Товару залишається за Продавцем. Умови поставки викладені у відповідності з міжнародними правилами тлумачення комерційних термінів Інекотермс в редакції 2000 року, які застосовуються з урахуванням особливостей, пов'язаних із внутрішньодержавним характером Договору, а також тих особливостей, що випливають із умов даного Договору.
ТОВ «Тедіс Україна» за КВЕД має право займатися наступними видами діяльності: діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; оптова торгівля тютюновими виробами (основний); оптова торгівля кавою, чаєм, какао та прянощами; неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки.
Товариство має ліцензію серії АЕ № 297741 на право оптової торгівлі тютюновими виробами, яка дійсна з 26.12.2013 по 26.12.2018, отже укладений договір повністю узгоджується та відповідає тому виду діяльності, що визначений для позивача.
На виконання вищезазначеного договору у періоді з 01.10.2015 по 31.12.2015 позивачем було поставлено на користь ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» тютюнові вироби на загальну суму 43640917,24 грн. (у т.ч. ПДВ - 7273486,23грн.). Взаєморозрахунки між сторонами договору оформлені видатковими та податковими накладними. Покупцем на користь позивача сплачено 47268204,06 грн. згідно платіжних доручень, які були надані як до перевірки, так і до суду.
В бухгалтерському обліку фінансово-господарські операції із ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» відображено проводками: Дт 3111 «Поточні рахунки в банках» Кт 681 «Розрахунки за авансами одержаними» на суму 46271204,98 грн. (в т.ч. ПДВ 7711867,52 грн.); Дт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» на суму 43640917,24 грн. (в т.ч. ПДВ 7273486,20 грн.).
Згідно п.3.2.1 «Податкові зобов'язання» акту перевірки від 12.08.2016 № 152/28-08-14/30622532/60 проведеною перевіркою ТОВ «Тедіс Україна» не підтверджено реальність виконання операцій з ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія», оскільки встановлено використання товарів не в господарській діяльності.
Зазначений висновок перевіряючих обґрунтований тим, що згідно даних АСА Архів податкової звітності по ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» за жовтень, листопад та грудень 2015 р. встановлено, що підприємством здійснювалося придбання тютюнових виробів від ТОВ «Тедіс Україна», проте у подальшому реалізовано різноманітні товари (метизи, комплектуючі запчастини, піддони для печі, корпуси редуктора та ін.); реалізація тютюнових виробів контрагентам-покупцям відсутня. При цьому зареєстровані податкові накладні на придбання ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» реалізованих товарів відсутні.
Також відповідно до системи ІС «Податковий блок» ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» було подано декларацію акцизного податку за період з 01.10.2015 по 31.12.2015 із нульовими показниками, що свідчить про те, що підприємство не здійснювало операції з реалізації підакцизних товарів, що підлягають оподаткуванню акцизним податком в цьому періоді.
Крім того, фіскальним органом взято до уваги те, що в 2016 році податкова звітні ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» не подавалась, а 22.12.2015 до ЄДРДР за № 32015210000000119 внесено відомості про вчинення ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» кримінального правопорушення, яке зареєстроване за попередньою кваліфікацією згідно ч.2 ст.205 КК України.
Також в акті перевірки зазначено, що з боку ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» отримання товару здійснювалося менеджером ОСОБА_6, але довіреності, виписаної ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» на отримання тютюнових виробів цією особою, до перевірки не надано.
Вищезазначені висновки співробітників фіскального органу знайшли своє відображення в п.3.3 «Акцизний збір» акту перевірки (із подальшим коригуванням рішенням ГУ ДФС у Запорізькій області від 07.12.2016 № 4284/10/08-01-10-01-13). Зокрема, в цьому розділі зазначено, що ТОВ «Тедіс Україна» фактично не здійснювалася реалізації тютюнових виробів у періоді з 01.10.2015 по 31.12.2015, а тому, зважаючи на відсутність будь-яких документів щодо іншого використання тютюнових виробів на суму 43640917,24 грн., перевіряючі доходять висновку про реалізацію позивачем цього товару у роздрібній торгівлі. З цих підстав податковий орган вбачає порушення пп.215.3.10 п.215.3 ст.215 ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов'язання по акцизному податку на 2219072 грн. (+ 123798 грн. за рішенням ГУ ДФС у Запорізькій області від 07.12.2016 № 4284/10/08-01-10-01-13).
Крім того, на підтвердження обґрунтованості такої позиції податковим органом в ході судового розгляду справи додано копію вироку Хортицького районного суду міста Запоріжжя від 30.09.2016 по справі № 337/3539/16-к за обвинуваченням директора ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія» за ст.205 ч.1 КК України, яким затвердженого угоду про визнання винуватості від 07.09.2016 між прокурором та обвинуваченим; визнано ОСОБА_7 директора ТОВ «БТТК» винуватим у вчиненні злочину, передбаченого ст.205 ч.1 КК України, та призначено йому покарання у вигляді штрафу в розмірі 500 неоподаткованих мінімумів доходів громадян.
За змістом означеного вироку, ОСОБА_7 у період часу з 11.12.2014 по 21.12.2015 рахувався директором «Будівельно-торгово-транспортна компанія» (код ЄДРПОУ 39541635) та з 23.10.2015 - по 21.12.2015 засновником вказаного суб'єкта підприємницької діяльності, тобто його учасником, а саме власником частки у розмірі 100% статутного капіталу, який зареєстровано 10.12.2014 у Запорізькому міському управлінні юстиції Головного управління юстиції у Запорізькій області, що знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вулиця Харчова, 5, однак, незважаючи на вищевикладене, створення товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельно-торгово-транспортна компанія» (код ЄДРПОУ 39541635) відбулося без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, яка передбачена статутом вказаного Товариства, а з метою прикриття незаконної діяльності, у порушення вимог та положень наступного законодавства України.
Відповідно до частини першої статті 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
При застосуванні цих процесуальних норм суд враховує, що правове значення преюдиційних обставин, які передбачені частиною першою статті 72 КАС України, відрізняється від такого для обставин, що визначені частиною четвертою цієї ж статті.
Передбачене частиною першої статті 72 КАС України звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративні суди не повинні сприймати як обов'язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях у інших адміністративних, цивільних чи господарських справах.
Для спростування преюдиційних обставин, передбачених частиною першою статті 72 КАС України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами статті 86 КАС України.
Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу.
Водночас особливістю преюдиційних обставин, передбачених частиною четвертою статті 72 КАС України, є їх обов'язковість для суду, що розглядає справу у певних питаннях.
Частиною четвертою статті 72 КАС України установлено, що вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Диспозиція наведеної правової норми, на відміну від норми частини першої статті 72 КАС України, прямо вказує на те, що обов'язковими для суду, який розглядає справу, є вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок.
Разом із тим розглядувана норма встановлює межі обов'язковості зазначених судових рішень для адміністративного суду, що розглядає конкретну адміністративну справу.
Така обов'язковість поширюється лише на питання, чи мало місце певне діяння та чи вчинене воно особою, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову.
Отже, обов'язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі чи постанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця та об'єктивної сторони відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.
Європейський суд з прав людини у справі «Рисовський проти України» підкреслив особливу важливість принципу "належного урядування". Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП], заява N 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер'їлдіз проти Туреччини" [ВП], заява N 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови", заява N 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі", заява N 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії", заява N 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії", заява N 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер'їлдіз проти Туреччини", п. 128, та "Беєлер проти Італії", п. 119).
Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі", п. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки", заява N 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії", п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки", п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії", заява N 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії", заява N 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року). У контексті скасування помилково наданого права на майно принцип "належного урядування" може не лише покладати на державні органи обов'язок діяти невідкладно, виправляючи свою помилку (див., наприклад, рішення у справі "Москаль проти Польщі", п. 69), а й потребувати виплати відповідної компенсації чи іншого виду належного відшкодування колишньому добросовісному власникові (див. зазначені вище рішення у справах "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки", п. 53, та "Тошкуце та інші проти Румунії", п. 38).
Перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки "на умовах, передбачених законом", а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення "законів". Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (див. рішення у справі "Ятрідіс проти Греції" [ВП], N 31107/96, пункт 58, ЄСПЛ 1999-II).
Згідно п. 42 рішення ЄСПЛ по справі «Сєрков проти України» від 07.07.2011 (Заява № 39766/05) відсутність необхідної передбачуваності та чіткості національного законодавства з такого важливого фіскального питання, яка призводила до його суперечливого тлумачення судом, порушує вимоги Конвенції щодо «якості закону».»
Відтак, офіційна легалізація державою фіктивної фірма (включаючи легалізацію її поточної діяльності), а також відсутність в офіційних державних реєстрах, негативної інформації про такого контрагента апріорі, з огляду на правову визначеність як елемент верховенства права, повинна виключати застосування до платника податків будь-яких обмежень його прав, позаяк такий платник податків не має чітких критеріїв, які дають змогу відокремити його правомірну поведінку від протиправної, а також передбачити юридичні наслідки своєї поведінки. Інакше слід констатувати те, що втручання було здійснено не «відповідно до закону» в розумінні практики ЄСПЛ.
Отже, можна дійти висновку про те, що правова визначеність, як елемент верховенства права, узгоджується з принципом «належного урядування», взаємодоповнюють один одне і в сукупності дають підстави стверджувати, що з огляду на усталену практику ЄСПЛ такого роду втручання податківців/сторони обвинувачення не буде здійснене «відповідно до закону».
Крім того, неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.
Коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.».
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. ОСОБА_5, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагента.
У своєму рішенні від 12 січня 2006 року у об'єднаних справах С-354/03, С-355/03 і С-484/03, Оптіджен Лтд. (С-354/03), Фулкрам Електронікс Лтд. (С-355/03) і ОСОБА_8 Системс Лтд (С-484/03) проти Комісарів Митного та акцизного управління, на запит про видачу попереднього висновку, що був поданий Канцлерським відділом Високого Суду Англії та Уельсу, Сполучене Королівство Великобританії та Північної Ірландії (Збірка рішень Європейського Суду за 2006 р., с. 1-00483), Суд ЄС постановив: «Операції, аналогічні тим, що розглядаються в основному слуханні, що самі по собі не визнаються недійсними через шахрайство з ПДВ, складають поставки товарів чи послуг особою, яка виступає у ролі платника податку, та економічну діяльність в розумінні статей 2 (1), 4 та (1) Шостої Директиви 77/388/ЄЕС від 17 травня 1977 р. про гармонізацію законодавства країн -членів ЄС в частині податків з обороту - Загальна система податку на додану вартість: єдина база оподаткування, з урахуванням поправок, внесених Директивою Ради ЄС 95/7/ЄС від 10 квітня 1995 р., де такі поставки і така діяльність відповідають об'єктивним критеріям, на яких базуються визначення даних термінів, незважаючи на наміри іншого продавця, який приймає участь у тій самій низці поставок та/або потенційно шахрайський характер будь-якої іншої операції, попередньої чи наступної по відношенню до здійснюваної операції платником податку, який розглядається, про що платник податку не знав і не міг знати.
Враховуючи вимоги Першої директиви Ради ЄС "Про координацію гарантій (застережних заходів), які вимагаються країнами-членами від компаній в рамках контексту другого абзацу Статті 58 Договору для захисту інтересів членів та інших з перспективою зробити такі гарантії однаковими в усьому Співтоваристві" від 9 березня 1968 року N 68/151/ЄЕС, суд вважає правову позицію відповідача необгрунтованою та такою, що не відповідає національному законодавству.
Вищевказана Директива в ст. 11 також проголошує, що закони країн-членів можуть не передбачати недійсність компанії у випадках відмінних від наступних: 1. Недійсність компанії повинна оголошуватись рішенням суду, що діє відповідно до норм статутного права; 2. Недійсність компанії може оголошуватись лише за наступними причинами: (а) жоден документ про заснування не був виконаний, або правила превентивного контролю чи вимоги стосовно юридичних формальностей не були дотримані; (б) цілі компанії с незаконними або протилежними суспільній політиці; (в) документ про заснування або устав не вказує назву компанії, кількість індивідуальних підписаних капіталів, загальну суму підписаного капіталу або цілей компанії; (г) незмога дотриматись положень національного законодавства стосовно мінімального розміру капіталу, що має бути оплаченим; (д) обмежена дієздатність всіх членів-засновників; (є) порушення національного законодавства, що регулює діяльність даної компанії, коли кількість членів-засновників є меншою за два.
Окремо від вищезгаданих підстав недійсності компанії, остання не підпадає не під які інші причини неіснування, повної чи порівняльної недійсності або заяви про недійсність.
Відповідач послався на фіктивність контрагента позивача як суб'єкта господарювання і свої доводи підтверджує вироком суду, проте на переконання суду, за формально правильного оформлення господарської операції, в тому числі первинними документами бухгалтерського обліку, сам факт фіктивності контрагента прямо не свідчить про безтоварність конкретних господарських операцій з його участю.
Аналогічної правової позиції дотримується Вищий адміністративний суд України (справи К/800/5507/15, К/800/17175/14, К/800/331/90/14, К/9991/381141/12), зазначаючи у своїх рішення, що судам належить з'ясовувати чи стосується кримінальна справа, на яку посилається податковий орган, безпосередньо обставин щодо господарських відносин між суб'єктом господарювання з ознаками фіктивності та його контрагентом та чи досліджувалися в межах кримінальної справи господарські операції, здійснені з фіктивним суб'єктом господарювання.
При цьому суд враховує зміст розглядуваних господарських операцій, в яких позивач виступив продавцем, задекларувавши в результаті податкові зобов'язання, а не отримавши податкову вимогу у вигляді податкового кредиту, що могло б опосередковано свідчити про наявність злочинного умислу та надавало б фіктивності контрагента іншого та більш суттєвого правового значення в спірних правовідносинах.
Слід зазначити, що встановлені вироком суду в кримінальній справі відносно фізичної особи обставини не можуть бути покладені в основу судового рішення в адміністративному процесі за участю інших юридичних осіб без їх перевірки та підтвердження належними та допустимим доказами, а надані позивачем первинні документи бухгалтерського та податкового обліку в сукупності з іншими доказами (супровідні та інші документи, що свідчать про поетапність та послідовність надання послуг) можуть бути достатніми доказами фактичного виконання господарських операцій.
З огляду на зміст вироку Хортицького районного суду міста Запоріжжя від 30.09.2016, при розгляді кримінальної справи № 337/3539/16-к судом не досліджувались обставини здійснення ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» господарської діяльності, його взаємозв'язки з іншими суб'єктами господарювання, у т.ч. з позивачем.
В контексті застосування положень ч.4 ст.72 КАС України згаданий вирок суду є обов'язковим для адміністративного суду лише в питанні, що директор ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» створив та в подальшому придбав це підприємство, не маючи на меті справжній намір здійснювати господарську діяльність, передбачену Статутом, а з метою прикриття незаконної діяльності , подальшого приховання діяльності щодо надання необмеженому колу осіб послуг, пов'язаних із конвертацією безготівкових коштів, у тому числі здобутих незаконним шляхом, у готівку та з приховуванням інших злочинів в економічній сфері.
Разом з вирок суду стосовно ОСОБА_7 не містить даних щодо конкретних операцій, що відбулись з документуванням за участю ТОВ «БТТК», які вчинялись від імені ТОВ «БТТК» фіктивно, без наміру створити будь-які юридичні наслідки.
Відповідно до ч.1 ст.207, ч.1 ст.208 Господарського кодексу України господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині. Якщо господарське зобов'язання визнано недійсним як таке, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності наміру в обох сторін - у разі виконання зобов'язання обома сторонами - в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов'язанням, а у разі виконання зобов'язання однією стороною з другої сторони стягується в доход держави все одержане нею, а також все належне з неї першій стороні на відшкодування одержаного. У разі наявності наміру лише у однієї із сторін усе одержане нею повинно бути повернено другій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного стягується за рішенням суду в доход держави.
Договір поставки від 05.08.2015р. №21686-ЗП/15 не визнаний судом недійсним з підстав його фіктивності, презумпція правомірності правочину, встановлена ст.204 ЦК України, не спростована у встановленому законом порядку.
Також відсутній у матеріалах справи вирок суду стосовно посадових осіб ТОВ «ТББК», яким би встановлювалось, що договір від 05.08.2015р. №21686-ЗП/15 був укладений з метою ухилення від сплати податків.
Вирішуючи питання правових наслідків вчинення директором ТОВ «ТББК» ОСОБА_7 діяння, передбаченого ч.1 ст.205 КК України (фіктивне підприємництво, тобто створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона) суд звертає увагу на висновки Верховного суду України, наведені у постановах по справам №21-421а11, №826/24815/15, №2а-6549/11/1470, 825/1493/14, №826/20366/13-а та №826/363/14.
Правова позиція Верховного суду України полягає у тому, що наявність вироку суду щодо фіктивного створення платника ПДВ позбавляє цього платника (в даній справі - це ТОВ «БТТК», який придбав, а не продав товар) права отримання податкової вигоди у вигляді формування за задокументованими господарськими операціями з придбання товару податкового кредиту та відшкодування ПДВ, та декларування витрат на їх придбання.
В приведених постановах Верховного суду України викладена правова позиція щодо правових наслідків дій керівників та інших посадових/службових осіб суб'єктів господарювання, щодо яких ухвалено вироки суду, у справах де позивачі придбавали товари, роботи, послуги, в ціні яких сплачували ПДВ, та формували показники витрат на придбання, у контрагентів, фіктивність створення яких встановлена вироком суду.
В розглядуваній справі позивач, натомість, за спірними господарськими операціями з ТОВ «БТТК» реалізував (продав) тютюнові вироби, а не придбавав їх, декларував дохід (прибуток) та податкові зобов'язання з ПДВ, отже наслідками встановленої вироком суду фіктивності створення його контрагента не можуть бути ті, щодо яких Верховним судом України висловлений обов'язковий для застосування судами висновок щодо застосування норм ПК України.
В той же час, оцінку господарським відносинам з постачання ТОВ «Тедіс Україна» тютюнових виробів на адресу ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» надано судом в межах адміністративної справи № 815/423/17.
В межах вищезазначеного спору судами першої та апеляційної інстанцій досліджені та встановлені обставини, які підтверджують реальність господарських операцій ТОВ «Тедіс Україна» із ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія», а також визнано висновки податкового органу необґрунтованими.
Так, згідно постанови Одеського окружного адміністративного суду від 23.03.2017р., залишеної без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 27.07.2017, суди обох інстанцій дійшли висновку про те, що договори між сторонами було виконано в повному обсязі, тютюнові вироби поставлені контрагенту - ТОВ «Будівельно-Торгово-Транспортна Компанія», яким повністю проведена оплата за поставлений товар, що в сукупності є належними доказами реальності здійснених господарських операцій. Видаткові накладні які оформлювалися при поставці товару покупцям та інші документи надані до перевірки, а також до суду містять всі необхідні реквізити, в тому числі і ПІБ, підписи уповноважених на прийняття матеріальних цінностей осіб, що дає змогу ідентифікувати осіб, які приймали участь в здійсненні господарської операції.
Судами встановлено наявність всіх необхідних первинних документів, які складалися в ході здійснення господарських операцій; факт передачі товарно-матеріальних цінностей (тютюнових виробів) контрагенту; факти оплати поставленого товару; реальну зміну майнового стану позивача та контрагента при здійсненні поставок тютюнових виробів; безпосередніх учасників господарських операцій з постачання тютюнових виробів.
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
В даному випадку, передбачене вищевказаною нормою звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні встановлює обов'язок суду враховувати такі обставини при вирішенні даної справи. Таким чином, вищевказане судове рішення суду у справі № 815/423/17 має преюдиційне значення для вирішення даного спору, оскільки вирок суду стосовно контрагента позивача безпосередньо не спростовує реальний характер задокументованих господарських операцій, правомірність правочину з поставки позивачем товару, а також не спроможний слугувати доказом заниження ТОВ «Тедіс Україна» податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, тобто доказом висновків, покладених в підґрунтя обґрунтування заниження акцизного податку в Акті перевірки від 12.08.2016р.
Відповідно до п.58.1 ст.58 Податкового кодексу України Контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; заниження або завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки. Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, або заниження чи завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної / розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної, у випадках, передбачених цим Кодексом; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення. До податкового повідомлення-рішення додається розрахунок податкового зобов'язання (за наявності) та штрафних (фінансових) санкцій. Форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення і розрахунку грошового зобов'язання визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з п. 86.10 ст. 86 Податкового кодексу України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.
Разом з тим вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Вирішуючи спір, суд враховує, що на час виникнення спірних правовідносин ТОВ «Будівельно-торгово-транспортна компанія» перебувало в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також знаходилося на податковому обліку в органах податкової служби. При цьому законодавство не вимагало від платника податків перевіряти законність державної реєстрації, ведення бухгалтерського та податкового обліку свого контрагента (в даному випадку покупця).
Зазначена правова позиція щодо аналогічних правовідносин викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 08 листопада 2011 року по справі №К/9991/37163/11.
Згідно пп. 4.1.2 - 4.1.4 ст. 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до п. 21.1 ст. 21 Податкового кодексу України посадові особи контролюючих органів зобов'язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами (пп. 21.1.1); не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (пп. 21.1.4); забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій (пп. 21.1.2); забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень (пп. 21.1.3).
Відповідно до п. 83.1 ст. 81 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є документи, визначені цим Кодексом; (83.1.2) податкова інформація; (83.1.3) експертні висновки; (83.1.4) судові рішення; (83.1.6) податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Згідно з п.3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 р. № 727, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи
Відповідно до п.5 цього ж Порядку факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.
За висновком колегії суддів Судової плати в адміністративних справах Верховного Суду України (постанова від 27 березня 2012 року № 21-737во10), надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Вищий адміністративний суд України неодноразово зазначив у своїх рішеннях, що за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського суду з прав людини.
Похідний, та суперечливий за своїм змістом, висновок податкового органу про самостійну роздрібну реалізацією позивачем тютюнових виробів, поставка яких на користь ТОВ «Будівельно-трогово-транспортна компанія» перевіряючими не визнається, є нелогічним та бездоказовим.
На переконання суду, такі твердження перевіряючих аргументовано можна назвати оціночними судженнями, припущеннями які, в свою чергу, не містять фактичних даних і не можуть бути витлумачені як такі, що містять фактичні дані. У зв'язку із цим оціночні судження та припущення не підлягають спростуванню та доведенню їх правдивості, і в будь-кому разі не можуть слугувати підставою для невизнання наслідків господарських операцій платника податків.
Твердження в Акті на рівні аксіоми про роздрібний продаж позивачем тютюнових виробів із порушенням вимог ПК України в частині включення акцизного збору по таким операціям позбавлено будь-якої аргументації. Власне, жодного доказу, який би прямо чи опосередковано свідчив би про таку реалізацію ні в ході перевірки, ні в ході судового розгляду справи податковим органом не наведено. В запереченнях проти адміністративного позову такий умовивід пояснюється тим, що тютюнові вироби, оптова реалізація яких податковим органом заперечується, мали бути або знищеними, або обліковуватися як ТМЦ в бухгалтерському обліку, чого в ході перевірки не встановлено.
Суд вважає за необхідне проаналізувати правову та фактичну можливість стверджуваного податковим органом правопорушення.
Відповідно до пп. 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року N 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі - ПКУ), платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Об'єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ).
При цьому реалізація суб'єктами господарювання у роздрібній торгівлі підакцизних товарів відповідно до абзацу третього пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПКУ це - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об'єктах громадського харчування.
Згідно з пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 ПКУ базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість та без урахування акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ.
Пунктом 216.9 ст. 216 ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України від 06 липня 1995 року N 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", зі змінами та доповненнями (далі - Закон N 265), для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар.
Згідно з абзацом четвертим ст. 2 Закону про РРО розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до ст. 1 Закону України від 19 грудня 1995 року N 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", зі змінами та доповненнями (далі - Закон N 481/95-ВР), роздрібна торгівля визначена як діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.
Особа, яка від свого імені здійснює реалізацію підакцизних товарів кінцевому споживачеві через торговельну мережу є платником податку з роздрібних продажів підакцизних товарів, а дата здійснення розрахункової операції є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів згідно з п. 216.9 ст. 216 ПКУ.
Відповідно до п.п.215.3.10 п.215.3 ст.215 ПК України для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставка податку становить 5 відсотків.
Саме порушення цієї норми стверджується у відповідній частині Акту перевірки від 12.08.2016р., проте жодного доказу. що є належним та допустимим у розумінні вимог ст.70 КАС України, суду не надано та в Акті перевірки не наведено (докази проведення розрахункових операцій при роздрібному продажу тютюнових виробів ТОВ «Тедіс Україна»), рух товару до точок роздрібної торгівлі не відстежувався та не встановлений в ході перевірки, вартість нібито реалізованих в роздрібній торгівлі товарів не підтверджується розрахунковими документами, отже цілком безпідставним і гіпотетичним є висновок про заниження податкових зобов'язань з акцизного податку на суму 2219072грн. та 123798грн. (з урахуванням рішення ГУДФС в Запорізькій області від 07.12.2015р. та порушення ТОВ «Тедіс Україна» вимог п.п.215.3.10 п.215.3 ст.215 ПК України).
Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" визначив, що "... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".
В той же час, податковим органом під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, не надано доказів узгодженості дій позивача з недобросовісним платником податків (покупцем), як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Використання саме платником - ТОВ «Тедіс Україна» нелегальних способів ухилення від оподаткування податковою перевіркою не виявлено. Доказів на підтвердження домінування податкової мети (зниження податкового навантаження, одержання податкових пільг та переваг тощо) над комерційною метою, що притаманна даному виду господарської операції, податковою інспекцією не представлено.
Вирішуючи спір, суд враховує, що будь-яке перевищення повноважень державним органом в аспекті оцінювання наданих документів є несумісним з його обов'язком відповідати принципам «нейтральності» та «безсторонності».
Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, серія А, № 303А, п. 29). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Надання оцінки всім важливим аргументам сторін, що беруть участь у справі, становить гарантію дотримання принципу справедливого судового розгляду, передбаченого статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Україною 17 липня 1997 року.
Питання про можливість задоволення конкретних позовних вимог платника податків, спрямованих на відновлення його прав, має вирішуватися, виходячи із суті заявлених вимог та наявності спірних правовідносин, які виникли безпосередньо між позивачем та контролюючим органом, протиправні дії (рішення) якого, на суб'єктивну думку позивача, порушили його право. При цьому факт порушення права позивача та, як наслідок, наявність спірних правовідносин потребують доведення та встановлення в ході судового розгляду справи.
Відповідні положення про податкові штрафи передбачають певні засоби захисту, які ґрунтуються на суб'єктивних ознаках, що вимагає від суду враховувати нюанси і не бути занадто рестриктивним в оцінці кожної конкретної справи щодо наявності в ній підстав для скасування податкового штрафу чи звільнення від його сплати. Таким чином, вищерозглянуті висновки відповідача в акті перевірки ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені жодними документами та доказами з боку відповідача.
В адміністративному судочинстві принцип верховенства права зобов'язує суд надавати законам та іншим нормативно-правовим актам тлумачення у спосіб, який забезпечує пріоритет прав особи при вирішенні справи. Тлумачення законів та нормативно-правових актів не може спричиняти несправедливих обмежень прав.
Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст.2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
На підставі вищевикладеного, позовні вимоги ТОВ «Тедіс Україна» підлягають задоволенню повністю із скасуванням оскаржуваних податкових повідомлень-рішень як протиправних.
Позивачем за подачу даного адміністративного позову було сплачено судовий збір в розмірі 49096,04 грн. згідно платіжного доручення №29339 від 28.02.2017р., який відповідно до даних КП «Діловодство спеціалізованого суду» надійшов до спеціального фонду Державного бюджету України. Таким чином, оскільки позовні вимоги задоволені, суд вважає за необхідне присудити позивачу здійснені ним судові витрати згідно ч.1 ст.94 КАС України.
Керуючись ст.ст. 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, за участю третіх осіб без самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС, Головного управління ДФС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 21.09.2016 року про нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 2 058 248 (два мільйони п'ятдесят вісім тисяч двісті сорок вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 1 029 124 (один мільйон двадцять дев'ять тисяч сто двадцять чотири) гривні 00 копійок, а всього - 3 087 372 (три мільйони вісімдесят сім тисяч триста сімдесят дві) гривень 00 копійок.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 19.12.2016 року про нарахування ТОВ «Тедіс Україна» до сплати грошового зобов'язання за основним платежем по акцизному податку з роздрібної торгівлі тютюновими виробами в розмірі 123 798 (сто двадцять три тисячі сімсот дев'яносто вісім) гривень 00 копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями 61 899 (шістдесят одна тисяча вісімсот дев'яносто дев'ять) гривень 00 копійок, а всього - 185 697 (сто вісімдесят п'ять тисяч шістсот дев'яносто сім) гривень 00 копійок.
Стягнути з Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області за рахунок бюджетних асигнувань Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» судовий збір у розмірі 49096(сорок дев'ять тисяч дев'яносто шість)грн. 04коп.
Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 цього Кодексу, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Постанова або ухвала суду першої інстанції, якщо інше не встановлено цим Кодексом, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Повний текст постанови складено 21 серпня 2017 року.
Суддя М.М. Аракелян
.