Справа: № 825/1738/16 Головуючий у 1-й інстанції: Непочатих В.О. Суддя-доповідач: Парінов А.Б.
Іменем України
22 червня 2017 року м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Парінова А.Б.,
суддів: Грибан І.О., Беспалова О.О.
при секретарі судового засідання Приходько К.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Оріон» до Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Позивач звернувся до суду з позовом до Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі по тексту - відповідач, податковий орган), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.08.2016 № 0000012200.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2016 року, у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 березня 2017 року рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасовано та направлено справу до суду першої інстанції на новий розгляд.
У вказаній ухвалі зазначено, що при новому розгляді справи для повного та всебічного встановлення обставин справи необхідно встановити обставини щодо реалізації позивачем нафтопродуктів, дослідивши відповідні договори та інші первинні документи.
Згідно з ч. 5 ст. 227 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.
За наслідками нового розгляду справи постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 року позов задоволено.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.
В апеляційній скарзі апелянт, посилаючись на порушення судом при вирішенні справи норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.
Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не з'явилися, про дату та час слухання справи були повідомлені належним чином, тому у відповідності до ч. 6 ст. 12, ч.1 ст. 41 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваної постанови суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
З матеріалів справи вбачається, що ОВ «ОРІОН» (код 24834968) зареєстровано як юридичну особу 05.06.1997 Коропською районною державною адміністрацією та взято на облік до Менської ОДПІ. Основними видами діяльності за КВЕД є:
- 47.30 роздрібна торгівля пальним;
- 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами;
- 46.17 діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
- 47.25 роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах;
- 47.26 роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.
Посадовими особами податкового органу була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ОРІОН» (код ЄДРПОУ 24834968), з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні даних, задекларованих у податковій звітності декларації акцизного податку.
Результати перевірки відображено в акті від 21.06.2016 № 258/14/24834968, в якому контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог пунктів підпункту 14.1.212 пункту 14.1 сатті14, підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року № 14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку», в результаті чого занижено акцизний податок, який підлягає сплаті до бюджету.
Висновки відповідача про порушення позивачем названих норм ґрунтуються на тому, що товариство, здійснивши відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу автозаправних станцій (далі - АЗС) безпосередньо споживачам, мало задекларувати зобов'язання зі сплати акцизного податку.
На підставі висновків акта перевірки Менською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Чернігівській області прийнято податкове повідомлення - рішення від 29 серпня 2016 року № 0000012200, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 45 181,25 грн., з яких, за основним платежем 36 145,00 грн. та 9 036,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що у спірних правовідносинах мав місце продаж нафтопродуктів суб'єктам господарювання з метою їх використання у власній господарській діяльності.
Перевіряючи законність та обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.
Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.
Відповідно до підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України платником податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпунктах 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПК України (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування (абзаци 1 та 2 підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Таким чином, кваліфікуючими ознаками поняття «реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» є: продаж товарів, тобто операція при якій відбувається перехід права власності на товар; спеціальна суб'єктність - споживачі; некомерційне використання товару.
Аналіз наведених норм підтверджує висновок про те, що оподаткуванню акцизним податком підлягають лише ті підакцизні товари, зокрема нафтопродукти, які реалізовуються безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.
Поняття «комерційне використання» та «некомерційне використання», які є визначальними для сплати акцизного податку, не визначенні жодним нормативно-правовим актом. Господарський кодекс України, а саме назва глави 4 - Господарська комерційна діяльність (підприємництво) - ототожнює комерційну діяльність з підприємництвом.
Відповідно до статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Таким чином, акцизний податок не сплачується в разі реалізації підакцизних товарів, які використовуватимуться в господарській діяльності для одержання прибутку.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, позивачем були укладені договори купівлі продажу з ТОВ «Ізюм-Стиль» від 20.01.2015 № 05/15, з ТОВ «Агроконтракт» від 02.01.2013 № 26, з ФГ «ЕЛІТСОРТНАСІННЯ» від 02.09.2013 № 110, з СТОВ «Шабалинівське» від 10.08.2015 № 19, з Коропським СЛГ «Агролісгосп» від 02.01.2007 № 6, з Коропським МРП від 01.01.2015 № 2/1, з КЗ Черешенька СШІ І-ІІІ ступенів від 21.10.2015 № 40, від 05.11.2015 № 45, від 02.12.2015 № 50, з Червоненським психоневрологічним інтернатом від 27.10.2015 № 40, від 13.11.2015 № 48, від 26.11.2015 № 49, від 24.12.2015 № 51, договір поставки нафтопродуктів з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ТЕХОЙЛ» від 11.06.2015 № 11/06/15-Г, з СПД Нерета О.М. від 01.07.2013, договір постачання скрапленого газу з ТОВ «ВТФ «Дайна» від 02.01.2014 та з ПП «Короптранс» від 01.11.2015 № 50 (а.с. 67-105 т. 1).
Відповідно до умов договорів між ТОВ «ОРІОН» (продавець) та ТОВ «Ізюм-Стиль», СТОВ «Шабалинівське», Коропським МРП, СПД Нерета О.М., ПП «Короптранс», продавець зобов'язується продати і відпустити нафтопродукти через свою мережу АЗС по відомостях, що надають право на одержання нафтопродуктів, а покупець зобов'язується оплачувати вартість відпущених у такий спосіб нафтопродуктів.
За умовами договорів між позивачем та ТОВ «Агроконтракт», ФГ «ЕЛІТСОРТНАСІННЯ», Коропським СЛГ «Агролісгосп», КЗ Черешенька СШІ І-ІІІ ступенів, Червоненським психоневрологічним інтернатом, продавець продає та передає у власність покупцю ПММ. Кількість, ціна та сума до оплати вказується в рахунках-фактурі.
Згідно умов договору між позивачем та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ТЕХОЙЛ» продавець зобов'язується продати і відпустити покупцеві нафтопродукти через мережу автозаправних станцій продавця по одноразових бланках-дозволу (талонах), які дають право на отримання нафтопродуктів і належать покупцю, а покупець зобов'язується прийняти та оплачувати нафтопродукти згідно умов договору.
Відповідно до умов договору постачання скрапленого газу між позивачем та ТОВ «ВТФ «Дайна», продавець зобов'язується поставити і передати нафтопродукти у власність покупця.
Позивачем на підтвердження виконання умов даних договорів були надані суду копії платіжних доручень, податкових та видаткових накладних, змінних звітів АЗС (а.с. 106-250 т. 1; а.с. 1-161, 179-250 т. 2; а.с. 1-17 т. 3).
Виходячи з встановлених обставин справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що, враховуючи придбання нафтопродуктів суб'єктами господарювання, а не фізичними особами, надання позивачем первинних документів на підтвердження на виконання вказаних договорів, суд дійшов висновку, що продаж нафтопродуктів суб'єктам господарювання відбувся для їх використання у власній господарській діяльності цих суб'єктів.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність у позивача обов'язку сплачувати акцизний податок, оскільки продаж нафтопродуктів суб'єктам господарювання для їх використання у підприємницькій діяльності не може тлумачитись як роздрібна торгівля нафтопродуктами.
Щодо доводів апеляційної скарги відповідача, що позивачем не надано доказів використання контрагентами позивача придбаних нафтопродуктів у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку колегія суддів зазначає, що обов'язок доказування згідно з ч. 2 ст. 71 КАС України покладено на відповідача. Податковим органом на виконання вказаного обв'язку не надано доказів зворотнього.
Стосовно посилання апелянта на Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442, згідно з якими через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки відпуск пального відбувається через паливно-, масло - та газороздавальні колонки кінцевому споживачу. Тобто за своїм функціональним призначенням мережа автозаправних станцій використовується саме для роздрібної торгівлі нафтопродуктами, тобто реалізація для кінцевого споживача, колегія суддів зазначає, що такі висновки не ґрунтуються на ПК України, положення підпункту 14.1.202 якого визначають умовою виникнення об'єкта оподаткування акцизним податком саме факт здійснення операції продажу товару кінцевому споживачу для його особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.
При вирішенні справи колегія суддів враховує положення п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, якою передбачено, що у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Колегія суддів враховує також правову позицію, висловлену в Остаточному рішенні Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України», що згідно із Законом України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права.
У вказаному рішенні Європейський суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, зокрема, у зв'язку з тим, що національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника - платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.
Таким чином, висновок суду першої інстанції про задоволення позову є законним та обґрунтованим.
Відповідно до ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин у адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та не дають підстави вважати, що судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, та процесуального права.
Відповідно до статті 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права.
За таких обставин, апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 41, 167, 195, 198, 200, 202, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення.
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2017 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів в касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя А.Б. Парінов
Судді І.О. Грибан О.О. Беспалов
Ухвалу в повному обсязі виготовлено 22.06.2017
Головуючий суддя Парінов А.Б.
Судді: Беспалов О.О.
Грибан І.О.