16 березня 2017 року м. Київ К/800/43060/15
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
Олендера І.Я. (доповідача), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
провівши в порядку касаційного провадження попередній розгляд адміністративної справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гірничо-промислова компанія «Енергоперспектива» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Гірничо-промислова компанія «Енергоперспектива» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2015 року,
У грудні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гірничо-промислова компанія «Енергоперспектива» (далі - позивач, ТОВ «ГПК «Енергоперспектива») звернулось до суду з позовом в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області, правонаступником якої на час розгляду справи є Луцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач, ДПІ) від 19.11.2014 року №0012022201.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2014 року адміністративний позов задоволено.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що операції із придбання позивачем виробів з металу, отримання послуг по обробці деталей в межах господарських операцій із задекларованим контрагентом у 2013 році відбулися, тобто мають реальний характер, а тому первинні документи про їх здійснення є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Окремі недоліки накладних, актів виконаних робіт, як-от відсутність дати та номеру договору, на виконання яких вони складені, не роблять такі документи недійсними, оскільки зміст та характер господарської операції, їх обсяг та вартість за такими документами можливо ідентифікувати.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2015 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, мотивував своє рішення тим, що господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків господарсько-фінансової діяльності, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним. Наявність у позивача податкових накладних та інших документів, за відсутністю реального вчинення господарських операцій у спірних правовідносинах не надає позивачу право на формування витрат у перевіряємий період.
У поданій касаційній скарзі позивач заявив вимоги про скасування рішення суду апеляційної інстанції, як такого, що постановлене із порушенням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції залишити в силі, як скасованого помилково. У доводах касаційної скарги зазначає, що ним подані всі необхідні первинні документи які підтверджують реальність здійснення господарських операцій між ним та задекларованим контрагентом, а тому ним правомірно сформовано витрати, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
В запереченнях на касаційну скаргу відповідач просить залишити таку без задоволення, а оскаржуване рішення без змін, оскільки при його ухваленні суд апеляційної інстанції не допустив порушень норм матеріального чи процесуального права.
Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.
У період з 13.10.2014 року по 21.10.2014 року посадовими особами відповідача була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ГПК «Енергоперспектива» щодо показників, задекларованих у податкових деклараціях з податку на прибуток, податку на додану вартість за період з 01.08.2011 року по 31.08.2014 року, за результатами якої 28.10.2014 року складено акт № 8616/22.1/37682870 (а.с.7-24).
У висновках вказаного акту перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог п.п. 138.1, 138.2, 138.4, 138.8 ст. 138 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 82360 грн., в тому числі за 2013 рік - 82360 грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем 19.11.2014 року прийнято податкове повідомлення-рішення за №0012022201, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 102950,00 грн. (з них 82360,00 грн. основний платіж, 20590,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).
Зазначені донарахування грошового зобов'язання зроблено контролюючим органом на підставі висновку акта перевірки про не підтвердження позивачем отриманих у 2013 році послуг по виготовленню виробів з металу за господарськими операціями з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4, що мало наслідком завищення позивачем задекларованих показників у рядку 05.1 Декларації «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 433472,00 грн.
Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.
З огляду на положення пп. 14.1.27 п. 14.1. ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг, робіт) сум податку на додану вартість до податкового кредиту та витрат є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Відповідно, витрати на придбання товарів/послуг, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності або придбання таких поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Отже, в даному випадку, враховуючи специфіку придбаних у контрагента товарів та послуг, судовими інстанціями перевірялись фізичні, технічні та технологічні можливості позивача та його постачальника надати обумовлені договорами послуги та здійснити поставку товарів, як-от - наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, платежів, супутніх звичайній господарській діяльності будь-якого господарюючого суб'єкта (комунальні платежі, оренда приміщень, послуги зв'язку, управлінські витрати тощо), або ж залучення контрагентом з цією метою третіх осіб та, відповідно, понесення витрат, пов'язаних із таким залученням, можливість виконати роботи самостійно.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.04.2013 року між ТОВ «ГПК «Енергоперспектива» (покупець) та ФОП ОСОБА_4 (постачальник) було укладено договір поставки №14/06, відповідно до умов якого постачальник зобов'язувався постачати товари для використання у господарській діяльності, а покупець зобов'язувався прийняти товар та сплатити за нього на умовах договору. В договорі обумовлено, що вартість кожної партії товару, що поставляється згідно з цим договором, визначається в накладних. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються в безготівковому порядку протягом 21 календарного дня з моменту поставки партії товару (дата складання накладної).
Також 08.04.2013 року між позивачем як замовником та ФОП ОСОБА_4 як виконавцем було укладено договір про надання послуг з механічної обробки металевих заготовок № 6 (а.с.68), за умовами якого виконавець зобов'язувався виконувати роботи та надавати послуги з виготовлення, здійснення різних видів обробки, переробки, ремонту металевих виробів, а замовник зобов'язувався приймати та оплачувати надані послуги та виконані роботи.
08.10.2013 року між позивачем та ФОП ОСОБА_4 було укладено договір про надання останнім послуг з виготовлення заготовок №7, за умовами якого виконавець зобов'язувався виконати роботи та надати послуги з виготовлення заготовки, а замовник зобов'язувався приймати та оплачувати надані послуги та виконані роботи.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій ФОП ОСОБА_4 згідно вищевказаних договорів позивач надав копії: актів прийому-передачі виконаних робіт акти прийому-передачі сировини, матеріалів, товарно-транспортні накладні, платіжних доручень, квитанцій до прибуткових касових ордерів
Вищевказані витрати з отримання послуг та товарів було включено до собівартості реалізованих позивачем запчастин та обладнання, що були відпущені Державному підприємству «Львіввугілля» та Державному підприємству «Новолинський РМЗ».
В той же час, судом апеляційної інстанції встановлено, що ОСОБА_4 є директором ТОВ «Енергооснова», основним видом діяльності є виробництво машин і устаткування для добувної промисловості та будівництва. Згідно податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця у 2013 році ОСОБА_4 задекларовано відсутність фактичної чисельності працівників, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1ДФ) за 2013 рік не подано. Крім того, ОСОБА_4працює на умовах повної зайнятості на посаді директора ТОВ «Енергооснова», а тому, при відсутності найманих працівників, зазначена особа фізично не мала можливості займатися підприємницькою діяльністю та надавати послуги з виготовлення виробів з металу у обсягах визначених вищевказаними договорами.
У наявних у матеріалах справи та наданих до перевірки первинних документах не конкретизовано методи чи способи обробки металевих заготовок, а лише зазначено назву роботи механічна обробка заготовки ф505х250. З вказаних документів неможливо в цілому встановити які саме послуги замовлялись та надавались.
Крім того, позивачем також були замовлені послуги із термічної обробки заготовки ф505х250. Відповідно до наказу ДКУ з промислової безпеки, охорони праці та гірничого нагляду № 315 від 18.12.2007 року механічна обробка виробів з металу здійснюється за допомогою відповідного устаткування та обладнання. Обладнання термічних цехів поділяється на три групи: основне, доповнювальне та допоміжне. Основне обладнання застосовується для виконання основних технологічних операцій термообробки. До нього належать нагрівальні печі й установки, механізовані агрегати, обладнання для охолодження (гартівні баки і машини, установки для обробки металу холодом тощо). Доповнювальне обладнання містить устаткування для виправлення й очищення деталей (гідравлічні та механічні правильні преси, травильні установки, мийні машини, дробо і гідро піскоструминні апарати та ін..). До допоміжного обладнання належить контрольно-вимірювальна апаратура, пристрої для охолодження гартівних рідин, підіймально-транспортне, санітарно-технічне обладнання, установки для приготування захисних атмосфер тощо.
Тобто, здійснення механічної та термічної обробки виробів із металу потребує наявності відповідного устаткування.
Відповідно до ч. 1 ст. 71 КАС України довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує (постанова Верховного суду України від 26.11.2016 року у справі № 826/11397/14).
Відповідачем, на підтвердження правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, подано належні докази щодо відсутності у контрагента позивача фізичних, технічних та технологічних можливостей для поставки товарів та надання послуг, що становлять зміст спірних господарських операцій, як-то: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів або виробництва, приміщень тощо; будь-яких доказів про залучення контрагентом інших суб'єктів господарювання для забезпечення виконання умов укладених господарських договорів також до суду не надано. Вказані доводи та докази позивачем не спростовано, що свідчить про нереальність здійснення господарських операцій, а також відсутність фактичного виконання умов договорів поставки та надання послуг.
Крім того, наявність платіжних доручень за спірними операціями сама по собі не є підтвердженням фактичного здійснення операцій та в даному випадку - самостійною підставою для формування спірних сум податкових вигод, оскільки не підтверджує реальність господарських операцій у своїй сукупності.
Таким чином, правильним є висновки суду апеляційної інстанції про те, що відповідачем доведено, що вказані первинні документи, які засвідчують певні юридичні факти, не підтверджують реальності господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_4
З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що відповідачем належним чином підтверджено, що контрагент позивача по господарським операціям не мав можливості забезпечити виконання укладених з позивачем господарських договорів, господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, оскільки реальність виконання взятих зобов'язань позивачем за укладеними договорами не підтверджено належним чином оформленими первинними документами, які б у повній мірі відображати зміст господарських операцій та їхні вартісні показники, а тому у позивача були відсутні підстави відображення наслідків цих господарських операцій в податковому обліку та податкове повідомлення-рішення відповідача від 19.11.2014 року №0012022201 прийнято правомірно.
Доводи касаційної скарги спростовуються викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв'язку з чим відсутні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваного судового рішення.
За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.
Відповідно до ч. 3 ст. 220-1 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 220-1, 230, 231 КАС України, суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гірничо-промислова компанія «Енергоперспектива» відхилити, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2015 року у справі № 803/2470/14 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.
Судді: І.Я. Олендер
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна