02 лютого 2017 року м. Київ К/800/31809/16
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Островича С.Е., Степашка О.І., Олендера І.Я.
розглянула в порядку письмового провадження касаційну скаргу Червоноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 жовтня 2016 року у справі за позовом Державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта Межирічанська» до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління Міндоходів ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Державне підприємство «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта Межирічанська» (далі - ДП «Львіввугілля») звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління Міндоходів ДФС у Львівській області (далі - ДПІ у м. Червонограді) в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2015 року позовні вимоги задоволено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 жовтня 2016 року апеляційну скаргу ДПІ у м. Червонограді задоволено частково. Скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2015 року та прийнято нову постанову, якою позовні вимоги ДП «Львіввугілля» задоволено частково.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ДПІ у м. Червонограді подала касаційну скаргу в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2015 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 жовтня 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачеві в задоволенні позовних вимог.
Сторони в судове засідання не з'явились, а тому відповідно до вимог ст. 222 КАС України розгляд справи проведено в письмовому провадженні.
Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.
ДПІ у м. Червонограді у період з 16 березня 2015 року по 10 квітня 2015 року проведено планову виїзну перевірку ДП «Львіввугілля» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2011 року по 30 вересня 2014 року. За результатами перевірки складено акт №201/2200/26359901 від 06 травня 2015 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем п.54.2 ст. 54, п.57.1 ст. 57, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п.168.1 ст. 168, абз. "а" п.171.2 ст. 171, абз. "а" п.176.2 ст. 176 ПК України, в частині несвоєчасно сплаченої суми самостійно визначеного податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 27666089,59 грн. та в частині заборгованості по податку на доходи фізичних осіб станом на 30 вересня 2014 року в сумі 4668325,01 грн.
На підставі акта перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення №0003681702 від 20 травня 2015 року про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб із доходів у формі заробітної плати за основним платежем - 4668325,01 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі - 20920970,19 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДП «Львіввугілля» було нараховано відповідні суми податку, отримувано їх з доходу своїх працівників та сплачено до бюджету, однак несвоєчасно, а отже підприємством не було допущено бездіяльності щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування податків), в свою чергу відповідачем застосовано положення ст. 127 цього Кодексу, тобто притягнено до відповідальності позивача за несплату податку до моменту виплати або під час виплати доходу на користь іншого платника податків (працівника підприємства).
Стаття 127 ПК України встановлює відповідальність за порушення правил нарахування та сплати податків у джерела виплати. Згідно цієї статті, підставою відповідальності є ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Дане правопорушення може бути вчинено шляхом бездіяльності та полягати в не нарахуванні, неутриманні та/або несплаті податкового зобов'язання. Крім того, додатково встановлено умови вчинення такого правопорушення : до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Випадки оподаткування у джерела виплати встановлюються Кодексом зокрема для оподаткування податком на доходи фізичних осіб податковим агентом, у тому числі роботодавцем (стаття 168).
Фактично це правопорушення може проявлятись у відсутності первинних та інших бухгалтерських документів щодо нарахування податку, відсутності факту його утримання із доходів отримувача доходу, а також у відсутності факту сплати такого податку в порядку, визначеному цим Кодексом.
Таким чином, позивача притягнуто до відповідальності в порядку ст. 127 ПК України за несплату податкового зобов'язання до виплати доходу на користь іншого платника податків.
Обов'язок сплачувати податкове зобов'язання до виплати доходу передбачений ст. 168 ПК України. За загальним порядком, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом (п.168.1.2). Проте, згідно п.168.1.5 (в редакції Закону України від 07.07.2011 № 3609-VI «Про внесення змін до ПК України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм ПК України»), якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Законодавство ставить до податкових агентів вимогу перераховувати податок на доходи фізичних осіб (у випадку нарахування, але не виплати доходу платнику податків) саме в межах строків, передбачених для місячного податкового періоду, в якому нарахований такий дохід.
Такий строк слід вираховувати наступним чином. Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Згідно з положеннями п.п. 49.18.1 п.49.18 ст. 49 ПК України, податкові декларації подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
З урахуванням наведеного, податок, який підлягає утриманню з нарахованого, але не виплаченого (не наданого) доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки для місячного податкового періоду, тобто 10 календарних днів для сплати податкового зобов'язання, які починають розраховуватись після 20 числа (як граничного строку, передбаченого ПК України для подання місячної податкової декларації), незалежно від того, чи передбачено подання самої декларації.
Посилання п.168.1.5 ПК України на місячний податковий період слід розуміти таким чином, що податкове зобов'язання податковим агентом повинне бути сплачене протягом 30 днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно до п.57.1 ст. 57 ПК України, податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до п.176.2 ст. 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані, зокрема, своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Згідно п.126.1 ст. 126 ПК України, у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Пунктом 127.1 ст. 127 ПК передбачено, що не нарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Положення статті 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
У разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
Положення статті 127 ПК України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Аналогічна правова позиція була висловлена Верховним Судом України у постанові від 10 листопада 2015 року в справі № 21/2919а15.
Відповідно до ч.1 ст. 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України.
За таких обставин суд апеляційної інстанцій дійшов до висновку, про неправомірність застосування відповідачем до спірних правовідносин положень ст. 127 ПК України, а відповідно неправомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині накладення штрафних санкцій.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками суду апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог ДП «Львіввугілля» та скасування податкового повідомлення - рішення №0003681702 від 20 травня 2015 року у частині накладення штрафних санкції.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що касаційну скаргу слід відхилити, оскільки рішення суду апеляційної інстанцій постановлене з додержанням норм процесуального та матеріального права, правова оцінка обставинам у справі дана вірно, а доводи касаційної скарги висновок суду не спростовують.
Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
Касаційну скаргу Червоноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 жовтня 2016 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному Кодексом адміністративного судочинства України.
Судді С.Е. Острович
О. І. Степашко
І. Я. Олендер