02 лютого 2017 року м. Київ К/800/31024/16
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Островича С.Е.,
Степашка О.І.
Олендера І. Я.
секретаря судового засідання Орєшко Ю. О.
представник позивача Вязьонов Д. С., Пісарева Н. М.
представник відповідача Боталова О-М. В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Турбоатом" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкового повідомлення - рішення,-
Публічне акціонерне товариство "Турбоатом" (далі - ПАТ "Турбоатом") звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - СДПІ з ОВП у м. Харкові) в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2015 року позовні вимоги задоволено.
Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року апеляційну скаргу СДПІ з ОВП у м. Харкові залишено без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2015 року - залишено без змін.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій СДПІ з ОВП у м. Харкові подала касаційну скаргу в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачеві в задоволенні позовних вимог.
ПАТ "Турбоатом" подало до суду письмові заперечення на касаційну скаргу СДПІ з ОВП у м. Харкові.
Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.
З 22.11.2013 р. по 16.01.2014 р. відповідачем проведена документальна планова перевірка ВАТ "Турбоатом" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.12.2012 по 31.12.2012 за наслідками якої був складений акт "Про результати документальної планової перевірки ВАТ "Турбоатом" (код за ЄДРПОУ 05762269) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2012". За результатами перевірки був складений акт №13/40-10-03/05762269 від 20.01.2014 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1, п. 135.2 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за період, що перевірявся, на суму 1566706, 00 грн., у тому числі: за 3 квартал 2012 в сумі 877410, 00 грн., за 4 квартал 2012 в сумі 689296, 00 грн.
На підставі акту перевірки відповідачем було винесене податкове повідомлення-рішення від 24.01.2014 року №0000084010 про збільшення ПАТ "Турбоатом" суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 2350059, 00 грн., в тому числі 1566706, 00 грн. за основним платежем та 783353, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відповідно до п. 11.3.1. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в редакції, яка була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
- або дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку за товари (роботи, послуги),
- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.
Відповідно до пп. 14.1.56 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, так і за їх межами.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду,
визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Пунктом 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України передбачено, що доходи враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: - доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; - інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Відповідно до п.135.2 ст.135 Податкового Кодексу України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до п. 137.1 ст.137 Податкового Кодексу України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у перевіряємий податковим органом період позивач (Україна, м. Харків) - "Постачальник" мав господарські взаємовідносини із ТОВ "Техноімпорт" (Росія, м. Москва) - "Замовник" по контракту №15-1310 від 20.10.2010 р., згідно п. 1.1. якого 1.1. "Постачальник" зобов'язується виконати проектні роботи, модельні дослідження, виробити та поставити для філіалу ВАТ "РусГідро" - "Камска ГЕС" обладнання для гідротурбін №15/ст.№2, № І6/ст.№19, №17/ст.№13, №18/ст.№4 по номенклатурі, ціні, в об'ємі, в строки згідно Специфікаціям №№1-4 (Додаткам №№1-4) та в відповідності з Технічним завданням, а "Замовник" зобов'язується прийняти та оплатити обладнання на умовах даного контракту. У п. 2.1. контракту "Постачальник" відвантажить готове обладнання, яке є предметом даного контракту, залізничним транспортом на умовах DAF ІНКОТЕРМС-2000 - кордон Україна-Росія. Відповідно до п. 3.1. контракту загальна сума контракту складає 373231050, 00 (триста сімдесят три мільйони двісті тридцять одна тисяча п'ятдесят) руб. РФ. Валюта платежу - рублі РФ. Ціна включає в себе вартість проектних робіт, модельних досліджень, вартість виготовлення обладнання, витрати, пов'язані з упакуванням, маркуванням та транспортуванням продукції до кордону Україна - Росія, у відповідності з п.2.1, а також митне оформлення в країні вантажовідправника.
Судами попередніх інстанцій зазначено, що в ході проведення перевірки у перевіряємому періоді по даному контракту ВАТ "Турбоатом" відвантажено готову продукцію нерезиденту ТОВ "Техноімпорт" на загальну суму 25770589,38 грн.
В бухгалтерському обліку доходи від реалізації готової продукції відображено підприємством наступними проводками Дт 362 Кт 7011 на загальну суму 25770589,38 грн.
Станом на 31.12.2012 за даними бухгалтерського обліку ВАТ "Турбоатом" по контракту №15-1310 від 20.10.2010 р. рахується заборгованість як дебіторська, так і кредиторська заборгованість, а саме:
- по рахунку № 362 дебіторська заборгованість у сумі 21295044,06 грн.;
- по рахунку № 681 кредиторська заборгованість у сумі 14030079,98 грн.
ВАТ "Турбоатом" в податковій декларації з податку на прибуток не включено до загальної суми реалізації готової продукції на адресу ТОВ "Техноімпорт" доходи в сумі 5556884 грн., в тому числі: в 3 кварталі 2012 у сумі 4178145 грн., в 4 кварталі 2012 у сумі 1378739 грн. ВАТ "Турбоатом" до перевірки не надано документальне обґрунтування причин не включення до складу доходів вартості реалізованої готової продукції у сумі 5556884 грн. покупцеві-нерезиденту ТОВ "Техноімпорт".
На підставі даних бухгалтерського та податкового обліку позивачем відображено дохід по авансам ТОВ "Техноімпорт" у складі податкового обліку у декларації за 4 квартал 2010 р., а саме дохід у сумі 1294750, 00 грн.
Результат розрахунку наведено у додатку 2 "Реєстру кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових доходів ПАТ "Турбоатом" за період з 01.10.2010 р. по 31.12.2010 р." рядок 3 - отримані аванси в 4 кв. 2010 р. у сумі 168979492, 70 грн. за мінусом відвантаженої продукції з отриманих авансів у 4 кв. 2010 р. у сумі 137834315, 20 грн. складає 31145177, 50 грн.
У декларації за 1 квартал 2011 р. було відображено дохід у сумі 18606941, 62 грн.
Результат розрахунку наведено у додатку 4 "Реєстру кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових доходів ПАТ "Турбоатом" за період з 01.01.11 р. по 31.03.2011 р." рядок 3 - отримані аванси в 1 кв. 2011 р. у сумі 217768687, 94 грн. за мінусом відвантаженої продукції з отриманих авансів у 1 кв. 2011 р. у сумі 97523897, 48 грн. складає 120244790, 46 грн.
Згідно даних бухгалтерського та податкового обліку (балансовий рахунок 68121): станом на 01.01.2011 р. (додаток 5), у складі отриманих авансів у сумі 167275824, 07 грн. та станом на 01.04.2011 р. (додаток 6), у складі отриманих авансів у сумі 210384601, 30 грн. значились аванси отримані:
- 17.12.2010 р. в сумі 1294750, 00 грн., тобто за 2010 рік всього 1294750, 00 грн.;
- 13.01.2011 р. в сумі 13089500 грн.,
- 30.03.2011 р. в сумі 5517 441, 62 грн., а всього на загальну суму - 1860 941, 62 грн.
01.04.2011 р. набрав чинності Розділ 3 Податкового кодексу України, згідно з п. 7 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу Перехідних положень, якого визначено, що дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, тобто якщо дохід признано під час отримання авансу, то під час відвантаження продукції після 01.04.2011 р. дохід визначається за вирахуванням отриманих авансів.
Судами попередніх інстанцій також встановлено, що у 3 кв. 2012 р. було проведено відвантаження продукції ТОВ "Техноімпорт" у рахунок вказаних вище авансів (додаток 7), отриманих до 01.04.2011 р., а саме - на суму 4178145, 31 грн.: 980022,17 грн. (з суми 1294750, 00 грн.), 2977865, 94 грн. (з суми 13089500, 00 грн.) та 220257, 20 грн. (з суми 5517441, 62 грн.) Дохід за 3 кв. 2012 р. в сумі 4178145, 31 грн. був відображений на підставі абз. 2 п.п. 11.3.1 Закону про прибуток в декларації з податку на прибуток за 2010 р. в сумі 980022, 17 грн., та за 1 кв. 2011 р. в сумі 3198123, 14 грн. У 4 кв. 2012 р. було проведено відвантаження продукції ТОВ "Техноімпорт" у рахунок авансу (додаток 7), отриманого до 01.04.2011 р., а саме від 13.01.2011 р. на суму 1378738,50 грн. (з суми 13089 500, 00 грн.). Дохід за 4 кв. 2012 р. в сумі в сумі 1378738, 50 грн. був відображений на підставі абз. 2 п.п. 11.3.1 Закону про прибуток в декларації з податку на прибуток за 1 кв. 2011р. в сумі 1 378 738, 50 грн. За даними бухгалтерського обліку ПАТ "Турбоатом" суми доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за період з 01.04.2012 р. по 31.12.2012 р. становить суму 992090758, 00 грн. (додаток 8).
Суди попередніх інстанцій дійшли до висновку, що сума доходу 997647642, 00 грн., визначена податковим органом, враховує 5556884, 00 грн. відвантаження з раніше отриманих авансів, що спростовує висновок про заниження доходів на загальну суму 5556884, 00 грн.
Щодо господарських взаємовідносин із ВАХК "Барки Точик" (відповідно до умов контракту №15-1107 від 21.04.2009 ВАТ "Турбоатом" в перевіряємому періоді реалізувало готову продукцію покупцеві-нерезиденту на загальну суму 2656515, 85 грн.), судами попередніх інстанцій зазначено наступне.
Як встановлено в ході проведення перевірки податковим органом, в бухгалтерському обліку доходи від реалізації готової продукції підприємством відображено наступними проводками Дт362 Кт7011 на загальну суму 12656515,85 грн. По контракту №15-1107 від 21.04.2009 ВАТ "Турбоатом" відкрито картку-замовлення №125203 витрати, які відображенні в картці-замовленні №125203 по контракту №15-1107 від 21.04.2009 складають 10404198, 82 грн.
Крім того, перевіркою встановлено, що ВАТ "Турбоатом" в податковому обліку собівартість реалізованої готової продукції по контракту №15-1107 від 21.04.2009 в повному обсязі у сумі 10404198,82 грн. включено до складу витрат у 4 кварталі 2012 р.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПАТ "Турбоатом" при визначенні об'єкта оподаткування внаслідок взаємовідносин з контрагентом ОАХК "Барки Точик" у декларації з податку на прибуток за 1-4 квартали 2012 року у рядку 05.1 в загальній сумі 754963943, 00 грн. відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України та п. 26 Підрозділу 4 ("Особливості справляння податку на прибуток підприємств") розділу ХХ Перехідних положень ПК України, що підтверджується первинними документами.
Судами попередніх інстанцій зазначено, що до 01.04.2011 р. відносини щодо сплати податку на прибуток підприємств були урегульовані Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі Закон), у зв'язку з чим валові витрати визначались згідно статті 5 Закону.
Відповідно до п. 5.1. ст. 5 Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до п. 5.2. ст. 5 Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються, зокрема суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.
При цьому, коригування валових витрат проводилось на підставі п. 5.9 ст. 5 Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", згідно з яким платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).
Судами попередніх інстанцій зазначено, що при веденні обліку приросту (убутку) вартості матеріальних ресурсів у незавершеному виробництві і залишках готової продукції до 01.04.2011 р. ПАТ "Турбоатом" визначалась вартість не всього незавершеного виробництва або залишків готової продукції, а лише вартість матеріальних ресурсів, які використані у виробництві продукції (робіт, послуг).
Починаючи з 01.04.2011 р., тобто після набрання чинності розділом III ("Податок на прибуток підприємств") ПК України, витрати, які формують собівартість реалізованої продукції, признаються витратами того звітного періоду, в якому визнані доходи від реалізації цієї продукції (п. 138.4 ст. 138 ПК України).
Відповідно до п. 137.1 ст. 137 ПК України дохід від реалізації товарів визначається за датою переходу до покупця права власності на такі товари, тобто норми Кодексу витрати, які формують собівартість реалізованих товарів, пов'язують з доходами від реалізації.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відвантаження продукції замовнику ОАХК "Барки Точик" на виконання умов контракту відбулося протягом жовтня 2012 року.
Відповідно до п. 26 Підрозділу 4 ("Особливості справляння податку на прибуток підприємств") розділу ХХ Перехідних положень ПК України витрати, які понесені до 01.04.2011 р. враховуються в собівартості реалізованих товарів після 01.04.2011 р. тільки у частині балансової вартості запасів, які відображено в обліку згідно п. 5.9. ст. 5 Закону.
Оскільки розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів згідно з п. 5.9 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" коригували валові витрати по незавершеному виробництву та залишках готової продукції у частині матеріальних витрат, то при розрахунку собівартості реалізованої продукції, яку виготовлено до 01.04.2011р., проводився розрахунок-коригування на дату відвантаження. Відкоригована собівартість признається витратами періоду.
ПАТ "Турбоатом" веде облік залишків незавершеного виробництва та залишків готової продукції, вироблених до 01.04.2011р.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що собівартість замовлення склала 10404198, 82 грн. При цьому в акті перевірки відповідачем зазначено, що на вартість незавершеного виробництва по замовленню №125203 в сумі 1903619, 00 грн. не було зменшено собівартість реалізованої продукції у жовтні 2012 р. Як вбачається з розрахунку - коригування собівартості реалізованої продукції на адресу ОАХК "Барки Точик" у податковому обліку проведено перерахунок собівартості, а саме зменшено вартість реалізації на суму 2238630, 45 грн., тобто до рядка 05.1 декларації за 2012 р. віднесено по замовленню №125203 суму в розмірі 8165568, 37 грн., яка врахована в загальній сумі 754963943, 00 грн. у рядку 05.1 декларації.
Суди попередніх інстанцій дійшли до висновку, що в декларації з податку на прибуток за 4 квартал 2012 року в рядку 05.1 ПАТ "Турбоатом" відобразило витрати по замовленню №125203 вірно, що спростовує висновок податкового органу про повторне включення позивачем в податковому обліку у 4 кварталі 2012 року до складу собівартості реалізованої продукції витрат, пов'язаних з виготовленням готової продукції по контракту №15-1107 від 21.04.2009 р., на загальну суму 1903619, 00 грн., та їх завищення за 4 квартал 2012 у сумі 1903619, 00 грн.
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог ПАТ "Турбоатом".
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що касаційну скаргу слід залишити без задоволення, оскільки рішення судів першої та апеляційної інстанцій постановлені з додержанням норм процесуального та матеріального права, правова оцінка обставинам у справі дана вірно, а доводи касаційної скарги висновок суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС залишити без задоволення, постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному Кодексом адміністративного судочинства України.
Судді С.Е. Острович
О. І. Степашко
І. Я. Олендер