Справа: № 826/2760/16 Головуючий у 1-й інстанції: Келеберда В.І. Суддя-доповідач: Оксененко О.М.
Іменем України
10 січня 2017 року м. Київ
Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - судді Оксененка О.М.,
суддів - Губської Л.В., Федотова І.В.,
при секретарі - Пономаренко О.В.,
за участю представника позивача - Зуб'юк О.А., представника відповідача - Мартинчук А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 01 листопада 2016 року за адміністративним позовом публічного акціонерного товариства «Об'єднана гірничо-хімічна компанія» (правонаступник державного підприємства «Об'єднана гірничо-хімічна компанія») до Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві про скасування податкової консультації,
Публічне акціонерне товариство «Об'єднана гірничо-хімічна компанія» (правонаступник державного підприємства «Об'єднана гірничо-хімічна компанія») звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві про скасування податкової консультації, викладеної у листі від 15.01.2016 № 483/10126-15-11-01-18.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 01 листопада 2016 року позовні вимоги задоволено в повному обсязі.
Не погоджуючись з прийнятою постановою, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції, як таку, що ухвалена з порушенням норм матеріального права та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, що прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, позивач звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві з листом від 15.12.2015 за № 635/15-12 про надання роз'яснень щодо визначення бази оподаткування податком на додану вартість у разі реалізації готової продукції власного виробництва на експорт нижче її виробничої собівартості.
ПАТ «Об'єднана гірничо-хімічна компанія» порушено наступні питання:
1) Чи потрібно складати податкову накладу з типом причин 17?;
2) У разі необхідності складання податкової накладної з типом причин 17:
- На яку дату необхідно складати таку податкову накладну: на дату відвантаження продукції 05.03.2015 чи на дату перетину митного кордону України 13.03.2015?
- Яким чином необхідно заповнити таку податкову накладну, зокрема чи потрібно вказати в ній суму перевищення собівартості реалізованої готової продукції над сумою реалізації і в якій графі?
- Яку ставку податку необхідно застосувати при складанні такої податкової накладної: 0% або 20%?
- В якому рядку податкової декларації з податку на додану вартість необхідно відображати показники такої податкової накладної?
Листом від 15.01.2016 № 483/10126-15-11-01-18 відповідачем надано позивачу консультацію наступного змісту: «Враховуючи те, що обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податковій накладній з позначкою « 17» визначається сума ПДВ за основною ставкою (20%)».
Не погоджуючись з вказаною консультацією податкового органу позивач звернувся до суду про її скасування.
Так, ПАТ «Об'єднана гірничо-хімічна компанія» вважає, що при наданні вказаної консультації відповідачем зазначено про наявність двох самостійних об'єктів оподаткування: експортні постачання з типом причини 07 та операції з типом причини 17, що відповідно до ст. 193, 194 Податкового кодексу України оподатковуються за основною ставкою у розмірі 20 % від бази оподаткування, хоча фактично здійснюється одна господарська операція із вивезення товару за межі митної території України в режимі експорту, що підлягає оподаткуванню за 0 ставкою.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції прийшов до висновку про наявність підстав для скасування податкової консультації, що надана Головним управлінням Державної фіскальної служби України у м. Києві від 15.01.2016 № 483/10126-15-11-01-18.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 26.2 статті 26 Податкового кодексу України під час обчислення одного і того самого податку можуть використовуватися декілька базових (основних) ставок.
Пункт 193.1 статті 193 Податкового кодексу України встановлює для ПДВ ставки податку від бази оподаткування в таких розмірах: 20 відсотків, 0 відсотків та 7 відсотків. Ставка 0 відсотків застосовується до операцій, визначених в ст. 195 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
Згідно з пунктом 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Отже, вивезення товарів у митному режимі експорту є окремим об'єктом оподаткування, встановленим поряд з постачанням товарів і послуг з місцем постачання на митній території України.
Згідно з підпунктом «а» підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України вивезення товарів за межі митної території України оподатковується за нульовою ставкою ПДВ.
Згідно з пунктом 194.1 статті 194 Податкового кодексу України операції, зазначені у статті 185 Податкового кодексу України, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України, яка є основною.
Як встановлено судом першої інстанції, податковий орган при наданні податкової консультації виходив з того, що коли обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податковій накладній з типом причини « 17» визначається сума податку на додану вартість за основною ставкою.
Особливості заповнення податкових накладних, складених на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання регулюється пунктами 9, 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 22 вересня 2014 року № 957.
Згідно з пунктом 9 Порядку податкові накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 12, 13, 20 цього Порядку, реєструються в Єдиному реєстрі податкових накладних та не видаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг.
У верхній лівій частині такої податкової накладної робиться відповідна помітка "X" та зазначається тип причини, зокрема, причина 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.
Відповідно до пункту 20 Порядку у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів, а при здійсненні контрольованих операцій - виходячи із звичайних цін, і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / собівартість / балансова (залишкова) вартість/ звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / собівартості / балансової (залишкової) вартості/ звичайної ціни над фактичною ціною. У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до пункту 9 цього Порядку (01 - Складена на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (у разі здійснення контрольованих операцій); 15 - Складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання; 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання; 16 - Складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що при здійснені експорту товарів мова йде про одну операцію і про один об'єкт оподаткування, який згідно положень п. 195.1.1. ч. 195.1 ст. 195 Податкового кодексу України оподатковуються за нульовою ставкою.
Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 13 вересня 2016 року по справі № К/800/18299/16.
Згідно частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.
Разом з тим, у відповідності до ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
З огляду на вищенаведене, колегія суддів зазначає, що відповідачем не було доведено законність та обґрунтованість прийнятого ним рішення, а тому суд першої інстанції дійшов правильних висновків про обґрунтованість позовних вимог.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 198, п. 1 ч. 1 ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 01 листопада 2016 року - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядок і строки, визначені ст. 212 КАС України.
Головуючий суддя:
Судді:
Ухвалу в повному тексті виготовлено 12 січня 2017 року.
Головуючий суддя Оксененко О.М.
Судді: Федотов І.В.
Губська Л.В.