10002, м-н Путятинський, 3/65, телефон/факс: (0412) 481-604, 481-637 e-mail: inbox@apladm.zt.court.gov.ua
Головуючий у 1-й інстанції: Сало А.Б.
Суддя-доповідач:Котік Т.С.
іменем України
"01" грудня 2016 р. Справа № 817/653/16
Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Котік Т.С.
суддів: Жизневської А.В.
Охрімчук І.Г.,
за участю секретаря судового засідання Нероди І.В.,
представників сторін
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "26" серпня 2016 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-Р" до Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, ,
У квітні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Арго-Р" звернулося до суду з вказаним позовом та просили визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0002162202 від 02.11.2015, №0002172202 від 02.11.2015, №0000022202 від 25.01.2016, №0000032202 від 25.01.2016, винесені Державною податковою інспекції у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначав, що спірні податкові повідомлення-рішення суперечать приписам частини 3 статті 2 КАС України, оскільки за відсутності визначених законом підстав покладають на платника податків додатковий обов'язок по сплаті грошового зобов'язання на користь Державного бюджету України. Також, позивач посилається на безпідставність висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки, що стали підставою для прийняття спірних рішень.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2016 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області від 02.11.2015 №0002162202 та №0002172202, від 25.01.2016 №0000022202 та №0000032202.
Присуджено на користь позивача Товариства з обмеженою відповідальністю "Арго-Р" за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень Державної податкової інспекції у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області судовий збір у розмірі 130 523,50 грн.
В апеляційній скарзі Державна податкова інспекція у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду та прийняти нову - про відмову в задоволенні позову. Зокрема, апелянт посилається на те, що висновки суду не відповідають обставинам, встановленим під час перевірки та суд не надав належної оцінки порушенням, допущеним позивачем при визначенні об"єкта оподаткування та при формуванні податкового кредиту. Також, апелянт посилається на те, що суд не надав оцінки обставинам щодо заниження податку на прибуток в сумі 104 грн.
Розглянувши справу, перевіривши законність та обгрунтованість судового рішення, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає до часткового задоволення.
З матеріалів справи вбачається, що за результатами документальної планової виїзної перевірки ТзОВ "Арго-Р" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, працівниками контролюючого органу складено Акт №323/17-16-22-02/31299420 від 20.10.2015 року (далі - Акт перевірки) (а.с. 19 том 1).
Актом перевірки встановлено порушення: пп.14.1.11 п.14.1, пп.14.1.27 п.14.1, пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.44.6 ст.44, ст.85, п.135.1, пп.135.5.4, п.135.5 ст.135, пп.138.2, п.138.4, п.138.8, пп.138.10.3 п.138.10, пп.138.10.5 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.140.2. ст. 140 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) в результаті чого занижено доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 7 245 190,0 грн. та завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 24 131 462,0 грн., що призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 5 742 320 грн., в т.ч. за: ІІ півріччя 2012 року на суму 171 795,0 грн. 2013 рік на суму 1 329 619,0 грн. 2014 рік на суму 4 240 906,0 грн. п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі ПКУ) встановлено завищення податкового кредиту всього на суму 3 328 001 грн., що призвело до:
заниження податку на додану вартість всього на суму 2 648 293,0 грн. в т.ч. за: липень 2012р. у сумі - 18 271,00 грн., вересень 2012р. у сумі - 32 691,00 грн., листопад 2012р. у сумі - 42 589,00 грн., січень 2013р. у сумі - 40 572,00 грн., лютий 2013р. у сумі - 12 425,00 грн., квітень 2013р. у сумі - 170 567,00 грн., червень 2013р. у сумі - 168 557,00 грн., жовтень 2013р. у сумі - 190 632,00 грн., листопад 2013р. у сумі - 30 083,00 грн., січень 2014р. у сумі - 196 006,00 грн., лютий 2014р. у сумі - 90 794,00 грн., березень 2014р. у сумі - 115 285,00 грн., квітень 2014р. у сумі - 86 302,00 грн., травень 2014р. у сумі - 212 083,00 грн., червень 2014р. у сумі - 206 374,00 грн., липень 2014р. у сумі - 214 824,00 грн., серпень 2014 р. у сумі - 178 110,00 грн., вересень 2014р. у сумі - 302 061,00 грн., листопад 2014р. у сумі - 340 067,00 грн.;
завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ в наступних звітних періодах (ряд. 23.2) на суму 464242,0 грн. в т.ч. за: березень 2013р. у сумі - 48 862 грн., вересень 2013р. у сумі - 268 707 грн., грудень 2013р. у сумі - 55 003грн., січень 2014р. у сумі - 91 670грн.;
завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (ряд. 19) за грудень 2014р. у сумі - 198184,00 грн.;
завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ в наступних звітних періодах за березень 2013р. на суму 17282,0 грн.
Також, під час перевірки встановлено, що: згідно даних бухгалтерського обліку та наданих первинних документів Товариство не здійснювало нарахування плати (роялті) за використання Знака "Наш край" (ліцензії) для Н.К. ІНВЕСТМЕНТ ГРУП ЛІМІТЕД, чим занижено інші доходи на суму 4 512 389,00 грн., в тому числі за 2014 р. на суму 4 512 389,00 грн., в результаті чого занижений податок на прибуток всього у сумі 812 230,00 грн., у тому числі за 2014р. в сумі 812 230,0 грн. Дане порушення не вплинуло на визначення податкових зобов'язань по ПДВ;
встановлено завищення задекларованих показників у рядку 06.3 Декларацій "фінансові витрати" в сумі 2 437 593,0 грн. , оскільки Товариство маючи постійну заборгованість по кредитних коштах, сплачуючи відсотки за користування кредитними коштами, надавало поворотну фінансову допомогу іншим суб'єктам підприємницької діяльності. Дане порушення не вплинуло на визначення податкових зобов'язань по ПДВ.;
встановлено, що Товариство (Принципал) заключило договори фінансової гарантії із ТОВ "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ДОМІНІОН" (Гарант) але з моменту укладення вищенаведених договорів не здійснювало платежі в межах сум, які надані по Договорах з метою виконання зобов'язань Принципала, що призвело до порушення пп.138.2 ст.138, п.п. 138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму - 3 510 000грн., в т.ч. за: 2014 рік на суму 3 510 000,0 грн. Дане порушення не вплинуло на визначення податкових зобов'язань по ПДВ.
Також, в ході проведення перевірки було встановлено, що Товариство в період з 01.07.2012 по 31.12.2014 заключило ряд Договорів по наданню послуг з метою стимулювання збуту товарів, придбаних у постачальників, які надаються Товариству відповідно до укладених договорів комерційної концесії укладених з користувачами Торгової марки "Наш Край". Таким чином, в порушення пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138 пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України Товариством завищено витрати, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на вартість послуг, які не пов'язані з господарською діяльністю платника та які належним чином не підтверджені документально на суму 11 650 710,0 грн. в т.ч. за: 2013 рік на суму - 4 011 216,0 грн. 2014 рік на суму - 7 639 494,0 грн.
Порушення у складі валових витрат вплинуло на формування податкового кредиту, а саме було завищено податковий кредит на суму ПДВ по послугах (послуги по стимулюванню збуту товарів, вивченню попиту споживачів, сприянню в організації просування товарів (мерчендайзинг), які є необхідними для успішного ведення господарської діяльності, тощо), які не пов'язані з господарською діяльністю платника податків та які належним чином не підтверджені документально на суму 2 164 623,0 грн.
На підстав Акту перевірки відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення від 02.11.2015 № 0002162202 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість - 215 476 (двісті п'ятнадцять тисяч чотириста сімдесят шість) гривень; від 02.11.2015 № 0002172202 на суму 580 302,50 (п'ятсот вісімдесят тисяч триста дві гривні 50 копійок) гривні, в т.ч. зменшення суми бюджетного відшкодування (в т.ч. заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість - 464 242 грн., та 116 060,50 грн., фінансових санкцій у вигляді штрафу; від 25.01.2016 № 0000022202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на прибуток приватних підприємств код 11021000 - 6 049 647 (шість мільйонів сорок дев"ять тисяч шістсот сорок сім) гривень, в т.ч. 4 033 098 грн. основного платежу та 2 016 549 грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу; від 25.01.2016 № 0000032202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на додану вартість по вітчизняних товарах код 14010100 - 1 856 141,25 (один мільйон вісімсот п'ятдесят шість тисяч сто сорок одна гривня 25 копійок) гривня, в тому числі 1 484 913 грн. основного платежу та 371 228,25грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу.
Під час адміністративного оскарження, первинна скарга до Головного управління ДФС у Рівненській області яку подано 12.11.2015 задоволено частково на підставі рішення № 13/106/17-00-10-04-04/251 від 12.01.2016 Головного управління ДФС у Рівненській області про результати розгляду скарги, а саме: податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області від 02 листопада 2015 року № 0002142202 скасовано в частині збільшення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 1 709 222 грн. основного платежу і 854 611 грн. штрафної (фінансової) санкції; податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області від 02 листопада 2015 року № 0002152202 скасовано в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1 163 380 грн. основного платежу і 290 845 грн. штрафної (фінансової) санкції.
Рішенням № 6350/6199-99-10-01-01-25 від 23.03.2016 ДФС України про результати розгляду скарги було залишено без змін податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області від 02.11.2015 року № 0002162202, № 0002172202 від 25.01.2016 року № 0000022202, № 0000032202 та рішення, прийняте за результатами розгляду первинної скарги, а скаргу - без задоволення (а.с. 70 том 1).
Суд першої інстанції перевіряючи відносини позивача із контрагентом Н.К. ІНВЕСТМЕНТ ГРУП ЛІМІТЕД стосовно використання торгового знаку "Наш край" встановлено, що 26 січня 2013 року був укладений ліцензійний договір №1 між Н.К. ІНВЕСТМЕНТ ГРУП ЛІМІТЕД ("Ліцензіар") та Позивачем ("Ліцензіат"). За даним договором регулюються правовідносини у сфері інтелектуальної власності, що виникають з приводу надання Ліцензіаром дозволу Ліцензіатові на використання торговельної марки (знаку для товарів і послуг) в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі.
За вказаним договором Ліцензіар володіє всіма майновими правами інтелектуальної власності на зареєстровану Торговельну марку (знак для товарів і послуг) "НАШ КРАЙ" (надалі іменується "Знак"), що засвідчується Свідоцтвом на знак для товарів і послуг № 44417 (дата реєстрації 15.10.2004р.) (надалі іменується "Свідоцтво").
Ліцензіар за плату надає Ліцензіату дозвіл на використання Знака (ліцензію) при реалізації товарів та послуг….
Під використанням Ліцензіатом Знака розумілося нанесення його на будь-який товар, інструмент, вивіску, предмет або одяг, прапор, нашивку, бирку, засіб (в тому числі транспортний) при пропонуванні чи здійсненні послуг Ліцензіатом, а також застосування його в діловій документації та/або в рекламі, в тому числі і через мережу Інтернет. Під використанням Ліцензіатом Знака розуміється також право на підписання від свого імені суб-ліцензійних договорів з користувачами Торгової марки "Наш Край" (третіми особами), включаючи, але не обмежуючись, договорів комерційної концесії, договорів про надання послуг (маркетингових, мерчендайзингових) тощо. При цьому використання торговельної марки можливе лише в сферах діяльності, які вказані в Свідоцтві згідно міжнародної класифікації товарів і послуг (Клас 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35 класифікації).
Договором було встановлено розмір, порядок і строки виплати плати за використання Знаку.
Ліцензіат зобов'язаний був щомісячно нараховувати Ліцензіарові плату (роялті), за використання Знака (ліцензії) за попередній місяць використання від коштів, які: отримані Ліцензіатом від діяльності, що пов'язана з використанням Знака у власній господарській діяльності Ліцензіата. Сума роялті в даному випадку вираховується Ліцензіатом самостійно згідно з результатами господарської діяльності за попередній місяць, та погоджується з Ліцензіаром; отримані Ліцензіатом від діяльності, що пов'язана з використанням Знака шляхом виконання/дії суб-ліцензійних договорів з користувачами Торгової марки "Наш Край" (третіми особами), включаючи, але не обмежуючись, договорів комерційної концесії, договорів про надання послуг тощо (будь-які платежі, які отримуються Ліцензіатом як винагорода за користування або за надання права на користування зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою). Сума роялті в даному випадку становить 85% (вісімдесят п"ять відсотків) від коштів, які отримуються Ліцензіатом від даної діяльності, а решта 15 % (п'ятнадцять відсотків) - залишається в Ліцензіата як винагорода.
Загальний щомісячний розмір плати (роялті) нараховується Ліцензіатом та узгоджується з Ліцензіаром щомісяця шляхом підписання відповідних Актів в залежності від результатвів господарської діяльності Ліцензіата (діяльності, що пов'язана з використанням Знака у власній господарській діяльності Ліцензіата; діяльності, що пов'язана з використанням Знака шляхом виконання/дії суб-ліцензійних договорів з користувачами Торгової марки "Наш Край" (третіми особами), включаючи, але не обмежуючись, договорів комерційної концесії, договорів про надання послуг тощо.
Місячна плата за використання Знака повинна сплачуватись до 30-го числа поточного місяця за попередній на поточний рахунок Ліцензіара або, за домовленість Сторін, протягом 90 календарних днів з моменту надання вимоги від Ліценціара Ліцензіату про сплату нарахованої плати (роялті). Датою платежу вважається дата списання коштів з розрахункового рахунку Ліцензіара.
З метою розвитку франчайзингової мережі торгових закладів під використанням торгової марки "Наш край" між сторонами Договору 31.03.2014 року було укладено додаткову угоду № 1/1 до Ліцензійного Договору, якою п. 2.1.2. Договору було викладено у наступній редакції: 2.1.2. отримані Ліцензіатом від діяльності, що пов'язана з використанням Знака шляхом виконання/дії суб-ліцензійних договорів з користувачами Торгової марки "Наш Край" (третіми особами), включаючи, але не обмежуючись, договорів комерційної концесії, договорів про надання послуг тощо, будь-які платежі, які отримуються Ліцензіатом як винагорода за користування або за надання права на користування зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою 100% (Сто відсотків) - залишається в Ліцензіата як винагорода, для розвитку франчайзингової мережі торгових закладів до досягнення кількості 200 (Двісті) закладів, але не далі, як до 31.12.2015 року.
Відповідачем встановлено порушення п.135.1 ст.135 ПКУ, де передбачено: "Доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу".
Підпунктом 135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - ПК України) передбачено: інші доходи включають: "вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи".
На переконання контролюючого органу, в порушення п.135.1, п.п. 135.5.4, п.135.5 ст.135 ПК України, ТзОВ "Арго-Р" занижено інші доходи на суму 4 512 389,00 грн., в тому числі за 2014 р. на суму 4512389,00 грн., в результаті чого занижений податок на прибуток всього у сумі 812230,00 грн., у тому числі за 2014 р. в сумі 812 230,0 грн.
Зазначений висновок зроблено податковим органом у зв"язку з тим, що ним не враховано додаткову угоду № 1/1 до Ліцензійного Договору, якою п. 2.1.2. Договору було викладено у новій редакції.
Як встановлено під час розгляду справи, представник позивача посилався на те, що така додаткова угода не надавалася під час перевірки, а про її існування стало відомо лише під час розгляду справи в суді. Проте, такі висновки відповідача є безпідставними, оскільки в суді апеляційної інстанції встановлено, що додаткова угода надавалася ТзОВ "Арго-Р" під час перевірки, так само, до заперечень на акт перевірки та при направленні скарг в порядку адміністративного оскарження.
Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що твердження Відповідача про безоплатно отриману послугу за користування торговим знаком та неправомірне трактування норм ПК України, яке вплинуло на визначення інших доходів і донарахування прибутку на суму 4 512 389,00 грн., в результаті чого занижений податок на прибуток всього у сумі 812 230,00 грн. є протиправними, оскільки позивачем на виконання умов Ліцензійного договору суми роялті, які були отримання від третіх осіб за користування Торговою маркою "Наш Край" були включені до доходів товариства в період який перевірявся, що відображено в рядку 03.3 додатку ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.
Також, суд апеляційної інстанції вважає безпідставним посилання апелянта на те, що судом не встановлено складових, які увійшли до інших доходів у декларації в період який перевірявся, що відображено в рядку 03.3 додатку ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.
З матеріалів справи вбачається, що до вказаного рядка увійшла сума роялті, яка розрахована за звітний період 2014 року.
Разом з тим, суд першої інстанції перевіряючи дії позивача щодо віднесення відсотків за користування кредитними коштами в сумі 2437593,0 грн. (за 2012, 2013, 2014рр.) до витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток дійшов висновків, що позивач діяв правомірно , проте такі висновки не узгоджуються з вимогами пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, пп.138.10.5 п.138.10 ст.138 ПК України.
Так, проведеною перевіркою відображених у рядку 06.3 Декларацій "фінансові витрати", за період з 01.07.2012 по 31.12.2014 у сумі 2 437 593,0 грн. встановлено завищення показників у рядку 06.3 Декларацій "фінансові витрати" в сумі 2 437 593,0 грн. Таких висновків суд дійшов у зв"язку з тим, що Позивач отримуючи кредити у формі відновлювальних кредитних ліній надавав поворотні фінансові допомоги іншим суб'єктам господарювання.
Судом першої інстанції встановлено, що позивачем були укладені наступні кредитні договори: кредитний договір №012/89/1225 від 28.12.2006, укладений з ВАТ "Райффайзен Банк Аваль"; договір про надання відновлювальної кредитної лінії №05.1-138ю/2013/2-1 від 30.08.2013, укладений з ПАТ "Банк Національний кредит" із змінами; договір про надання відновлювальної кредитної лінії №05.1-186ю/2014/2-1 від 28.07.2014, укладений з ПАТ "Банк Національний кредит"; договір про надання відновлювальної кредитної лінії №52 від 21.01.2013, укладений з ПАТ "Акцент - Банк"; договір про надання відновлювальної кредитної лінії №76 від 20.08.2013, укладений з ПАТ "Акцент - Банк"; кредитний договір №KU021231 від 12.09.2013 р. укладений з ПАТ "Фольксбанк"; кредитний договір №KЛ-3452/1-980 від 25.04.2013 на відкриття відновлювальної відкличної кредитної лінії укладений з ПАТ "Радикал Банк".
Загальна сума всіх залучених кредитних коштів за 2012 рік становить 0 грн., за 2013 рік становить 16 800 тис. грн. погашених 6 615 тис. грн., за 2014 рік становить 5 940 тис. грн. погашених 13 122 тис. грн.
В той же час в при здійсненні господарської діяльності Позивач надавав поворотні фінансові допомоги іншим суб'єктам господарювання та отримував поворотні фінансові допомоги від інших суб'єктів господарювання.
Згідно інформації наведеної в Акті перевірки по рахунку 377 (розрахунки з іншими дебіторами) за 2013-2014 рік всього за перевірений період Позивачем: надано поворотну фінансову на суму 5 812 400 грн., повернуто 7 368 875 грн. за 2012 рік, надано 10 082 тис. грн. повернуто 8 675 тис. грн. в 2013 році, надано 24 700 тис. грн. повернуто 23 079 тис. грн. в 2014 році.
По бухгалтерському обліку отримані кредитні кошти відображено наступним чином:
Дт 311 Кт 601, 502 - отримання кредитних коштів.
Дт 95 Кт 684 - нарахування відсотків.
Дт 377 Кт 311 - надання позики іншим контрагентам.
Отже, при перевірці встановлено, що позивач, маючи постійну заборгованість по кредитних коштах, сплачуючи відсотки за користування кредитними коштами, надає поворотні фінансові допомоги іншим суб»єктам підприємницької діяльності, а тому колегія суддів погоджується з висновками податкового органу, що такі дії не відповідають діловій меті та виходить за межі розумних економічних причин і спрямовано на заниження податкових зобов'язань.
Так, відповідно до ст. 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
При цьому, Господарський кодекс України у статті 3 визначає господарську діяльність як діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Отже, неодмінною ознакою господарської діяльності в податкових правовідносинах є її направленість на одержання доходу в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах.
В свою чергу, підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час спірних правовідносин) визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час спірних правовідносин), витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 Кодексу.
Підпунктом 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час спірних правовідносин) встановлено, що до складу інших витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).
Таким чином, маючи непогашеною суму основної заборгованості та сплачуючи проценти за користування коштами за укладеними договорами кредиту та позики, позивач надавав поворотну фінансову допомогу на безвідсотковій основі, що суперечить засадам здійснення господарської діяльності та не мало розумної економічної мети.
Відображення процентів, сплачених за кредитами та позикою, у складі витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток, свідчить про відсутність у позивача наміру отримати доходи від провадження господарської діяльності.
Таким чином, висновки відповідача про порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.10.5 пункту 135.10 статті 135 Податкового кодексу України, що призвело до завищення витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, задекларованих показників у рядку 06.3 Декларацій "фінансові витрати" в сумі 2 437 593,0 грн. знайшли своє підтвердження під час розгляду справи, а тому податкове повідомлення -рішення від 25.01.2016 року №0000022202 яким збільшено позивачу суму грошового зобов"язання за платежем податок на прибуток на 451 707 грн. основного платежу та 225 853,5 грн. фінансових санкцій є правомірним.
Відповідно, судове рішення в частині задоволення позовних вимог у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення від 25.01.2016 року №0000022202 яким збільшено позивачу суму грошового зобов"язання за платежем податок на прибуток на 451 707 грн. основного платежу та 225 853,5 грн. фінансових санкцій підлягає скасуванню, з ухваленням нового - про відмову у задоволенні позову в названій частині.
Також, підлягає скасуванню і судове рішення в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 25.01.2016 № 0000022202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на прибуток приватних підприємств на суму 104 грн. основного платежу та 52 грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу, оскільки суд першої інстанції не звернув уваги на те, що позивачем при розгляді справи визнано факт порушення пп.14.1.11 п.14.1 ст.14, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, оскільки ним не включено до складу інших доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування суму кредиторської заборгованості платника податку за отримані, але неоплачені товари (роботи, послуги), яка залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності на суму 575грн., в тому числі за 2014 року в сумі 575 грн., що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 104,00 грн. в тому числі за 2014 року в сумі 104 грн.
Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність формування позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму - 3 510 000 грн., в т.ч. за: 2014 рік на суму 3 510 000,0 грн. за результатами взаємовідносин із ТОВ "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ДОМІНІОН" по придбанню в них послуг, а донарахування грошових зобов'язань з податку на прибуток є необґрунтованим.
З матеріалів справи вбачається, що позивачем (надалі "Принципал") укладено з ТОВ "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ДОМІНІОН" (Україна, м. Київ), платник податку на прибуток на загальних підставах, фінансова установа, що діє згідно Свідоцтва про реєстрацію фінансової установи ФК № 447 від 05.12.2013р. та додатка до Свідоцтва які видала Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, надалі "Гарант" в особі директора Морозова Анатолія Григоровича, який діє на підставі Статуту, договори фінансової гарантії.
В Акті перевірки відповідач зазначав, що ТОВ "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ДОМІНІОН" (далі Гарант) з моменту укладення договорів не здійснювало платежі в межах сум, які надані по Договорах з метою виконання зобов'язань Принципала і на підставі цього Відповідач робить висновок про порушення пп.138.2 ст.138, п.п. 138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПКУ, а саме завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму - 3 510 000,0 грн., в т.ч. за: 2014рік на суму 3 510 000,0 грн. Проте, такі висновки не знайшли свого підтвердження при розгляді справи в суді першої інстанції, а так само не спростовані відповідачем при розгляді справи судом апеляційної інстанції.
Так, судом встановлено, що Гарант надав безвідкличну фінансову гарантію на виконання зобов'язань Позивача перед наступними кредиторами: ТОВ "ТД Міжрегіональні ресурси" на суму 3 000 000 (три мільйони) грн. за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 55Л від 02.01.2013 р.; ТОВ "ВТОРМЕТЕКСПОРТ" на суму 13 000 000 (тринадцять мільйонів) грн. зобов'язань за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 22013 від 22.01.2013 р.; ТОВ "КВАНТОР ПЛЮС" на суму 2 500 000 (два мільйони п'ятсот тисяч)грн. терміном за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 124П від 19.08.2010 р.; ТОВ "Трейд Логістик" на суму 5 000 000 (п'ять мільйонів) грн. терміном за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 47 П від 01.04.2014 р.; ТОВ "САВСЕРВИС - МОВА" на суму 2 000 000 (два мільйони) грн. за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 2/4 П від 02.01.2014 р.; ПП "Продвест" на суму 4 500 000 (чотири мільйони п'ятсот тисяч) грн. терміном за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № б/н від 01.01.2011 р.; ТОВ "Торговий Дім "АВАНТА" на суму 3 100 000 (три мільйони сто тисяч) грн. терміном за ДОГОВОРОМ ПОСТАВКИ № 14/1П-14А від 11.04.2014р.; ТОВ "ПРОДУКТЕКСПОСЕРВІС ГРУП ЛТД" на суму 2 000 000 (два мільйони) грн. терміном за ДОГОВОРОМ ОРЕНДИ № 010114 від 01.01.2014.
Факт виконання господарських зобов'язань за договорами гарантії встановлено актами прийому-передачі наданих послуг; гарантіями для кожного кредитора, виписками банку.
Також позивачем надано оборотно-сальдову відомість по взаємовідносинах позивача із вказаними контрагентами протягом 2014 року зі здійснення своєї господарської діяльності.
Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з п. 138.1 ст. 138 ПК України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України, витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно з п. 138.2 ст. 138 зазначеного Кодексу, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).
Таким чином, визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Отже, при наявності у позивача відповідних розрахункових, платіжних та інших первинних документів, що підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами: ТОВ "ТД Міжрегіональні ресурси", ТОВ "ВТОРМЕТЕКСПОРТ", ТОВ "КВАНТОР ПЛЮС", ТОВ "Трейд Логістик", ТОВ "САВСЕРВИС - МОВА", ПП "Продвест", ТОВ "Торговий Дім "АВАНТА", ТОВ "ПРОДУКТЕКСПОСЕРВІС ГРУП ЛТД", висновки податкового органу щодо порушення позивачем норм податкового законодавства при формуванні витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму - 3 510 000 грн., в т.ч. за: 2014 рік на суму 3 510 000,0 грн. за результатами взаємовідносин із ТОВ "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ДОМІНІОН" по придбанню в них послуг є необгрунтованими.
Наявність зазначених первинних документів у позивача підтверджено і в акті перевірки. Будь-яких доказів з приводу того, що первинні документи за своїм змістом та формою не відповідають Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не надано та не встановлено судом. Отже, досліджені судом первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують реальність руху активів позивача, а тому, вказані документи є первинними документами в розумінні закону, які належить складати для даного виду господарських операцій, а відтак є належними та допустимими доказами відповідно до приписів статті 70 КАС України, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Також, в ході проведення перевірки було встановлено, що позивач в період з 01.07.2012 по 31.12.2014 заключив ряд ідентичних Договорів по наданню послуг, де Позивач - "Замовник", а ряд суб'єктів господарювання - "Виконавці".
З даних договорів про надання послуг відповідачем встановлено, що їх метою є стимулювання збуту товарів, придбаних у постачальників, які надаються Позивачем відповідно до укладених договорів комерційної концесії укладених з користувачами Торгової марки "Наш Край" (п.п. 7.1.1 договору комерційної концесії). Проте, відповідач вважає, що дані товари фактично були реалізовані для вищевказаних підприємств згідно договорів купівлі - продажу, які були заключні напряму з Постачальниками (виробниками), тобто право власності на них перейшло в момент реалізації та Позивач не здійснює роздрібну торгівлю товарів, якими вже володіють Покупці. Тому викладання товарів на торгівельному обладнанні, проведення компаній по залученню покупців, підтримання асортименту товарів є господарською діяльністю вже нового їх продавця.
Отже, відповідач дійшов висновку, що в порушення пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138 пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, позивачем завищено витрати, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на вартість послуг, які не пов'язані з господарською діяльністю платника та які належним чином не підтверджені документально на суму 11 650 710,0 грн. в т.ч. за: 2013 рік на суму - 4 011 216,0 грн., 2014 рік на суму - 7 639 494,0 грн.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що такі твердження податкового органу є безпідставними, оскільки здійснені без дослідження первинних документів та зазначення конкретних порушень та навіть без переліку контрагентів, узагальненою цифрою взятою із декларації по прибутку позивача.
При розгляді справи в суді апеляційної інстанції, представники відповідача також не змогли конкретизувати вказані порушення щодо кожного із договорів та контрагентів.
Згідно з п. 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженим наказом ДПА України №984 від 22.12.2010, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772, визначено, що результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка. Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Відповідно до п. 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженим наказом ДПА України №984 від 22.12.2010, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772, визначено, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Згідно п.5.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженим наказом ДПА України №984 від 22.12.2010, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772, визначено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів.
Відповідно до п.6 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженим наказом ДПА України №984 від 22.12.2010, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772, визначено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Натомість такі доводи спростовані в судовому засіданні при розгляді справи судом першої інстанції та при розгляді судом апеляційної інстанції з наданням представниками позивача узагальненої інформації по конкретному договору та контрагенту.
Щодо неврахування документальною перевіркою валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями з придбання Позивачем вищевказаних послуг за товарами, що поставляються за договором поставки від постачальників та товарів Приват Лейбл (PRIVATE LABЕL) ТМ Наш край, то фактичне надання послуг по стимулюванню збуту товарів, зазначених у п.1.2., Договорів, вивченню попиту споживачів, сприянню в організації просування цих товарів (мерчендайзинг), які є необхідними для успішного ведення господарської діяльності послуг підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), підписаними сторонами договору, а зміст та обсяг відповідних господарських операцій детально розкритий в щомісячних звітах про надання послуг.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі здійснення господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Підпунктом 14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до п.138.2 ст.138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно з пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 цього Кодексу, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до п.2 наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Згідно з п.2.7 наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм (пункт 2.7 глави 2 в редакції наказу Міністерства фінансів N 372 від 07.06.2010).
Усі види послуг, їх кількість та вартість, зміст та обсяг господарських операцій в повній мірі розкрито в господарських договорах, актах виконаних робіт (наданих послуг), звітах про надані послуги, податкових накладних, які були надані Позивачем під час перевірки.
Як встановлено судом, надані позивачем документи відповідають вимогам до первинних документів, встановлених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а відтак є належними й допустимими доказами в розумінні статті 70 КАС України, які підтверджують реальність здійснених позивачем господарських операцій.
Також, судом встановлено, що надходження на рахунки позивача в банку грошових коштів від вищевказаних контрагентів за реалізовані товари та оплата позивачем коштів таким контрагентам за надані послуги підтверджується виписками банку по рахунках позивача, які надавалися відповідачу під час проведення перевірки.
Суд першої інстанції обгрунтовано не погодився з висновками фіскального органу про відсутність зв'язку придбаних послуг з господарською діяльністю Товариства, суд зазначає, що відповідно до п.138.1 ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Так, підпунктом 138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України встановлено, що витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пп.138.10.3 п.138.10 ст.138 ПК України, до складу інших витрат включаються витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
Згідно з пп.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України, визначено, що маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
З огляду на наведене, податковим законодавством віднесено витрати на маркетингові та мерчендайзингові послуги, на передпродажну підготовку товарів до витрат, які враховуються при визначення об'єкта оподаткування податком на прибутком.
Також, не знайшли свого підтвердження і доводи податкового органу, з приводу того, що вибірковою перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.07.2012 по 31.12.2014 встановлено його завищення всього в сумі 2164623 грн. Таких висновків відповідач дійшов у зв»язку з тим, що послуги по стимулюванню збуту товарів, вивченню попиту споживачів, сприянню в організації просування товарів (мерчендайзинг), які є необхідними для успішного ведення господарської діяльності не пов'язані з господарською діяльністю платника податків та які належним чином не підтверджені документально.
Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.6 ст.198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно з п.201.1 ст.201 цього Кодексу, платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну , складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов'язковим.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Тобто, необхідною умовою для віднесення до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та до податкового кредиту сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який підтверджений відповідними первинними документами та належно оформленими податковими накладними.
Судом встановлено, що податкові накладні описані в Акті перевірки та надані до суду першої інстанції містять усі необхідні реквізити, заповнені без порушень та відповідають вимогам пункту 198.6 статті 198 ПК України.
Таким чином, законодавцем чітко визначено, що належним чином оформлена податкова накладна є достатньою підставою для включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту (за умови наявності також первинних та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством).
Стосовно доводів відповідача, щодо ненадання позивачем до перевірки документів на підтвердження реального вчинення господарських операцій та їх використання в господарській діяльності, суд першої інстанції вірно зазначив, що в додатку до Акта перевірки Узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки, уповноважена особа платника податків (керівник) своїм підписом ствердив, що первинні документи, використані при проведенні перевірки, достовірні та надані в повному обсязі.
В той же час, судом встановлено, що в обумовленому додатку зазначено, що документи по формуванню валових витрат, а саме оборотно-сальдові відомості, журнали-ордери, первинні банківські та касові документи (накладні, рахунки, акти виконаних робіт та ін.) були перевірені вибірковим порядком. Також, зазначеним додатком стверджено, що при перевірці податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ оборотно-сальдові відомості та журнали-ордери, первинні бухгалтерські, банківські та касові документи, податкові накладні, реєстри отриманих та виданих податкових накладних були перевірені вибірковим порядком.
Натомість вказані документи надані позивачем в повному об»ємі та досліджені судом першої інстанції, а тому є вірними висновки суду першої інстанції, що позивачем сформовано податковий кредит в сумі 2 164 623 грн., за отриманими мерчендайзинговими послугами за період 01.07.2012 по 31.12.2014 на підставі належним чином оформлених первинних бухгалтерських, податкових та юридичних документів, жоден з яких у судовому порядку нечинним чи недійсним не визнавався, тобто в чіткій відповідності до вимог чинного податкового законодавства та дані послуги використані в господарській діяльності.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачем не доведено правомірності винесених податкових повідомлень-рішень, а саме:
податкового повідомлення-рішення 02.11.2015 № 0002162202 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість - 215 476 (двісті п'ятнадцять тисяч чотириста сімдесят шість) гривень;
податкового повідомлення-рішення від 02.11.2015 № 0002172202 на суму 580 302,50 (п'ятсот вісімдесят тисяч триста дві гривні 50 копійок) гривні, в т.ч. зменшення суми бюджетного відшкодування (в т.ч. заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість - 464 242 грн., та 116 060,50 грн., фінансових санкцій у вигляді штрафу;
податкового повідомлення-рішення від 25.01.2016 № 0000022202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на прибуток приватних підприємств 3 581 287 грн. основного платежу та 1 790 643,5 грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу;
податкового повідомлення-рішення від 25.01.2016 № 0000032202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на додану вартість по вітчизняних товарах код 14010100 - 1 856 141,25 (один мільйон вісімсот п'ятдесят шість тисяч сто сорок одна гривня 25 копійок) гривня, в тому числі 1 484 913 грн. основного платежу та 371 228,25грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу.
Доводи апеляційної скарги зазначених висновків суду першої інстанції не спростовують та не містять фактів невірного застосування судом норм матеріального та процесуального права.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у названій частині, підстави для скасування якого відсутні.
Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області задовольнити частково, постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "26" серпня 2016 р. скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення- рішення від 25.01.2016 № 0000022202 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем по податку на прибуток приватних підприємств на суму 451 811 грн. основного платежу та 225 905,50 грн. фінансових санкцій у вигляді штрафу та прийняти нову - про відмову в задоволенні позову в названій частині.
В іншій частині постанову суду залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя Т.С. Котік
судді: А.В. Жизневська
І.Г. Охрімчук
Повний текст cудового рішення виготовлено "02" грудня 2016 р.
Роздруковано та надіслано:р.л.п.
1- в справу:
2 - позивачу Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО-Р" вул.Дворецька,93,м.Рівне,33001
3- відповідачу Державна податкова інспекція у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області вул. Відінська,8,м.Рівне,33023
- ,