17 жовтня 2016 року м. Київ К/800/6309/16
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючий:Нечитайло О.М.
Судді: Бухтіярова І.О. Вербицька О.В.,
за участю секретаря судового засідання:Латишевої Л.П.,
за участю представників
позивача:Пущенської О.А.,
відповідача:не з'явився,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління ДФС у Одеській області
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2016 року
у справі №815/2385/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вектор Ойл Трейд»
до Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління ДФС у Одеській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Вектор Ойл Трейд» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління ДФС у Одеській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Одеський окружний адміністративний суд постановою від 03 листопада 2015 року відмовив у задоволенні позовних вимог позивача.
Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 11 лютого 2016 року скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове, яким позовні вимоги задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 07 квітня 2015 року № 0000172203 та № 0000182203.
Вважаючи, що рішення суду апеляційної інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Позивач на адресу суду касаційної інстанції надіслав письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача за змістом яких просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили такі фактичні обставини справи.
Посадові особи контролюючого органу у період з 03 березня 2015 року по 17 березня 2015 року провели документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, про що склали акт від 20 березня 2015 року №1715/15-53-22-03/30542756, яким, зокрема встановили порушення позивачем вимог підпункту 135.1 статті 135, пункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України, пунктів 4, 7, 8, 9 Наказу Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року №193, «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», внаслідок чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток у розмірі 30 106 333,00 грн. та заниження податку на прибуток за період податкової звітності « 2014 рік» на 448 373,00 грн.
За результатами проведеної перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 07 квітня 2015 року №0000172203, яким зменшив позивачу суму від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 30 106 333,00 грн. та №0000182203, яким збільшив суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 672 560,00 грн., з яких 448 373,00 грн. за основним платежем та 224 187,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень слугував висновок податкового органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат курсових різниць, що виникли в зв'язку з купівлею валюти для погашення кредиту, оскільки такі витрати не підтверджені первинними документами, а саме - платіжними дорученнями про сплату суми заборгованості.
Задовольняючи позовні вимоги, суд попередньої інстанції виходив з відсутності порушень у діях позивача вимог податкового законодавства при формуванні складу витрат перевіреного періоду.
Як вбачається з акту перевірки, позивачем в порушення вимог підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України, включено до складу показників рядку 06.4 декларації з податку на прибуток 32 596 172,00 грн., як від'ємну курсову різницю, яка виникла внаслідок перерахунку заборгованості по договору про надання фінансових послуг від 11 травня 2007 року №05/07, укладеному з ЗАО «Фінансбанк».
На думку податкового органу, вказане порушення призвело до завищення підприємством показника рядку 06.4 «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» у розмірі 32 596 173,00 грн., оскільки заборгованість за кредитом у іноземній валюті є немонетарною статтею і від'ємна (або позитивна) курсова різниця за такою заборгованістю до моменту погашення цієї заборгованості, не включається до складу витрат (або доходів).
Так, оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті передбачено статтею 153 розділу ІІІ «Податок на прибуток» Податкового кодексу України.
Приписами підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України встановлено, що визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.
За змістом пункту 14.1.258 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, фінансовий кредит - кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами - нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року №193 (далі - П(С)БО 21).
У пункті 4 П(С)БО 21 дано визначення таким поняттям: курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.
Згідно з підпунктом «а» пункту 7 П(С)БО 21, на кожну дату балансу монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу.
Пунктом 8 П(С)БО 21 встановлено, що визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня.
Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 П(С)БО 21.
Аналізуючи приписи наведених норм, суди дійшли обґрунтованого висновку про те, що терміни «позитивна» та «негативна» курсова різниця безпосередньо відображають характер їх впливу на фінансові результати діяльності підприємства: позитивні різниці включаються до складу доходів, негативні - у складі витрат звітного періоду.
При обліку операцій в іноземній валюті об'єктами визначення курсових різниць є лише монетарні статті балансу.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно розділів 3, 4 договору про надання фінансових послуг від 11 травня 2007 року № 05/07 позивачу відкривається кредитна лінія у грошовій одиниці - доларах США.
Згідно з пунктами 6.2, 6.3 розділу 6 вказаного кредитного договору погашення кредиту здійснюється на дату погашення, визначену у відповідній заявці на надання строкового кредиту в гривнях або доларах США.
Таким чином, кредитним договором визначено, що кредит погашається грошовими коштами, отже заборгованість за кредитом є монетарною статтею і курсова різниця за такою заборгованістю, що виникає за результатом перерахунку цієї заборгованості, включається до складу витрат по податку на прибуток на підставі статті 153 Податкового кодексу України.
При цьому, пункту г) підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України, дозволяє включати від'ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов'язань у зв'язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу до складу витрат по податку на прибуток без обмеження застосування цієї норми в залежності від факту погашення або непогашення кредиту.
За змістом підпункту 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, до складу інших операційних витрат включаються витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу.
Згідно з абзацом першим пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Судом попередньої інстанції встановлено, що правомірність включення позивачем до складу витрат з податку на прибуток курсової різниці за заборгованістю по кредиту, що виникла за результатом перерахунку цієї заборгованості, підтверджена витягом з офіційного сайту Національного банку України та Річного звіту НБУ за 2014 рік з динамікою курсу гривні до долара СІЛА в 2014 році, довідкою з інформаційної бази «Ліга-Закон» про курс долара США у 2014 році, наказом по підприємству від 23 січня 2015 року № 15/01 «Про включення до складу витрат курсових різниць - акт звірки взаєморозрахунків від 19 січня 2015 року за договором № 05/07 від 11 травня 2007 року», оборотно-сальдовою відомістю ПАТ «Кредит Європа Банк» по кредитному рахунку, випискою по кредитному рахунку з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року з датами погашення заборгованості по кредиту, з фактом наявності заборгованості та зміною валютного курсу, як підстави для перерахунку заборгованості у зв'язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти, довідкою ПАТ «Кредит Європа Банк».
При цьому, судом обґрунтовано зазначено про те, що не може бути притягнутий до відповідальності платник податку, який діяв на підставі узагальнюючої податкової консультації (пункт 53.1 статті 53 Податкового кодексу України).
У матеріалах справи наявна узагальнююча податкова консультація щодо визначення курсових різниць від перерахунку операцій у іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти, затверджена наказом Державної податкової служби від 05 липня 2012 року № 574, яка підтверджує правомірність позиції позивача у даній справі, про що також встановлено судом попередньої інстанції.
Згідно частини 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
З огляду на припис наведеної норми процесуального права при розгляді судом спору щодо правомірності рішення органу державної податкової служби, яким платнику податків донараховані податкові зобов'язання, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень та наявність правових підстав для їх скасування.
Мотивація та докази, наведені у касаційній скарзі, не дають адміністративному суду касаційної інстанції підстав для постановлення висновків, які б спростовували правову позицію суду попередньої інстанції.
Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судом апеляційної інстанції норм матеріального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана правильно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення - залишити без змін.
На підставі викладеного, керуючись статтями 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління ДФС у Одеській області залишити без задоволення.
2. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2016 року у справі №815/2385/15 залишити без змін.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя:Нечитайло О.М.
Судді:Бухтіярова І.О.
Вербицька О.В.