21 вересня 2016 року м. Житомир справа № 806/1417/16
категорія 8.3
Житомирський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Гуріна Д.М.,
секретар судового засідання Коваль О.В.,
за участю: представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2,
представників відповідача Домарацької В.В., Білоконь Т.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень та вимоги
встановив:
1 серпня 2016 року до Житомирського окружного адміністративного суду звернулась фізична особа-підприємець ОСОБА_5 (далі - ФОП ОСОБА_5) із позовом до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2016 року №0012111305, №0012161305, №0012141305, рішень №0012131305, №0012151305 та вимоги №0012121305.
Ухвалами судді Житомирського окружного адміністративного суду від 4 серпня 2016 року відкрито провадження у даній справі та призначено справу до судового розгляду.
У позовній заяві ФОП ОСОБА_5 вказало, що Житомирською ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_5 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року до 31 грудня 2015 року. За результатами перевірки відповідачем було складено акт перевірки №3868/13-05/НОМЕР_1 від 5 липня 2016 року. На підставі вказаного акту перевірки Житомирською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 21 липня 2016 року №0012111305, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 19915 грн 73 коп., з яких: 15932 грн 58 коп. основний платіж та 3983 грн 15 коп. - штрафні (фінансові) санкції, податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 21 липня 2016 року №Ф-0012121305 про сплату податкового боргу у сумі 47770 грн 25 коп., рішення від 21 липня 2016 року за №0012131305 про застосування штрафних санкцій у сумі 5605 грн 39 коп., податкове повідомлення-рішення форми "ПС" від 21 липня 2016 року №0012141305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 510 грн 00 коп., рішення від 21 липня 2016 року за №0012151305 про застосування штрафу у сумі 58 грн 67 коп. та податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 21 липня 2016 року №0012161305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1016 грн 66 коп., у тому числі: податкові зобов'язання зі сплати військового збору у сумі 813 грн 33 коп. та 203 грн 33 коп. Просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року за №0012111305, визнати протиправним та скасувати рішення від 21 липня 2016 року за №0012131305 про застосування штрафних санкцій, визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу від 21 липня 2016 року за №0012121305, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012161305, визнати протиправним та скасувати рішення від 21 липня 2016 року №0012151305, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012141305.
Під час розгляду справи позивачем подано уточнений адміністративний позов (а.с.210-217), яким зменшено позовні вимоги. Відповідно до якого позивач просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року за №0012111305, визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу від 21 липня 2016 року за №0012121305 у частині донарахування 41405 грн 57 коп., визнати протиправним та скасувати рішення від 21 липня 2016 року №0012131305 про застосування штрафних санкцій у частині застосування штрафних санкцій у сумі 4653 грн 71 коп., визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012161305.
Уточнений адміністративний позов був прийнятий судом (а.с.224).
Представники позивача у судовому засіданні в обґрунтування позовних вимог пояснили, що не погоджується з висновками податкового органу виходячи з підстав викладених у позовній заяві. В обґрунтування позовних вимог щодо завищення витрат на оплату праці працівникам-офіціантам пояснили, що основним видом економічної діяльності ФОП ОСОБА_5 є діяльність ресторанів та надання послуг мобільного харчування, які є неможливими без використання праці офіціантів. Отже висновки перевіряючих стосовно того, що витрати на оплату праці офіціантів неправомірно були включені ФОП ОСОБА_5 до витрат, оскільки не пов'язані із господарською діяльністю, є незаконними та безпідставними. Крім того представники позивача заперечували проти зняття із витрат, як документально непідтверджених, витрат на оплату товарно-матеріальних цінностей, оскільки у ФОП ОСОБА_5 є у наявності усі первинні документи, що підтверджують витрати на закупівлю товарно-матеріальних цінностей у постачальників. Крім того зменшено витрати на задекларований за 2013 рік дохід із від'ємним значенням у сумі 20048 грн 00 коп., однак, враховуючи, що за 2013 рік занижено торгівельну виручку на 17090 грн 00 коп., з чим ФОП ОСОБА_5 повністю погоджується, то від'ємне значення буде 20048-17090=2958 грн 00 коп., а якщо ще врахувати зняту згідно акта заробітну плату офіціанта, то від'ємного значення взагалі не існує й нічого знімати з витрат. Незаконно також знято з витрат суми сплаченого єдиного внеску у сумі 5149 грн 00 коп., адже згідно з підпунктом 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до витрат належать суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі і порядку встановлених законом. Крім того розрахунок сум, на які нараховується єдиний соціальний внесок, приведений у пункті 2.2.3 акту не відповідає дійсності, оскільки незаконно збільшено оподатковуваний дохід. Звідси незаконно донараховано єдиний соціальний внесок за 2013 рік на 11018 грн 90 коп., за 2014 рік на 13990 грн 63 коп., за 2015 рік - на 17212 грн 29 коп. З тієї ж причини за рахунок збільшення оподатковуваного доходу за 2015 рік на 54221 грн 70 коп. Житомирською ОДПІ зайво донараховано військовий збір у сумі 813 грн 33 коп.
Представники відповідача у судовому засіданні проти позовних вимог заперечували та просили відмовити у їх задоволенні, оскільки прийняті податковим органом податкові повідомлення-рішення, рішення та вимога відповідають вимогам чинного законодавства та є правомірними з підстав, що викладені у запереченнях на адміністративний позов (а.с.219-221). У судовому засіданні в обґрунтування заперечень щодо своєчасності подання податкової декларацій про майновий стан і доходи та ведення обліку результатів діяльності (доходів, витрат) пояснили, що у період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 оку позивач здійснювала господарську діяльність на загальній системі оподаткування, особливості оподаткування доходів від обрання якої встановлено статтею 177 Податкового кодексу України та сплачувала до бюджету самостійно розраховані авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб. Перевіркою встановлено неналежне ведення обліку доходів і витрат, а саме: за перевіряємий період книги обліку доходів і витрат (з 1 січня 2013 року до 14 вересня 2014 року) до перевірки не надані, чим порушено підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункт 44.1 статті 44, пункт 177.10 статті 177 Податкового кодексу України. Щодо документального підтвердження витрат, пов'язаних з діяльністю, чистого оподатковуваного доходу представники відповідача пояснили, що перевіркою правильності визначення вартості документального підтвердження витрат, пов'язаних із здійсненням діяльності, встановлено їх завищення на загальну суму 164820 грн 47 коп., у тому числі по періодах: 2013 рік - на 55595 грн 65 коп.; 2014 рік - на 55003 грн 12 коп.; 2015 рік - на 54221 грн 70 коп., чим порушено пункти 138.2, 138.4, 138.6, 138.9, 138.10, 138.11 статті 138; пункти 177.2, 177.4 статі 177 Податкового кодексу України. Так, позивачем у додатку 5 Розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік у складі витрат було задекларовано їх вартість у сумі 127168 грн 08 коп., тоді як сума одержаного доходу від виду діяльності «Діяльність ресторанів» (56.10) становила лише 107119 грн 68 коп., що призвело за даними платника до виникнення збитків у сумі 20048 грн 00 коп., які перекриті платником за рахунок отриманого доходу від надання іншого виду діяльності - послуг оренди нерухомого майна (68.20), у результаті чого задекларовані платником витрати завищені на 20048 грн 40 коп., чим порушено пункти 138.4, 138.6, 138.9 статі 138, пункти 177.2 та 177.4 статі 177 Податкового кодексу України. Крім того позивачем до складу витрат включено витрати на оплату праці з нарахуваннями по найманим працівникам - офіціантам (ОСОБА_7 та ОСОБА_8.) у загальній сумі 83075 грн 45 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік - 35547 грн 25 коп.; 2014 рік - 23717 грн 02 коп.; 2015 рік - 23811 грн 18 коп., чим порушено пункти 138.9, 138.11 статті 138; пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України. Представники відповідача вважають, що зазначені витрати не пов'язані із господарською діяльністю платника, оскільки реалізація напоїв та інших товарів здійснюється через бар і використання праці офіціантів не потребує. Перевіркою встановлено, що до складу витрат позивачем включено суми єдиного внеску, які були сплачені платником авансом, що призвело до завищення витрат на загальну суму 5149 грн 00 коп., у тому числі по періодах: 2014 рік - на 2536 грн 00 коп., 2015 рік - на 2613 грн 00 коп., чим порушено пункти 138.10, 138.11 статті 138, пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України. На думку представників відповідача суми єдиного внеску потрапляють до складу витрат лише за умови, що вони сплачені у розмірі і порядку, установлених Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування». Однак вказаний закон не зобов'язує підприємців на загальній системі оподаткуванні сплачувати за себе єдиний внесок протягом року авансом. Вони сплачують єдиний внесок із доходів від підприємницької діяльності лише за результатами року. Тому аванси за єдиним внеском, які сплачуються добровільно, не можна вважати єдиним внеском, сплаченим у порядку, встановленому вказаним Законом. Окрім того, відображений у складі видатків у періоді стати єдиний внесок автоматично занижав базу для нарахування єдиного внеску з доходів від підприємницької діяльності за результатами звітного року. Проведеною перевіркою встановлено, що за період з 1 січня 2014 року до 31 грудня 2015 року позивачем до витратної частини включено суми фактично не понесених, документально не підтверджених затрат, по яких платіжні документи по факту оплати отриманого товару під час перевірки не надані, у розмірі 56547 грн 62 коп., у тому числі по періодах: - 2014 рік - 28750 грн 10 коп., 2015 рік - 27797 грн 52 коп., чим порушено пункти 138.2, 138.4 статті 138, пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України. Таким чином, перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в податкових деклараціях про майновий стан і доходи, з даними про суми чистого оподатковуваного доходу, визначеними у ході перевірки, встановлено заниження суми оподатковуваного доходу за період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року на 181910 грн 47 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік на 72685 грн 65 коп., 2014 рік на 55003 грн 12 коп., 2015 рік на 54221 грн 70 коп. Перевіркою достовірності відображення у звітності суми єдиного внеску, нарахованого із чистого оподатковуваного доходу у розмірі 34,7%, встановлено його заниження на 47770 грн 25 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік на - 16567 грн 43 коп., 2014 рік на 13990 грн 63 коп., 2015 рік на 17212 грн 19 коп. Крім того перевіркою встановлено заниження оподаткованого доходу отриманого у період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року, який відповідно до законодавства є об'єктом оподаткування військовим збором за ставкою 1,5% всього у сумі 54221 грн 70 коп., що у свою чергу призвело до заниження військового збору за період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року на 813 грн 33 коп.
Суд, заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, з'ясувавши обставини у справі та перевіривши їх доказами, приходить до висновку про задоволення позову з наступних підстав.
У період з 6 червня 2016 року до 17 червня 2016 року посадовими особами Житомирської ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_5 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року до 31 грудня 2015 року.
За результатами перевірки відповідачем було складено акт перевірки від 5 липня 2016 року №3868/13-05/НОМЕР_1, у якому зроблено висновок про порушення ФОП ОСОБА_5 вимог податкового законодавства, а саме:
- підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме: неналежне ведення обліку доходів і витрат у період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року, книги обліку доходів і витрат за період з 1 січня 2013 року до 14 вересня 2014 року не надані;
- порушення вимог пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.4, пункту 138.6, пункту 138.9, пункту 138.10, пункту 138.11 статті 138; пункту 177.2, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме: заниження суми оподатковуваного доходу за перевіряємий період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року на 181910 грн 47 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік - на 72685 грн 65 коп., 2014 рік - на 55003 грн 12 коп., 2015 рік - на 54221 грн 70 коп., що призвело до заниження суми податку на доходи осіб, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 15932 грн 58 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік - 5394 грн 85 коп.; 2014 рік - 2404 грн 47 коп.; 2015 рік - 8133 грн 26 коп.;
- підпункту 16.1.2, підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 51.1 статі 51, та підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, розрахунок форми 1-ДФ подано до органів податкової служби не у повному обсязі та з недостовірними даними;
- частини 8 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме: несвоєчасна сплата єдиного внеску до бюджету (травень 2014 року);
- пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме: заниження сум доходу, на який нараховується єдиний соціальний внесок у період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року на 137667 грн 11 коп., в т.ч. по періодах: 2013 рік - 47745 грн 38 коп., 2014 рік - 40318 грн 82 коп., 2015 рік - 49602 грн 91 коп., що призвело до заниження суми єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 34,7% на 47770 грн 25 коп., у тому числі по періодам: 2013 рік - 16567 грн 43 коп., 2014 рік - 13990 грн 63 коп., 2015 рік -17212 грн 19 коп.;
- підпункт 1.2 пункту 161 підрозділу 10 Податкового кодексу України, а саме: заниження оподаткованого доходу, отриманого у період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року на 54221 грн 70 коп., у результаті чого занижено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, на 813 грн 33 коп. (а.с.11-47).
Не погодившись із викладеними в акті перевірки висновками податкового органу, ФОП ОСОБА_5 14 липня 2016 року подано до Житомирської ОДПІ заперечення за вихідним №3 (а.с.61-64).
Житомирською ОДПІ на заперечення до акту перевірки ФОП ОСОБА_5 надіслано відповідь від 20 липня 2016 року за №9933/Б/13-05, відповідно до якої висновки акта перевірки від 5 липня 2016 року №3868/13-05/НОМЕР_1 залишаються без змін (а.с.65-68).
На підставі акта документальної планової виїзної перевірки від 5 липня 2016 року №3868/13-05/НОМЕР_1, за порушення викладені у розділі 3 висновки, а саме: пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.4, пункту 138.6, пункту 138.9, пункту 138.10, пункту 138.11 статті 138; пункту 177.2, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України Житомирською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 21 липня 2016 року №0012111305, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 19915 грн 73 коп., з яких: 15932 грн 58 коп. основний платіж та 3983 грн 15 коп. - штрафні (фінансові) санкції; податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 21 липня 2016 року №Ф-0012121305 про сплату податкового боргу у сумі 47770 грн 25 коп.; за порушення вимог пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" Житомирською ОДПІ прийнято рішення від 21 липня 2016 року за №0012131305 про застосування штрафних санкцій у сумі 5605 грн 39 коп., за порушення вимог підпункту 16.1.2, підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 51.1 статі 51, та підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України Житомирською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення форми "ПС" від 21 липня 2016 року №0012141305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 510 грн 00 коп.; рішення від 21 липня 2016 року за №0012151305 про застосування штрафу у сумі 58 грн 67 коп.; за порушення вимог підпункту 1.2 пункту 161 підрозділу 10 Податкового кодексу України Житомирською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 21 липня 2016 року №0012161305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1016 грн 66 коп., у тому числі: податкові зобов'язання зі сплати військового збору у сумі 813 грн 33 коп. та 203 грн 33 коп.
Правовідносини у даній справі регулюються Податковим кодексом України у редакції, що була чинною на час виникнення спірних правовідносин.
Стосовно вимог позивача про скасування податкового повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012111305 суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов'язаних із здійсненням діяльності, встановлено їх завищення на загальну суму 164820 грн 47 коп., у тому числі по періодах: - 2013 рік - на 55595 грн 65 коп., - 2014 рік - на 55003 грн 12 коп. та 2015 рік - на 54221 грн 70 коп. У тому числі: 83075 грн 45 коп. витрати на оплату праці працівникам ОСОБА_7 та ОСОБА_8, оскільки вказані витрати, на думку перевіряючих, не пов'язані із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_5, так як реалізація напоїв та інших товарів здійснюється через бар і використання праці офіціантів не потребує; 20048 грн 40 коп. збитки, відображені у додатку 5 розділу ІІІ декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік, оскільки, на думку перевіряючих, якщо за результатами господарської діяльності за окремим видом діяльності отримано збиток, то графа 7 додатку 5 до Декларації прокреслюється, тобто збитки законодавством не передбачені; 56547 грн 62 коп. сума витрат, на думку перевіряючих, фактично не понесених, документально не підтверджених витрат, по яких платіжні документи по факту оплати отриманого товару до перевірки ФОП ОСОБА_5 не надані; 5149 грн 00 коп. єдиний внесок, який сплачений платником авансом та безпідставно включений до складу витрат, оскільки, на думку перевіряючих, суми єдиного внеску потрапляють до витрат лише за умови, що вони сплачені у розмірі і порядку, встановлених Законом України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування". Закон не зобов'язує підприємців, які перебувають на загальній системі оподаткування, сплачувати за себе єдиний внесок протягом року авансом, чим порушено вимоги пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.4, пункту 138.6, пункту 138.9, пункту 138.10, пункту 138.11 статті 138; пункту 177.2, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (а.с.26-28).
Суд не погоджується з такими висновками контролюючого органу з огляду на наступне.
Стосовно завищення витрат на суму 83075 грн 45 коп. на оплату праці працівників ОСОБА_7 та ОСОБА_8 за період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року, а саме: - 2013 рік - 35547 грн 25 коп., - 2014 рік - 23717 грн 02 коп., - 2015 рік - 23811 грн 18 коп., суд зазначає наступне.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом економічної діяльності ФОП ОСОБА_5 є діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування (код 56.10).
Згідно облікових та звітних даних у період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року ФОП ОСОБА_5 здійснювала роздрібну торгівлю лікеро-горілчаними виробами, напоями та іншими продуктами харчування, надавала послуги мобільного харчування (а.с.14-15). Крім того, у власності ФОП ОСОБА_5 знаходиться приміщення для комерційного використання площею 490 кв.м. (а.с.13), для найкращого задоволення потреб споживача приміщення має декілька окремих залів, а також літній майданчик для обслуговування у теплий період року. У закладі застосовується індивідуальний метод обслуговування, при якому усі функції від прийняття замовлення до розрахунку із відвідувачем виконує один офіціант. Відвідувачі закладу за власним бажанням вибирають в якому із залів будуть відпочивати, і в обов'язки бармена не входить збирати замовлення у клієнтів по залам. Крім того, згідно з договором з БФ «Хлібний дім» здійснюється харчування благодійними обідами малозабезпечених громадян із здійсненням розрахунків у безготівковому порядку, що також вимагає праці офіціанта. Швидкість, чіткість, культура обслуговування клієнтів багато у чому залежить від правильної організації праці офіціанта. Робочий день офіціанта починається з сервіровки столів у торгових залах, забезпечивши запас посуду, столових приборів і білизни, офіціант протирає прибори, тарілки, скло, покриває столи скатертинами. Завершенням підготовки для обслуговування є попередня сервіровка столів. Основою трудової діяльності офіціанта є спілкування з відвідувачами. У матеріалах справи містяться трудові договори з працівниками ОСОБА_7 та ОСОБА_8 від 1 серпня 2011 року та від 1 вересня 2011 року (а.с.69-72). Як вбачається із вищенаведеного, праця офіціанта тісно пов'язана із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_5, тому контролюючим органом безпідставно знято з витрат за період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року 83075 грн 45 коп. витрат на оплату праці працівників-офіціантів.
Відповідно до частини 1 статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Суб'єкт підприємницької діяльності самостійно визначає кількість найманих працівників для здійснення діяльності. Норми Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України не дають права контролюючим органам визначати доцільність тих чи інших посад, наявних у суб'єкта підприємницької діяльності, та застосовувати санкції за недоцільні, на думку контролюючого органу, робочі місця.
Частиною 5 статті 19 Господарського кодексу України заборонено незаконне втручання у господарську діяльність суб'єктів господарювання з боку органів державної влади, їх посадових осіб при здійсненні ними державного контролю та нагляду.
Стосовно завищення ФОП ОСОБА_5 витрат у сумі 20048 грн 40 коп. за 2013 рік, суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Як вбачається з декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік ФОП ОСОБА_5 (а.с.78-80) 20048 грн 40 коп. це збиток, який відображений у додатку 5 розділу III декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік (а.с.80).
Відповідно до підпункту 4 пункту 6 Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів №793 від 11 грудня 2013 року, у додатку 5 декларації у колонці 7 відображається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується за такою формулою: колонка 3 - колонка 4 - колонка 5 - колонка 6.
Саме за цією формулою позивачем розраховано суму чистого оподатковуваного доходу, що підтверджується декларацією.
Окрім того, перевіряючі встановили заниження суми оподаткування на 17090 грн 00 коп. у цьому ж періоді. Вказаний факт визнається ФОП ОСОБА_5 У цьому ж періоді перевіряючі з витрат неправомірно зняли заробітну плату офіціантів у сумі 35547 грн 25 коп.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом економічної діяльності ФОП ОСОБА_5 є діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування (код 56.10) та оренда нерухомого майна (код 68.20). У книзі доходів доходи не діляться за видами діяльності. А відповідно до вищевказаної інструкції дані декларації повинні співпадати з книгою доходів.
З викладених норм вбачається, що сума доходу у декларації за двома видами діяльності розрахована вірно, а тому контролюючим органом безпідставно знято з витрат 20048 грн 40 коп.
Стосовно безпідставного включення до складу витрат у сумі 56547 грн 62 коп. витрат на оплату товарно-матеріальних цінностей, як таких, що не підтверджені документально, суд зазначає наступне.
На думку перевіряючих ФОП ОСОБА_5 безпідставно віднесено до складу витрат 56547 грн 62 коп. витрати на оплату отриманого товару, оскільки під час перевірки підприємець не надала на підтвердження понесених нею витрат, платіжних документів, що свідчили б про факт оплати товарно-матеріальних цінностей, у тому числі по періодах: - 2014 рік - 28750 грн 10 коп., - 2015 рік - 27797 грн 52 коп.
Абзацом першим пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення правовідносин) встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Податкового кодексу.
В акті перевірки та у розрахунках до нього не зазначено за які саме товари не здійснено оплату і якому продавцю.
Вичерпний перелік необхідних умов для віднесення витрат до видатків визначено у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
З аналізу положень вказаної законодавчої норми вбачається, що необхідною умовою для віднесення суми до складу витрат має бути наявність первинних документів, безпосередній зв'язок із господарською діяльністю та належність до витрат операційної діяльності згідно з розділом ІІІ Податкового кодексу України.
Як стверджує ФОП ОСОБА_5 документи на перевірку перевіряючим були надані нею без опису. Також ФОП ОСОБА_5 стверджує, що після перевірки податковою службою серед повернутих документів не вистачало цілий ряд меморіальних ордерів, товарних чеків, тощо, про оплату отриманих товарів. Тому з метою підтвердження сплати за отриманий товар ФОП ОСОБА_5 надіслано запити до ТОВ «Радомисль. Торгівельна компанія», ТОВ «Торгівельна компанія Полісся-Продукт», ТОВ «Самоцвіт», ТОВ «Сандора».
У відповідь отримано акти звірки та копії документів про оплату, які були додані ФОП ОСОБА_5 до заперечень на акт перевірки від 5 липня 2016 року №3868/13-05/НОМЕР_1. Акт перевірки отримано рекомендованим листом 8 липня 2016 року, заперечення ФОП ОСОБА_5 надане у канцелярію Житомирської ОДПІ 14 липня 2016 року, що підтверджується відміткою на запереченні (а.с.61). Заперечення із документами про оплату отриманого товару на 107 аркушах, подані на протязі 5 робочих днів із моменту отримання акту, тобто, вважаються такими, що подані під час перевірки.
Однак вказані документи не були враховані при розгляді заперечення ФОП ОСОБА_5 на акт перевірки від 5 липня 2016 року №3868/13-05/НОМЕР_1.
В матеріалах справи містяться наступні документи на підтвердження оплати товарно-матеріальних цінностей, а саме: по оплаті товару ТОВ «Радомисль.Торгівельна компанія»: акт звірки розрахунків за 2014 рік (а.с.85), копії банківських виписок (а.с.85 на звороті - а.с.90); меморіальні ордери (а.с.97-98), квитанції (а.с.99-104), по оплаті товару ТОВ Торгівельна компанія «Полісся-Продукт»: акти звірки розрахунків за 2014-2015 роки (а.с.91-92), по оплаті товару ТОВ «Сандора»: акти звірки взаєморозрахунків за 2014-2015 роки (а.с.93-94), квитанції (а.с.107, 110-115), по оплаті товару ТОВ «Самоцвіт»: акти звірки розрахунків за 2014-2015 роки (а.с.95-96), квитанції (а.с.166-181), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_9: товарні чеки (а.с.105-106, 108-109), по оплаті товару ТОВ «Метро»: фіскальні чеки (а.с.116-124), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_10: фіскальні чеки (а.с.125-133), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_11: фіскальні чеки (а.с.134, 151, 153, 157), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_12: фіскальні чеки (а.с.152, 154), по оплаті за товар ТОВ «Бердичівський пивзавод»: якісне посвідчення на пиво (а.с.135-136), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_13: виписки банку (а.с.137-138), по оплаті за товар ТОВ «Українська дистрибуцій на компанія»: фіскальні чеки (а.с.139-150), по оплаті за товар ТОВ «Вода України»: фіскальний чек (а.с.155), по оплаті за товар ТОВ «Маркет Трейд»: фіскальний чек (а.с.155), по оплаті за товар ТОВ «АТБ-Маркет»: фіскальні чеки (а.с.156), по оплаті за товар ФОП ОСОБА_14: товарні чеки (а.с.158-165), по оплаті благодійних обідів для малозабезпечених громадян ФОП ОСОБА_15: товарні чеки (а.с.182-193).
Як вбачається із вищевказаних документів, вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей для використання у господарській діяльності у деклараціях за 2014 та 2015 роки відображені вірно (а.с.73-75, 81-83).
З огляду на те, що позивач підтвердила документально, понесені нею витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей на суму 56547 грн 62 коп., то контролюючим органом безпідставно знято з витрат 56547 грн 62 коп.
Стосовно завищення ФОП ОСОБА_5 витрат на суму 5149 грн 00 коп. у зв'язку із віднесенням до складу витрат суми сплаченого авансом єдиного внеску, суд вважає за необхідне зазначити наступне.
ФОП ОСОБА_5 було сплачено авансом 5149 грн 00 коп. суми єдиного внеску та включено до складу витрат, що призвело, на думку перевіряючих, до завищення витрат по періодах: 2014 рік - 2536 грн 00 коп.; 2015 рік - 2613 грн 00 коп. (а.с.27).
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон України №2464-VI) фізичні особи-підприємці визначені платниками єдиного внеску. Для зазначених платників (крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування) відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 та частини 11 статті 8 Закону України №2464-VI єдиний внесок нараховується у розмірі 34,7% суми доходу отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб.
Порядок обчислення і сплати єдиного внеску визначено статтею 9 Закону України №2464-VI (у редакції Закону України №5292-VІ від 18 вересня 2012 року) та розділом ІV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої постановою правління Пенсійного фонду України від 27 вересня 2010 року №21-5 та зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 27 жовтня 2010 року №994/18229 (далі - Інструкція №21-5).
Відповідно підпункту 4.5.2 пункту 4.5 розділу ІV Інструкції №21-5 фізичні особи-підприємці, які знаходяться на загальній системі оподаткування сплачують єдиний внесок протягом року до 15 березня, до 15 травня, до 15 серпня і до 15 листопада у вигляді авансових платежів в розмірі 25 відсотків річної суми єдиного внеску, обчисленої від суми, визначеної податковими органами для сплати авансових сум податку на доходи фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності.
Відповідальність за несплату авансових платежів для зазначених платників не передбачена, однак це не означає, що вони не входять до складу витрат платника податків.
Суми єдиного внеску, сплачені у вигляді авансових платежів, враховуються платником при остаточному розрахунку, який здійснюється ним за календарний рік до 10 лютого наступного року, на підставі даних річної податкової декларації. Оскільки своїми витратами підприємець може визнати лише суми реально оплачені ним, при цьому факт такої оплати підтверджується первинним документом, то судячи з акта перевірки, авансові платежі взагалі не відносяться до витрат, що є порушенням вимог пункту 177.4 Податкового кодексу України.
Пунктом 177.4. статті 177 Податкового кодексу України (на час виникнення правовідносин) встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом ІІІ цього Кодексу.
Підпунктом 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (станом на час виникнення правовідносин) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать: суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом.
На підставі викладеного суд дійшов висновку про те, що ФОП ОСОБА_5 правомірно було віднесено до складу витрат кошти у сумі 164820 грн 47 коп., а контролюючим органом незаконно знято з витрат, пов'язаних із здійсненням господарської діяльності 55595 грн 65 коп. за 2013 рік, 55003 грн 12 коп. за 2014 рік, 54221 грн 70 коп. за 2015 рік, всього 164820 грн 47 коп., і тим самим незаконно збільшено оподатковуваний дохід на 164820 грн 47 коп. тому податкове повідомлення-рішення Житомирської ОДПІ від 21 липня 2016 року №0012111305 є протиправним та підлягає скасуванню.
Стосовно вимог позивача про скасування вимоги від 21 липня 2016 року №0012121305 про сплату боргу у частині донарахування 41405 грн 57 коп. суд вважає за необхідне зазначити наступне.
За висновками акта перевірки встановлено заниження суми оподаткування на 17090 грн 00 коп. у 2013 році, а саме 21 січня 2013 року - 1000 грн 00 коп., 20 лютого 2013 року - 8000 грн 00 коп., 20 березня 2013 року - 7990 грн 00 коп., 2 вересня 2013 року -100 грн 00 коп. (а.с.22-23). Вказаний факт визнається ФОП ОСОБА_5
В акті перевірки на сторінці 24, 25, 27 (а.с.34-35, 37) зазначається, що перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується єдиний внесок, за перевіряємий період з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2015 року встановлено його заниження на загальну суму 137667 грн 11 коп. по періодах: - 2013 рік - 47745 грн 38 коп. з яких 17090 грн 00 коп. визнаються ФОП ОСОБА_5; - 2014 рік - 40318 грн 82 коп.; - 2015 рік -49602 грн 91 коп.
Оскільки єдиний соціальний внесок для підприємців, які обрали загальну систему оподаткування, сплачується у розмірі 34,7% від суми отриманого доходу, то незаконне збільшення в акті оподатковуваного доходу на 164820 грн 47 коп. (як вже було встановлено судом) призвело до незаконного збільшення бази оподаткування єдиного соціального внеску за 2013 - 2015 роки на 120577 грн 11 коп. (137667 грн 11 коп. - 17090 грн 00 коп.), у тому числі: 2013 рік на 30655 грн 38 коп. (47745 грн 38 коп. - 17090 грн 00 коп.); 2014 рік на 40318 грн 82 коп.; 2015 рік на 49602 грн 91 коп.
Єдиний соціальний внесок у сумі не менше мінімального страхового внеску сплачується підприємцями, які перебувають на загальній системі оподаткування, за підсумками року лише за ті місяці в яких вони мали дохід.
Тому розрахунок сум, на які нараховується єдиний соціальний внесок, приведений у пункті 2.2.3 акта перевірки (а.с.33) не відповідає дійсності, оскільки контролюючим органом незаконно збільшено оподатковуваний дохід на 120577 грн 11 коп.
Відповідно незаконно донараховано єдиний соціальний внесок: 2013 рік на 10202 грн 88 коп. (16567,43 - 6344,55); 2014 рік на 13990 грн 63 коп.; 2015 рік на 17212 грн 19 коп. Загалом на 41405 грн 57 коп.
На підставі викладеного суд дійшов висновку про те, що перевіряючими незаконно збільшено оподатковуваний дохід на 120577 грн 11 коп., що призвело до незаконного донарахування єдиного соціального внеску у сумі 41405 грн 57 коп., тому вимога про сплату боргу від 21 липня 2016 року №0012121305 у частині донарахування 41405 грн 57 коп. є протиправною та підлягає скасуванню.
Стосовно вимог позивача про скасування рішення від 21 липня 2016 року №0012131305 про застосування штрафних санкцій у частині 4653 грн 71 коп. суд вважає за необхідне зазначити наступне.
У зв'язку із незаконним донарахуванням Житомирською ОДПІ єдиного соціального внеску у сумі 41405 грн 57 коп. (як встановлено судом раніше) ФОП ОСОБА_5 були нараховані штрафні санкції у сумі 4653 грн 71 коп.
З викладених вище тверджень та розрахунку слідує, що донарахуванню підлягає єдиний соціальний внесок в сумі 6344 грн 55 коп. (а.с.218). Штраф з цієї суми складає 951 грн 68 коп. (а.с.218). Сума незаконно нарахованих штрафних санкцій складає (5605 грн 39 коп. - 951 грн 68 коп.) = 4653 грн 71 коп. (а.с.218).
З наведеного вбачається, що перевіряючими незаконно збільшено оподатковуваний дохід на 120577 грн 11 коп., що призвело до незаконного донарахування єдиного соціального внеску у сумі 41405 грн 57 коп. і, як наслідок, до незаконного нарахування штрафних санкцій у сумі 4653 грн 71 коп.
На підставі викладеного, суд дійшов висновку про те, що рішення Житомирської ОДПІ від 21 липня 2016 року №0012131305 про застосування штрафних санкцій у частині 4653 грн 71 коп. є протиправним та підлягає скасуванню.
Стосовно вимог позивача про скасування податкового повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012161305 суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Законом України №1621 підрозділ 10 розділу ХХ Перехідних положень Податковий кодекс України доповнено пунктом 16-1, яким тимчасово, до 1 січня 2015 року, встановлено військовий збір.
Водночас Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» (далі - Закон України №71), який набрав чинності з 1 січня 2015 року оподаткування військовим збором подовжено до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України (пункт 161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України).
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (підпункт 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України).
Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (підпункт 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Згідно з підпунктом 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Як вже було встановлено судом, перевіряючі незаконно зняли із витрат заробітну плату офіціантів у 2015 році у сумі 23811 грн 18 коп. (а.с.27).
Також як зазначалося вище перевіряючими незаконно знято з витрат за 2015 рік суми єдиного внеску, які були сплачені платником авансом у розмірі 2613 грн 00 коп. (а.с.27).
Крім того, як вже було встановлено судом, перевіряючими незаконно знято з витрат за 2015 рік 27797 грн 52 коп. понесених і документально підтверджених затрат.
Таким чином, перевіряючі незаконно та всупереч пункту 177.4 Податкового кодексу України збільшили оподатковуваний дохід за 2015 рік у сумі 54221 грн 70 коп. (23811 грн 18 коп. + 2613 грн 00 коп. + 27797 грн 52 коп.), що призвело до незаконного донарахування військового збору у сумі 813 грн 33 коп. (54221 грн 70 коп. х 1,5%).
На підставі вищевикладеного, перевіряючими всупереч вимог пункту 177.4 Податкового кодексу України незаконно знято з витрат 164820 грн 47 коп., і, тим самим, незаконно збільшено оподатковуваний дохід на 164820 грн 47 коп., з яких 54221 грн 70 коп. за 2015 рік, що і призвело до незаконного донарахування військового збору у сумі 813 грн 33 коп.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про те, що податкове повідомлення-рішення від 21 липня 2016 року №0012161305 є протиправним та підлягає скасуванню.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідач не довів правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2016 року №0012111305, №0012161305, рішення від 21 липня 2016 року №12131305 про застосування штрафних санкцій у частині застосування штрафних санкцій у сумі 4653 грн 71 коп. та вимоги від 21 липня 2016 року №0012121305 про сплату боргу у частині донарахування 41405 грн 57 коп., а тому суд задовольняє адміністративний позов.
Керуючись статтями 71, 86, 94, 128, 159-163 Кодексу адміністративного судочинства України,
постановив:
Адміністративний позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 21 липня 2016 року №0012111305, №0012161305.
Визнати протиправною та скасувати вимогу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 21 липня 2016 року №0012121305 про сплату боргу в частині донарахування 41405 грн 57 коп.
Визнати протиправним та скасувати рішення Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 21 липня 2016 року №0012131305 про застосування штрафних санкцій в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 4653 грн 71 коп.
Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 3307 грн 20 коп. на відшкодування витрат зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області.
Постанова набирає законної сили у порядку встановленому статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до Житомирського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції за правилами встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Д.М. Гурін
Повний текст постанови виготовлено: 26 вересня 2016 р.