25 серпня 2016 року м. Київ К/800/11007/16
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.
суддів: Бухтіярової І.О.
Олендера І.Я.
за участю секретаря судового засідання: Савченко А.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2016 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2016 року
у справі № 810/4919/15
за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна»
до Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2016 року, адміністративний позов Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна» (далі - СТОВ «Україна»; позивач) до Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - ДПІ в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області; відповідач) задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0020721502 від 07 травня 2015 року та № 0020711502 від 07 травня 2015 року. Стягнуто з Державного бюджету України за рахунок асигнувань ДПІ в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області на користь СТОВ «Україна» судові витрати в розмірі 124 671,12 грн.
Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.
В поданій касаційній скарзі ДПІ в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2016 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2016 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В запереченні на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постановлені у справі судові рішення - без змін.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування СТОВ «Україна» бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника в банку за січень 2015 року, за результатами якої складено акт № 850/10-10-16-15-02/30889014 від 23 квітня 2015 року.
На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0020711502 від 07 травня 2015 року, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) податку на додану вартість у розмірі 4 716 411,00 грн. та визначено суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 179 102,75 грн., а також податкове повідомлення-рішення № 0020721502 від 07 травня 2015 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2 415 893,75 грн. (1 932 715,00 грн. - основний платіж, 483 178,75 грн. - штрафні (фінансові) санкції).
Перевіркою встановлено порушення товариством пункту 198.4 статті 198, пунктів 209.4, 209.5, 209.6, 209.7, 209.14, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209, пункту 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на неправомірне застосування правил оподаткування експортних операцій, встановлених пунктом 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України для сільськогосподарських товаровиробників, при експорті товару (кукурудзи третього класу), вирощеного на земельних ділянках, щодо яких не оформлено право користування в установленому порядку (відсутня державна реєстрація договорів суборенди масиву земельних ділянок № У-С/08/14-1 від 02 січня 2014 року, № У-С/08/14-2 від 02 січня 2014 року, № У-С/08/14-3 від 02 січня 2014 року, № У-С/08/14-4 від 02 січня 2014 року, № У-С/08/14-5 від 02 січня 2014 року, укладених з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сіверське»).
Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з наступних мотивів, з якими погоджується суд касаційної інстанції.
Згідно з пунктом 209.4 статті 209 ПК України при вивезенні сільськогосподарських товарів у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство-виробник таких товарів/послуг має право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів/послуг, вартість яких включається до складу виробничих факторів. Таке відшкодування здійснюється в загальному порядку.
За правилами пункту 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України тимчасово до 31 грудня 2014 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами-виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств-виробників, а також крім постачання таких зернових та технічних культур Аграрним фондом у разі їх придбання з податком на додану вартість.
Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування податком на додану вартість, крім вивезення сільськогосподарськими підприємствами-виробниками таких зернових та технічних культур, вирощених на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у їх власності та/або постійному користуванні, та/або на орендованих землях, зареєстрованих належним чином відповідно до встановленого законом порядку, на дату такого експорту.
Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно (пункт 209.6 статті 209 ПК України).
Як з'ясовано судами, позивач є безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування. Під час здійснення контрольного заходу жодних сумнівів щодо реальності здійснення оспорюваних господарських операцій (з вирощування кукурудзи третього класу та її реалізації на експорт) у контролюючого органу не виникло. Будь-яких зауважень до первинних бухгалтерських документів, якими підтверджується правомірність формування платником сум бюджетного відшкодування, крім відсутності державної реєстрації договорів суборенди, укладених між СТОВ «Україна» та ТОВ «Сіверське», посадовими особами ДПІ в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області також не встановлено.
Втім, слід зазначити, що буквальне тлумачення абзацу 2 пункту 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України свідчить про обов'язковість належної реєстрації орендованої землі, а не договору оренди, як помилково вважає відповідач.
Відповідно до частин 3, 4, 10 статті 79-1 Земельного кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ЗК України) сформовані земельні ділянки підлягають державній реєстрації у Державному земельному кадастрі. Земельна ділянка вважається сформованою з моменту присвоєння їй кадастрового номера. Державна реєстрація речових прав на земельні ділянки здійснюється після державної реєстрації земельних ділянок у Державному земельному кадастрі.
Згідно із статтею 125 ЗК України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Таким чином, законодавець розрізняє поняття реєстрації земельної ділянки (шляхом внесення її до Державного земельного кадастру з присвоєнням кадастрового номера) та реєстрації права оренди землі в органах держкомзему, що свідчить про помилковість ототожнення податковим органом цих понять.
Відповідачем під час здійснення перевірки не встановлено фактів вирощування товариством сільськогосподарської продукції на земельних ділянках, не внесених до Державного земельного кадастру.
В свою чергу, норми ПК України не деталізують вимоги до правового титулу, відповідно до якого в особи виникає право користування земельними ділянками, на яких розташовано сільськогосподарські угіддя, а також до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки.
З аналізу норм податкового законодавства вбачається, що під поняттям оренди розуміється дія з надання основних фондів у користування за плату та на визначений строк, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, що узгоджується з положеннями статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», якою визначено, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, податковим законодавством для цілей оподаткування не встановлено обов'язковість формального оформлення договору оренди. Підставою для оподаткування в даному випадку має значення саме вчинення конкретної господарської операції. Фактичне користування суб'єктом господарювання земельними ділянками, вирощування на них сільськогосподарської продукції, сплата за них орендної плати є господарською операцією, яка визначена ПК України як оренда, незалежно від додержання формальної процедури реєстрації, яка є пріоритетною в цивільних правовідносинах.
Отже, податкове законодавство пов'язує виникнення прав та обов'язків платників податків не з фактом укладення договору (оскільки сам собою факт укладення договору не є об'єктом оподаткування), а з фактом здійснення господарської операції.
Тобто, податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договорів оренди (суборенди) земельних ділянок як обов'язкової ознаки для кваліфікації відповідних ділянок як таких, що знаходяться в користуванні сільськогосподарського товаровиробника. А тому, дефекти оформлення відповідних договорів не можуть впливати на можливість застосування правил оподаткування експортних операцій, передбачених пунктом 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України для сільськогосподарських товаровиробників.
За наведених обставин, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2016 року такими, що прийняті з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому суд касаційної інстанції не знаходить підстав, які могли б призвести до їх зміни чи скасування.
Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2016 року - без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області судовий збір у розмірі 149 605,33 грн. (сто сорок дев'ять тисяч шістсот п'ять гривень тридцять три коп.) до спеціального фонду Державного бюджету України (отримувач УДКCУ у Печерському районі, рахунок отримувача 31210255700007, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 38004897, код банку отримувача 820019, банк отримувача ГУ ДКСУ у м. Києві, код класифікації доходу бюджету 22030105 «Судовий збір (Вищий адміністративний суд України, 075)».
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий Рибченко А.О.
Судді Бухтіярова І.О.
Олендер І.Я.