Справа: № 826/27983/15 Головуючий у 1-й інстанції: Шулежко В.П.
Суддя-доповідач: Саприкіна І.В.
Іменем України
31 серпня 2016 року м. Київ
Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді: Саприкіної І.В.,
суддів: Карпушової О.В., Кучми А.Ю.,
при секретарі: Бродацькій І.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Києві апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лого-Транс» на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.05.2016 року по справі за їх позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ТОВ «Лого-Транс» звернулись до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.10.2015 року № 0008232202 та № 0008222202.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.05.2016 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, ТОВ «Лого-Транс» подали апеляційну скаргу про скасування незаконної, на їх думку, постанови суду першої інстанції та просять постановити нову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. При цьому посилаються на незаконність, необґрунтованість та необ'єктивність оскаржуваного рішення, неповне з'ясування всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування оскаржуваної постанови.
Дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Лого-Транс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2014 року, за результатами якої складено акт № 432/26-59-22-02/37817344 від 18.09.2015 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
пп.пп. 14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 138.2, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст.139 ПК України та, як наслідок, заниження податку на прибуток на загальну суму у розмірі 275038 грн.;
пп.пп. 14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 198.3 ст. 198 ПК України та, як наслідок, заниження ПДВ на загальну суму у розмірі 289513 грн.
Зазначені вище обставини слугували підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень від 05.10.2015 року:
№ 0008222202, яким у зв'язку з порушенням вказаних норм ПК України, позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 275038 грн., а також застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 68760 грн.;
№ 0008232202, яким у зв'язку з порушенням зазначених норм ПК України, позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 289513 грн., а також застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 72378 грн.
Вирішуючи питання щодо правомірності винесення оскаржуваних повідомлень-рішень, колегія суддів виходить з наступного.
Висновок про безпідставність позовних вимог судом першої інстанції зроблено на основі нереальності господарських операцій та визнання фіктивними договорів, укладених позивачем з його контрагентами.
Основним доводом апеляційної скарги є помилковість висновків суду першої інстанції та наявність усіх первинних документів на підтвердження реальності та фактичного виконання правочину сторонами договірних зобов'язань з посилання на практику Європейського суду з прав людини, згідно якої юридична відповідальність за податкові правопорушення має індивідуальний характер.
Колегія суддів пристає на таку позицію апелянта, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що між позивачем та ТОВ «Петрас», ТОВ «Олга» укладено договори про надання послуг від 01.01.2013 № 01/01П, від 30.04.2013 № 02/0414M, № 03/0414M та № 05/0413М, від 15.05.2013 № 01/0513М, № 02/0513М та № 03/0513М, від 30.05.2013 № 07/0513М, № 09/0513М та № 10/0513М, від 20.06.2013 № 01/0613М, № 02/0613М, № 05/0613М, від 30.06.2013 № 06/0613М, № 07/0613М, № 08/0613М, № 09/0613М, № 10/0613М, предметом яких є надання маркетингових послуг.
Контрагентами позивача виписано податкові накладні, в тому числі на спірну суму ПДВ.
Факт проплати підтверджується виписками з банківських рахунків та не заперечується сторонами.
На підтвердження факту виконання умов вказаних договорів складено акти приймання наданих послуг.
Окружний адміністративний суд м. Києва прийшов до висновку щодо відсутності підстав вважати надані позивачем документи первинними бухгалтерськими документами, які б підтверджували фактичне отримання позивачем виконаних послуг від контрагентів, оскільки у первинному документі має бути конкретизовано, які саме послуги були надані (деталізація такого об'єкта придбання та обсяг такої операції) із зазначенням їх вартості (вартісний вираз), однак у актах приймання наданих послуг та податкових накладних зазначено лише загальне найменування послуг та їх вартість без конкретизування, які саме роботи та в якому обсязі були виконані, їх видів та опису, що робить неможливим встановлення змісту та обсягу господарської операції і факту використання її результатів у господарській діяльності позивача.
Апеляційна інстанція не може погодитися з таким висновком суду першої інстанції та пристає на позицію апелянта щодо наявності підстави вважати надані позивачем документи первинними бухгалтерськими документами, оскільки у актах приймання наданих послуг та податкових накладних зазначено найменування послуг та їх вартість.
Оскільки з наявних у матеріалах справи актів приймання наданих послуг чітко вбачається які саме роботи були виконані, зокрема, зазначено про:
здійснення моніторингу споживчого попиту на певний товар;
здійснення аналізу цін, встановлення мінімального та максимального рівня цін на певний товар;
виведення логістичних висновків щодо очікуваного об'єму продажу певного товару.
Більш того, у вказаних актах чітко ідентифіковано товар щодо якого здійснювались зазначені послуги. Також, вказано, що зазначені роботи позивач отримував щотижнево.
Зазначена в актах інформація повністю відповідає змісту спірних договорів про надання послуг та підтверджується податковими накладними, які місять достатньо інформації про надані послуги, оскільки сама форма накладної не дозволяє детально описати все про здійснені господарські операції.
Таким чином, акти приймання наданих послуг містять достатню інформацію для встановлення змісту та обсягу господарських операцій. При цьому, суми у накладних, актах приймання наданих послуг, договорах ідентичні, що додатково підтверджує реальність здійснення та виконання спірних договорів сторонами
Що стосується посилань суду першої інстанції на ненадання звітів з детальним описом послуг, то колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що звіт не є первинним бухгалтерським документом.
Більше того, апелянт в суді першої інстанції зазначив про наявність звітів, яких, на думку суду першої інстанції, не вистачало для підтвердження реальності спірних господарських операцій та які так і не були витребувані.
При цьому, апелянт зауважив, що до відома Окружного адміністративного суду м. Києва доводилося про об'ємність кожного такого звіту (500 - 600 аркушів формату А4).
Апелянтом були надані апеляційній інстанції звіти з детальним описом послуг, за результатами вивчення їх змісту зроблено однозначний висновок щодо реальності спірних господарських операції, адже надані послуги фактично підтвердженні в реальності.
Щодо доводів суду першої інстанції по не доведення позивачем економічно доцільності витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв'язку між придбаними послугами та отриманням економічної вигоди, та наміру придбання позивачем послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності, судова колегія зауважує наступне.
Згідно витягу з ЄДРПОУ видами діяльності позивача є:
оптова торгівля напоями (основний);
неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; … .
Таким чином, діяльність позивача в сфері торгівлі вимагає маркетингових послуг, які і були замовлені.
Посилання в акті перевірки на реалізацію товарів без націнки (за ціною придбання) жодним чином не підтверджені відповідачем та взагалі не відповідають основній меті підприємницької діяльності - отримання прибутку. В зв'язку з наведеним, судова колегія знаходить такі твердження голослівними та безпідставними.
Доводи апелянта щодо відсутності у контрагентів позивача трудових ресурсів на надання спірних послуг позивачу не можуть бути взяті до уваги апеляційною інстанцією в якості належного доказу нереальності господарської операції, а тим більше підставою для позбавлення права податкового кредиту або формування валових витрат. Адже, сам по собі факт недостатності у підприємства трудових ресурсів та основних засобів не може бути беззаперечним свідченням фіктивності проведених операцій. Більш того, такі твердження не підтверджені податковим органом належними та допустимими доказами, а тому є лише припущеннями відповідача.
Така правова позиція викладена в ухвалах ВАСУ від 06.04.2016 року по справах № К/800/10422/15; № К/800/3397/15; № К/800/20817/15.
Перевіривши дійсність господарських взаємовідносин позивача з контрагентами, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність правових підстав для формування податкового кредиту, адже надана позивачем документація у повній мірі відображає реальні наслідки, що наступили після укладення договорів та мають силу первинної документації в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України». Варто зауважити, що ні суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні, ні відповідач в своєму акті перевірки, не вказують на недостатність первинної документації або неправильність її оформлення.
Аналіз ст. 138 та ст. 139 ПК України свідчить, що платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй власній господарській діяльності, що, в першу чергу, має підтверджуватися належним чином оформленими первинними документами.
Згідно з підпунктом 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
В силу приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України).
Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті та інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Пунктом 138.1 ст. 138 ПК України встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Крім того, відсутні підстави вважати зазначені вище правочини недійсними, або такими, що не відбулися, оскільки угоди не визнані недійсними в судовому порядку. Позивачем були вчинені всі необхідні дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції.
На час укладання та виконання договорів контрагенти позивача були належним чином зареєстровані платниками ПДВ та згідно ЄДР зареєстровані за місцем знаходження, являлися юридичними особами, наділеними правоздатністю та дієздатністю, мали право укладати з позивачем будь-які договори.
Слід відмітити, що податковим органом не було надано рішення суду у цивільній чи господарській справі, вироку суду у кримінальній справі або іншого належного доказу на підтвердження «фіктивності» здійснених позивачем господарських операцій.
Не надано також добутих у визначений процесуальним законодавством спосіб доказів підробки документів або складання фіктивних документів на підтвердження здійснених позивачем господарських операцій. Зазначене вказує на необґрунтованість тверджень відповідача про фіктивність проведених позивачем господарських операцій.
Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 25.03.2008 року по справі № К-23642/07.
Окрім вищевикладеного судова колегія вважає за необхідне відзначити слідуюче:
Відповідно до ч. 2 ст. 215 ЦК України, недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин).
Підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені ч.ч. 1-3, 5. 6 ст. 203 цього Кодексу (ч. 1 ст. 215 ЦК України).
Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин) (ч. 3 ст. 215 ЦК України).
Згідно зі ст. 204 ЦК України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний судом недійсним (ч. 3 ст. 228 ЦК України).
Відповідно до ст. 204 Цивільного кодексу України діє презумпція правомірності правочину, тобто правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
Головною підставою вважати правочин нікчемним являється його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.
Таким чином, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в дохід держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність.
Інший підхід потенційно надасть можливість посадовим особам державних органів на власний розсуд оголошувати будь-який правочин недійсним (нікчемним) без звернення до суду, що не є правильним виходячи з загальних засад судочинства.
Дана правова позиція викладена в постанові Вищого адміністративного суду України від 14.11.2012 року № К/9991/50772/12.
Згідно з правовою позицією Верховного Суду України (постанова від 27 березня 2012 року №21-737во10) надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Судом першої інстанції не було наведено доводів та доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентом певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності, адже, укладаючи угоду зі своїми контрагентом, позивач мав всі документальні підтвердження господарської правосуб'єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов'язання, нести за ними відповідальність тощо.
У рішеннях ЄСПЛ від 09.01.2007 року у справі «Інтерсплав проти України» та від 22.01.2009 року «Булвес АД проти Болгарії» зроблено висновок, що платник податків не має повноважень відслідковувати, контролювати і забезпечувати виконання контрагентом його обов'язків із складення та подання декларації з ПДВ, а також обов'язку сплати податку.
Якщо податкова інспекція володіє інформацією про такі зловживання зі сторони певної юридичної особи, вона може вжити необхідних заходів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, такі заходи є неприпустимими за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь платника податків у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення.
За умови своєчасного та повного виконанням платником податків своїх податкових обов'язків, неможливості з його сторони забезпечити дотримання контрагентом обов'язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія знала чи могла знати, остання не повинна нести відповідальність за наслідки не виконання постачальником його обов'язків.
Таким чином, дефектність та навіть фіктивність контрагента платника податків сама собою не свідчить про обізнаність останнього з протиправним характером діяльності його контрагента або про дефектність господарських операцій, а відтак не є вичерпним доказом при встановлені або нереальності операції, або відсутності в ній ділової мети.
За ч. 2 ст. 8 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно ч. 1. ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» такі рішення є самостійним джерелом права.
Отже, позивачем були вчинені всі необхідні дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції - факти підприємницької та іншої діяльності.
Разом з цим, в силу приписів ч. 3 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); … .
Таким чином, вказана правова норма визначає критерії для оцінювання дій та рішень суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, а тому суб'єкти владних повноважень повинні враховувати ці критерії-принципи, приймаючи будь-яке рішення та вчиняючи будь-які дії. А оскільки дотримання всіх критеріїв свідчить про якість та природу прийнятих рішень та вчинених дій, то недотримання хоча б одного з них тягне наслідком визнання їх протиправними та необґрунтованими.
Правовими положеннями ст. 71 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.
За ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Приписи даної норми фактично встановлюють презумпцію вини суб'єкта владних повноважень, рішення, дії чи бездіяльність якого оскаржуються. Тобто, повідомлені позивачем обставини справи про дії відповідача - суб'єкта владних повноважень відповідають дійсності, доки останній не спростує їх.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Всупереч наведеним вимогам апелянт, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду апеляційної інстанції достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності свої податкових повідомлень-рішень.
Наведене, в свою чергу, призвело до порушення необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав та інтересів особи і цілями, на досягнення яких було спрямоване це рішення. Усунення вказаного порушення можливе лише шляхом відновлення порушеного права позивача шляхом задоволення позову.
Судом першої інстанції зроблено неправильний висновок про відсутність підстав для скасування спірних податкових повідомлень-рішень, тому апеляційна скарга підлягає задоволенню з скасуванням постанови суду першої інстанції та постановлення нової про задоволення позову.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 196, 198, 202, 205 та 207 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лого-Транс» - задовольнити.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.05.2016 року - скасувати, постановивши нову про задоволення позову.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 05.10.2015 року № 0008232202 та № 0008222202.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Вищого адміністративного суду України.
Повний текст постанови виготовлено 31.08.2016 року.
Головуючий суддя:
Судді:
Головуючий суддя Саприкіна І.В.
Судді: Кучма А.Ю.
Карпушова О.В.