02 серпня 2016 року Справа № 876/8086/13
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Довгополова О.М.,
суддів Іщук Л.П., Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання Бедрій Х.П.,
представника відповідача Водолазського І.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення, -
ФОП ОСОБА_2 звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби, яким просив скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 05.12.2012 року № 0009001701, яким йому збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 42750,00 грн., в тому числі 28500,00 грн. за основним платежем і 14250,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року позов задоволено.
Постанова мотивована тим, що реальність господарських операцій, вчинених позивачем з ПП «Домінанта-Еко», а саме придбання товару (дошок), підтверджується належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку. Також, на думку суду, платник податків не може нести відповідальності за іншого платника, навіть, якщо вони перебували між собою у господарських взаємовідносинах. Доводи про відсутність необхідних ресурсів для здійснення будь-якої фінансово-господарської діяльності нічим не підтверджуються, податковий орган не надав про це жодних письмових доказів, а також не з'ясовував цього під час перевірки. Щодо посилання відповідача на факт порушення кримінальної справи відносно ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9 за ознаками вчинення кримінальних правопорушень (злочинів), передбачених ч. 2, 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, суд зазначив, що дане провадження було закрите на підставі п. 2 ч. 1 ст. 284 Кримінально-процесуального кодексу України. Відтак презумпція правомірності правочину у встановленому законом порядку не спростована. Також суд зазначив, що використання відповідачем відомостей акту перевірки, проведеної щодо іншого платника податків - ПП «Домінанта-Еко», як належного та допустимого доказу є необґрунтованим, а жодних інших фактичних доказів, які б підтверджували висновки про порушення позивачем податкового законодавства відповідач суду не надав.
Постанову в апеляційному порядку оскаржив відповідач, вважає її незаконною і необґрунтованою, оскільки висновки суду не відповідають обставинам справи, суд неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи та порушив норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Просить постанову скасувати.
На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що правочини по придбанню товару (дошок) між ФОП ОСОБА_2 та ПП «Домінанта-Еко» є нікчемними (фіктивними), оскільки в ході проведення перевірки щодо цього постачальника встановлено відсутність основних фондів, виробничих потужностей, трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності, до перевірки надано не всі документи і анульовано його реєстрацію як платника податку на додану вартість. Також відносно керівника ПП «Домінанта-Еко» ОСОБА_5 було порушено кримінальну справу за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2, 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). На думку апелянта, ці обставини вказують на те, що операції по поставці товару вчинені лише з метою отримання податкової вигоди при фактичній відсутності господарських взаємовідносин між сторонами, тобто відсутній сам факт придбання товару. Вважає, що не можливо встановити, як здійснювалась купівля-продаж, поставка товару, оскільки відсутній факт здійснення господарської діяльності.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановив суд, 30.11.2012 року працівники Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби провели позапланову невиїзну документальну перевірку ФОП ОСОБА_2 з питань повноти обчислення та своєчасності сплати податку на додану вартість за період з 01.04.2012 року до 30.06.2012 року, за результатами якої складено акт № 216/17-00/2715706634.
В акті перевірки податковий орган зазначає про порушення позивачем вимог пп. 14.1.181 ст. 14, п. п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму податкового кредиту за березень 2012 року на 14333,33 грн. і за квітень 2012 року на 14166,67 грн.
На підставі акта перевірки Державна податкова інспекція у Буському районі Львівської області Державної податкової служби прийняла податкове повідомлення-рішення від 05.12.2012 року № 0009001701, яким ФОП ОСОБА_2 збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 42750,00 грн., в тому числі 28500,00 грн. за основним платежем і 14250,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Колегія суддів вважає помилковим та необґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з таких підстав.
В розумінні пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу податковий кредит визначається як сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 цього Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Датою виникнення права платника податку на податковий кредит згідно з п.198.2 ст. 198 цього Кодексу є дата здійснення першої з наступних подій: а) дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг); б) дата отримання податкової накладної.
Відповідно до п. п. 201.4, 201.6 ст. 201 Кодексу податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.
А згідно з п. 198.6 ст. 198 Кодексу не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
З врахуванням аналізу зазначених норм колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних). Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо включення сум податку, сплачених ним в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту та валових витрат.
Водночас колегія суддів зазначає, що необхідною умовою для віднесення сум податку на додану вартість, сплачених в ціні цих товарів (робіт, послуг), до податкового кредиту, є факт реальності придбання таких товарів (робіт, послуг), для чого відповідні витрати платника податків мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку.
Також в даному випадку необхідно встановити факт реальності господарських операцій, тобто фактичне поставлення товарів (робіт, послуг), а аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Крім того, наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до наведених вище норм Податкового кодексу України необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема, виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для включення цих витрат до податкового кредиту.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також нормами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п. 1.2 ст. 1, п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704.
Таким чином, для надання первинним документам юридичної сили і доказовості вони повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства. Понесені витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей повинні оформлятися відповідними документами, які б підтверджували фактичне отримання товарно-матеріальних цінностей.
В цьому контексті колегія суддів зазначає наступне.
Як встановив суд, 09.03.2012 року ФОП ОСОБА_2 (покупець) уклав з ПП «Домінанта-Еко» (продавець) договір купівлі-продажу № 090301, відповідно до умов якого продавець продає, а покупець купує товар в асортименті та кількості, за цінами і на суму, що наведені в накладних, які є невід'ємною частиною договору. Поставка товару здійснюється силами та за кошти покупця.
На підтвердження факту реального отримання зазначеного товару позивач надав податковому органу під час перевірки та суду під час розгляду справи копії видаткових накладних від 13.03.2012 року № 4 на суму 23000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 3833,33 грн., від 15.03.2012 року № 19 на суму 23000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 3833,33 грн., від 21.03.2012 року № 27 на суму 25000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 4166,67 грн., від 30.03.2012 року № 39 на суму 15000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 2500,00 грн., від 06.04.2012 року № 3 на суму 55000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 9166,67 грн. та від 11.04.2012 року № 5 на суму 30000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 5000,00 грн., та відповідних податкових накладних від 13.03.2012 року № 4, від 15.03.2012 року № 19, від 21.03.2012 року № 27, від 30.03.2012 року № 39, від 06.04.2012 року № 3 та від 11.04.2012 року № 5.
Також на підтвердження факту оплати вартості придбаних товарів позивач надав копії банківських виписок.
Однак суд першої інстанції не врахував, що відповідно до положень ч. 2 ст. 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» та п. 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 року за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
При цьому, згідно з положеннями цих Правил учасниками транспортного процесу є вантажовідправник, вантажоотримувач та перевізник.
А відповідно до п. 11.7 Правил перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передаються Перевізнику.
Таким чином, згідно із змістом наведених норм товарно-транспортні накладні повинні бути в наявності як у покупця так і у продавця, незалежно від умов договору поставки (купівлі-продажу) щодо сторони договору, яка зобов'язана здійснити доставку товару.
Однак всупереч вимогам наведених норм законодавства позивач не надав суду належним чином оформлених товарно-транспортних накладних чи інших товаросупровідних документів, які б підтверджували фактичне здійснення поставки ПП «Домінанта-Еко» зазначених вище товарів, в зв'язку з чим поставка цих товарів позивачу не може вважатись доведеним фактом.
При цьому, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про те, що, так як згідно з умовами договору поставка товару здійснюється силами та за кошти покупця, тобто позивача, в зв'язку з чим товарно-транспортні накладні не складались і транспортні витрати не відображались в податкових накладних, оскільки позивач не надав жодних доказів транспортування вказаного товару, зокрема, доказів наявності у нього вантажних транспортних засобів та оформлення відповідних документів на перевезення чи доказів укладення договору з суб'єктами господарювання, які здійснюють діяльність у сфері вантажних перевезень.
Також, на думку колегії суддів, суд першої інстанції правильно врахував, що п. п. 1.1-1.3 договору поставки було передбачено, що постачальник продає, а покупець купує на умовах цього договору товар в кількості та асортименті, за цінами та на суму, що наведені в накладних, та які є невід'ємною частиною даного договору. Документом, що визначає асортимент, кількість та ціну товару, поставленого за даною угодою, є рахунок-фактура та накладна постачальника. Загальна сума угоди складається з сум накладних та рахунків-фактур на кожну партію товару.
Посилання на рахунки-фактури міститься також у зазначених вище видаткових накладних, однак позивач не надав суду цих рахунків-фактур із зазначенням вартості, якості, кількості та асортименту товарів, хоч ці документи є обов'язковими додатками до договору.
Крім того, колегія суддів зазначає, що ФОП ОСОБА_2 не надав жодних доказів наявності у нього відповідних складських і виробничих приміщень для зберігання та переробки придбаного товару (дошок), а також його використання у власній господарській діяльності.
Також відповідач надав суду копію складеного Городоцькою об'єднаною державною податковою інспекцією Львівської області Державної податкової служби акту від 02.11.2012 року № 3514/22/35287445 про результати позапланової виїзної перевірки ПП «Домінанта-Еко» з питань правильності обчислення і своєчасності сплати податків та обов'язкових платежів до бюджету за період з 01.01.2012 року до 02.10.2012 року, в якому вказано, зокрема, що у даного підприємства відсутні основні фонди, виробничі потужності, трудові ресурси для здійснення господарської діяльності, до перевірки надано не всі документи, підприємство відсутнє за місцезнаходженням, а також 25.06.2012 року анульовано його реєстрацію як платника податку на додану вартість.
В контексті наведеного колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду України, викладену в постанові від 27.03.2012 у справі № 21-737во10, згідно з якою про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.
Щодо посилання позивача на факт закриття кримінального провадження № 139-1224 відносно директора ПП «Домінанта-Еко» ОСОБА_5 та інших осіб (ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9) за ознаками вчинення кримінальних правопорушень (злочинів), передбачених ч. ч. 2, 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво), колегія суддів зазначає наступне.
Зазначене кримінальне провадження було закрите на підставі п. 2 ч. 1 ст. 284 Кримінального процесуального кодексу України (встановлена відсутність в діянні складу кримінального правопорушення), що підтверджується листом Слідчого управління Державної податкової служби у Львівській області від 10.04.2013 року № 3304/09-00, наданим на запит суду першої інстанції.
Частиною 4 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що для адміністративного суду є обов'язковими такі, що набрали законної сили вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, при розгляді справи про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, і лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Водночас постанова про закриття кримінального провадження немає обов'язкового (преюдиційного) значення для адміністративного суду, який розглядає справу щодо правомірності нарахування податків суб'єкту підприємницької діяльності, який мав господарські взаємовідносини з іншим суб'єктом господарювання, відносно посадових осіб якого було порушено кримінальну справу про фіктивне підприємництво.
При цьому, як правильно зазначив суд першої інстанції, предметом доказування в адміністративній справі, яка розглядається, є встановлення факту наявності чи відсутність реального характеру господарських операцій між ФОП ОСОБА_2 та ПП «Домінанта-Еко».
При цьому колегія суддів враховує, що кожна із наведених вище обставин сама по собі не є достатнім доказом відсутності факту реального здійснення господарських операцій, однак, оцінивши всі надані сторонами докази в їх сукупності та взаємному зв'язку, колегія суддів дійшла висновку, що ФОП ОСОБА_2 всупереч вимогам ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не надав належних і достатніх доказів того, що господарські операції між ним та ПП «Домінанта-Еко» мали реальний (товарний) характер, тобто не доведено факту реального отримання позивачем товарів і послуг (робіт) від зазначеного контрагента, що в свою чергу позбавляє позивача права на включення відповідних сум до складу податкового кредиту та витрат.
Враховуючи наведені вище обставини, колегія суддів дійшла висновку, що позивач не надав належних, допустимих та достатніх доказів на підтвердження факту реального придбання у ПП «Домінанта-Еко» товарів та їх використання у власній господарській діяльності, в зв'язку з чим податковий орган дійшов обґрунтованих висновків про неправомірність формування ФОП ОСОБА_2 податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з цим контрагентом в періоді, що перевірявся.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувана постанова підлягає скасуванню, оскільки вона прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а висновки суду не відповідають обставинам справи.
Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. ст. 207, 254 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби задовольнити.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року у справі № 813/65/13-а за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Буському районі Львівської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення - скасувати і прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий О.М. Довгополов
Судді Л.П. Іщук
С.М. Кузьмич
Постанова складена в повному обсязі 03.08.2016 року