"25" травня 2016 р. м. Київ К/800/23016/13
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,
суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2013
у справі № 2а-12678/12/2670 Окружного адміністративного суду м. Києва
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Благобуд»
до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.12.2012 у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2013 постанову суду першої інстанції скасовано, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 28.08.2012 № 0004522202 та № 0004512202.
У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, та залишити в силі постанову суду першої інстанції.
Позивач не реалізував процесуальне право подати заперечення проти касаційної скарги.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
Фактичною підставою для збільшення позивачу сум грошових зобов'язань із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 07.08.2012 № 5253/22-02/33051502. Згідно з цим актом товариство порушило норми пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР) та підпункти 7.2.3. 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198, пунктів 201.4, 201.6, 201.7. 201.8, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (ПК): завищило валові витрати на загальну суму 10372550,00 грн. у податковому обліку за 3-й та 4-й квартали 2010 року, 1-4-й квартали 2011 року та податковий кредит за серпень, жовтень, листопад, грудень 2010 року, січень - травень, листопад, грудень 2011 року на загальну суму 2074510,00 грн. за нікчемними правочинами з ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження», у результаті чого занижено податок на прибуток на 2481442,00 грн. у податковому обліку за період з 3-го кварталу 2010 року по 4-й квартал 2011 року та ПДВ на 2074510,00 грн. за серпень, жовтень, листопад, грудень 2010 року, січень - травень, листопад, грудень 2011 року. Висновок про нікчемність правочинів між позивачем та ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» обґрунтовано відсутністю у цього постачальника основних фондів (складських приміщень, транспортних засобів тощо) та трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення господарської діяльності, а також посиланням на письмові пояснення директора товариства ОСОБА_4, яка заперечила своє відношення до господарської діяльності товариства, спростувала свій підпис на первинних документах.
За наслідками перевірки ДПІ стосовно ТОВ «Благобуд» прийняті податкові повідомлення-рішення від 28.08.2012: № 0004512202 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 2481442,00 грн. за основним платежем та 524468,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0004522202 - про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 2074510,00 грн. за основним платежем та 873191,00 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» підрядних послуг, сторони підписали акти приймання виконаних будівельних робіт, від імені цього постачальника виписані податкові накладні, на підставі яких позивач сформував валові витрати, витрати та податковий кредит у податкових деклараціях із податку на прибуток, ПДВ за вищевказані податкові звітні періоди.
Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР (втратив чинність з 1 квітня 2011 року, за винятком деяких положень, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
До складу валових витрат, згідно з підпунктом 5.2.1 цієї статті, включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).
Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).
Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції до внесення змін Законом України від 04.07.2013 № 408-VІ).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).
При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.
За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат (витрат) та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).
Заперечуючи проти адміністративного позову та обґрунтовуючи правомірність зменшення у податковому обліку позивача сум валових витрат, витрат та податкового кредиту, ДПІ у судовому процесі посилається на обставини, які спростовують реальний характер поставки позивачу від ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» підрядних послуг, позбавляють документи, підписані з посилання на вказані правочини, значення доказів правомірності формування валових витрат, витрат та податкового кредиту. Поряд із доводами про відсутність ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» за своїм місцезнаходженням, ДПІ звертала увагу суду на відсутність у цього постачальника основних фондів (складських приміщень, транспортних засобів тощо) та трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення господарської діяльності, на пояснення директора товариства ОСОБА_4, яка заперечила своє відношення до господарської діяльності товариства, спростувала свій підпис на первинних документах.
Відповідно до протоколу допиту від 15.09.2011 свідка ОСОБА_4, прізвище якої як директора ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» зазначене в первинних документах, виписаних на господарські операції з позивачем, остання спростувала своє відношення до господарської діяльності цього товариства та підписання будь-яких документів, вказала про реєстрацію товариства на своє ім'я на прохання іншої особи.
Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997р. № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23.06.1997р. за № 233/2037 (втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України 21.12.2010 № 969), усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.
Пунктом 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України 21.12.2010 № 969, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29 грудня 2010 р. за N 1401/18696 (втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 1 листопада 2011 року № 1379),встановлено, що всі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.
Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).
Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.
У постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 у справі позовом ТОВ «Нафта» до Шосткинської МДПІ про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень (справа № 21-421а11) міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.
Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.
Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.
Суд першої інстанції, на відміну від апеляційного суду, на підставі оцінки доказів у справі, зокрема показань свідка ОСОБА_4, які зафіксовані в протоколі допиту від 15.09.2011, з огляду на відсутність підстав для сумніву в правдивості останніх, врахувавши відсутність у ТОВ «Об'єднання «Архітектура відродження» матеріально-технічної можливості здійснювати господарську діяльність, дійшов обґрунтованого висновку про відсутність реального характеру поставки позивачу від цього товариства підрядних послуг. Підписання документів первинного обліку невстановленою особою свідчить про відсутність у документів, складених з посиланням на вказані операції з поставки, юридичного значення, що свідчить про безпідставність формування позивачем валових витрат, витрат та податкового кредиту на їх підставі.
Висновки суду першої інстанції також відповідають правовій позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетного відшкодування, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку
З огляду на викладене, у суду апеляційної інстанції не було законних підстав, встановлених ст. 202 КАС України, для скасування постанови суду першої інстанції.
Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити, скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2013, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.12.2012 - залишити в силі.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: ПідписЄ.А. Усенко
Судді: ПідписО.А. Веденяпін
підписМ.П. Зайцев