"25" травня 2016 р. м. Київ К/800/31163/15
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.09.2014 року
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.05.2015 року
у справі № 804/12013/14
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Міраброн Плюс» (далі - позивач, ТОВ «Міраброн Плюс»)
до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (далі - відповідач, ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві)
про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії, -
ТОВ «Міраброн Плюс» звернулось у серпні 2014 року до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві, у якому просило:
визнати протиправними дії відповідача, що полягають у проведенні зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за результатами якої складено акт від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»;
визнати протиправними дії відповідача щодо визнання правочинів, укладених ТОВ «Міраброн Плюс» з контрагентами вказаними у акті від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року» нікчемними в силу припису закону;
визнати протиправними дії відповідача щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість ТОВ «Міраброн Плюс» за листопад 2013 року - квітень 2014 року на загальну суму 3 715 203,00 гривні податкового кредиту та 3 733 951,00 гривня податкових зобов'язань, в тому числі дії з виключення з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ «Міраброн Плюс», здійснені на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»;
зобов'язати відповідача вилучити з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз інформацію, внесену на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013року - квітень 2014 року»;
зобов'язати відповідача відновити показники податкової звітності ТОВ «Міраброн Плюс», в тому числі зобов'язати відобразити в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових базах суми податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які ТОВ «Міраброн Плюс» зазначило у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період листопад 2013 року - квітень 2014 року.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.09.2014 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.05.2015 року, позов задоволено частково: визнано протиправними дії ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві, що полягають у проведенні зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за результатами якої складено акт від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; визнано протиправними дії ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість ТОВ «Міраброн Плюс» за листопад 2013 року - квітень 2014 року на загальну суму 3 715 203,00 гривні податкового кредиту та 3 733 951,00 гривня податкових зобов'язань, в тому числі дії з виключення з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ «Міраброн Плюс», здійснені на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; зобов'язано ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві вилучити з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз інформацію, внесену на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; зобов'язано ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві відновити показники податкової звітності ТОВ «Міраброн Плюс», в тому числі зобов'язано відобразити в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових базах суми податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які ТОВ «Міраброн Плюс» зазначило у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період листопад 2013 року - квітень 2014 року. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
При цьому, судом апеляційної інстанції зазначено, що позивач своїм правом на апеляційне оскарження не скористався і не оскаржив рішення суду першої інстанції в частині незадоволення позовних вимог. У разі часткового оскарження судового рішення, суд апеляційної інстанції не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. Вважає, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій є законними та обґрунтованими, прийнятими з дотриманням норм матеріального та процесуального права, вважає касаційну скаргу відповідача необґрунтованою, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Враховуючи те, що в частині відмови в задоволенні позову рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку не переглядалось, касаційна інстанція не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.
Відповідачем здійснено відповідні заходи з метою проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року, за результатами яких складено акт від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 про неможливість проведення зустрічної звірки.
При цьому, згідно висновків, викладених відповідачем в зазначеному акті, звіркою виявлено порушення ТОВ «Міраброн Плюс», зокрема, відсутність поставок товарів та укладення угод без мети настання реальних наслідків, господарські операції позивача за листопад 2013 року - квітень 2014 року щодо придбання товарів (робіт, послуг) у контрагентів - постачальників та продажу товарів (робіт, послуг) на адресу контрагентів-покупців не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, відсутністю ділової мети та необхідного обсягу цивільної дієздатності; пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, пп. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині включення до податкових зобов'язань сум по господарських операціях, які не здійснювалися, що призвело до завищення податкових зобов'язань на загальну суму 3 733 951,00 гривня за січень - квітень 2014 року; п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 ПК України в частині включення до податкового кредиту сум по господарських операціях, які не здійснювались, не пов'язані з господарською діяльністю та не підтверджені податковими накладними, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 3 715 203 гривні за січень - квітень 2014 року.
Так, на підставі висновків вказаного акту відповідачем були відкориговані показники податкової звітності позивача в автоматизованих системах співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів позивача на рівні ДПА України за період листопад 2013 року - квітень 2014 року.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги частково, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що дії податкового органу з проведення зустрічної звірки, за результатами якої складено акт про неможливість проведення зустрічної звірки, який містить зазначення про порушення позивачем вимог податкового законодавства, вчинені посадовими особами відповідача без направлення на адресу позивача відповідного запиту та співставлення первинних бухгалтерських документів, тобто всупереч вимогам чинного законодавства, а тому є протиправними, як і дії відповідача щодо коригування в електронній базі даних податкового зобов'язання та податкового кредиту, оскільки будь-яких донарахувань грошових зобов'язань відповідачем не здійснювалось, а невідповідність показників податкового кредиту та податкових зобов'язань, задекларованих позивачем у деклараціях з податку на додану вартість показникам відображеним в електронній базі податкової звітності може призвести до порушення охоронюваних прав та інтересів товариства, а тому такі права підлягають відновленню, шляхом зобов'язання відповідача відновити такі показники.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками, враховуючи наступне.
За змістом п. 73.5 ст. 73 ПК України з метою отримання податкової інформації контролюючі органи мають право проводити зустрічні звірки даних суб'єктів господарювання щодо платника податків.
Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, що здійснюється контролюючими органами з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.
Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пп. 17.1.7 п. 17.1 ст. 17 ПК України надано право платникам податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).
Диспозиція цієї статті передбачає оскарження: дій службової особи податкового органу, які пов'язані з порушенням порядку проведення перевірки; дій, які полягають у перевищенні повноважень службовою особою щодо обмеження прав у можливості ознайомлення з результатами контрольного заходу; дій щодо проведення перевірки без установлених законом підстав та/або з порушенням вимог чинного законодавства тощо.
Наказом Державної податкової адміністрації України від 22.04.2011 року № 236 затверджено Методичні рекомендації щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок (далі - Методичні рекомендації № 236).
За змістом п. 4.4 Методичних рекомендацій № 236, у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб'єкта господарювання, зокрема у зв'язку із зняттям з обліку, встановленням відсутності суб'єкта господарювання та/або його посадових осіб за місцезнаходженням (податковою адресою), відповідальний підрозділ не пізніше двох робочих днів від дати надходження запиту складає Акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання, реєструє його у Журналі реєстрації довідок про результати проведення зустрічної звірки (актів про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання, неявки для підписання, відмови від писання Довідки про результати проведення зустрічної звірки) та вживає відповідних заходів, передбачених актами ДПС України. При подальшому залученні суб'єкта господарювання (посадових осіб суб'єкта господарювання) до проведення зустрічної звірки відповідальний підрозділ органу ДПС забезпечує проведення такої звірки.
Так, дії з проведення зустрічної звірки та оформлення результатів такої актом про неможливість проведення зустрічної звірки є, по суті, виконанням службовими особами своїх обов'язків, а самі по собі висновки вказаних актів не створюють відносин владного підпорядкування, що є необхідною ознакою публічно-правових відносин, а проведення зустрічних звірок є лише процедурним заходом зі збору податковим органом інформації щодо дотримання платником податкового законодавства у рамках податкового контролю.
Тобто, з урахуванням положень ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, до адміністративного суду вправі звернутися кожна особа, яка вважає, що її право чи охоронюваний законом інтерес порушено чи оспорюється, позаяк підставою для звернення особи до суду з позовом є її суб'єктивне уявлення, особисте переконання в порушенні прав чи свобод, однак обов'язковою умовою здійснення такого захисту судом є об'єктивна наявність відповідного порушення права або законного інтересу на момент звернення до суду.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку щодо відсутності підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними дій які полягають у проведенні зустрічної звірки, за результатами якої складено акт про неможливість проведення зустрічної звірки, оскільки дії з проведення зустрічних звірок платника та зі складення актів про неможливість проведення зустрічної звірки не відповідають критерію юридичної значимості, не створюють для платника жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни або припинення його прав та не породжують для нього будь-яких обов'язків.
Крім того, за змістом п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп. 62.1.2 п. 62.2 ст. 62 ПК України способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Положеннями ст. 71 ПК України визначено, що інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з приписами пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
Відповідно до п. 74.1 ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Положеннями п. 74.2 ст. 74 ПК України визначено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.
За змістом вказаних правових норм дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок здійснення заходів податкового контролю, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження даних податкового обліку платників податків, які не створюють для платника податків самостійного юридичного наслідку. Інформація, отримана податковим органом за результатами податкового контролю, використовується для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу та не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Це в однаковій мірі стосується і дій податкового органу щодо внесення такої інформації до існуючих інформаційних систем.
Наведене відповідає практиці Верховного Суду України, зокрема, викладеної в постановах від 10.11.2015 року у справі № 21-2479а15, від 17.11.2015 року у справі № 21-2944а15, від 17.11.2015 року у справі № 21-1852а15, від 01.12.2015 року у справі № 21-3133а15.
Виходячи з того, що обставини у справі судами першої та апеляційної інстанцій встановлені повно та правильно, але суди попередніх інстанцій порушили норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень в частині задоволення позовних вимог, суд касаційної інстанції згідно зі статтею 229 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в цій частині, з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні позову в цій частині.
З огляду на викладене, касаційна скарга підлягає задоволенню, а оскаржувані судові рішення скасуванню у вказаній вище частині з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні позову.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві - задовольнити.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.09.2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.05.2015 року у справі № 804/12013/14 в частині задоволення позовних вимог про: визнання протиправними дій Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві, що полягають у проведенні зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за результатами якої складено акт від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; визнання протиправними дій Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість ТОВ «Міраброн Плюс» за листопад 2013 року - квітень 2014 року на загальну суму 3 715 203,00 гривні податкового кредиту та 3 733 951,00 гривня податкових зобов'язань, в тому числі дії з виключення з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ «Міраброн Плюс», здійснені на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; зобов'язання Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві вилучити з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових баз інформацію, внесену на підставі акту від 26.05.2014 року № 356/26-51-22-03/38890006 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Міраброн Плюс» за період листопад 2013 року - квітень 2014 року»; зобов'язання Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві відновити показники податкової звітності ТОВ «Міраброн Плюс», в тому числі зобов'язання відобразити в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» та автоматизованих інформаційних систем АІС «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі на рівні ДПА України», АІС «Податковий Блок» та інших податкових базах суми податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які ТОВ «Міраброн Плюс» зазначило у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період листопад 2013 року - квітень 2014 року - скасувати, в цій частині прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: (підпис) І.О. Бухтіярова
Судді: (підпис) М.І. Костенко
(підпис) І.В. Приходько