29 квітня 2016 року м.Житомир справа № 806/168/15
категорія 8.3
Житомирський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Романченка Є.Ю.,
секретар судового засідання Черниш А.В.,
за участю: представника позивача - Камінського А.Ф.,
представників відповідача - Зеленової Л.В., Васильчук І.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Граніт" до Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про скасування податкового повідомлення - рішення від 01.12.2014 № 0014812200,
встановив:
У січня 2015 року позивач звернувся до суду з позовом до Новоград - Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області, в якому, з урахуванням уточнень від 02.03.2015, просив скасувати податкові повідомлення-рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області № 0014792200 від 01.12.2014, № 0001242200 від 12.02.2015, № 0014812200 від 01.12.2014. При цьому ТОВ "Граніт" зазначало, що податкові повідомлення - рішення є незаконними та такими, що підлягають скасуванню. Висновки та факти, викладені в акті планової виїзної документальної перевірки № 1465/22-00/13563220 від 14.11.2014 не відповідають дійсним обставинам господарської діяльності ТОВ ""Граніт".
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 11 березня 2015 року в справі № 806/168/15 позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 01.12.2014 № 0014792200 та № 0014812200 та від 12.02.2015 № 0001242200.
19 травня 2015 року Житомирським апеляційним адміністративним судом постановлено постанову, якою апеляційну скаргу Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області задоволено частково, постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 11 березня 2015 р. скасовано у частині прийнятого рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0014802200 від 01.12.2014. Прийнято в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні названого позову. У решті рішення суду залишено без змін.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05 серпня 2015 року, з урахуванням ухвал цього ж суду від 04.11.15 та від 27.01.16, касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Граніт" задоволено частково. Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 11 березня 2015 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року у справі №806/168/15 скасовано в частині розгляду питання про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 01 грудня 2014 року №0014812200. Справу у відповідній частині направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
При цьому в ухвалі суду вказано, що при новому розгляді справи суду слід врахувати викладене в цій ухвалі, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
В ході нового розгляду справи первинного відповідача - Новоград-Волинську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Житомирській області замінено належним відповідачем - Новоград-Волинською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Житомирській області.
Представник позивача в засіданні суду під час нового розгляду справи позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив їх задовольнити, посилаючись на доводи викладені у позовній заяві та поясненнях по справі. Наголошував на тому, що приймаючи спірне рішення контролюючим органом не було дотримано приписів п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України. Так як відповідач ні в акті перевірки, ні в додатках до нього не здійснив належного розрахунку податкових зобов'язань, що унеможливлює прийняття будь - якого рішення за результатами перевірки. Відповідачем при розрахунку вартості одиниці видобутої корисної копалини (щебінь, відсів) із загального показника доходів від реалізації не виключені витрати по сплаті залізно - дорожнього тарифу, послуг торгово - промислової палати та державного гемологічного центру, запчастини на автомобілі, які задіяні в процесі перевезення щебеневої продукції зі складу ДСЗ на залізничну площадку навантажувальних робіт, паливно - мастильні матеріали на автомобілі, заробітна плата водіїв, машиніста тепловоза, вантажників та ін. працівників, задіяних в процесі перевезення продукції зі складу готової продукції підприємства до залізничної площадки навантажувальних робіт, послуги з техобслуговування техніки, паливо - мастильні матеріали на тепловоз, амортизація основних засобів, пов'язаних перевезення продукції зі складу.
Представники відповідача в засіданні суду позов не визнали, просили відмовити у задоволенні позовних вимог у спірній частині, з підстав наведених у письмових запереченнях і додаткових поясненнях по справі. Вказали, що ТОВ "Граніт" в період, що перевірявся вартість відповідного виду видобутої корисної копалини обчислювало за розрахунковою вартість. Перевіркою здійснено перерахунок за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) та встановлено порушення позивачем пп. 263.2.1 п. 263.2, пп. 263.5.1 п. 263.5, пп. 263.6.1, 263.6.2 п. 263.6 ст. 263 Податкового кодексу України та визначено суму заниження податкових зобов'язань з плати за користування надрами в зальному розмірі 2068686,23 грн.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, з урахуванням висновків і мотивів, наведених в ухвалі суду касаційної інстанції від 05.08.2015, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог з таких підстав.
Установлено, що у період з 27.10.2014 по 07.11.2014 посадовими особами Новоград-Волинської ОДПІ ГУ Міндоходів у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Граніт" з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 30.12.2013, про що складено акт від 14.11.2014 № 1465/22-00/13563220.
У вказаному акті зафіксовано, що перевіркою встановлено порушення ТОВ "Граніт", зокрема:
- пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 382223,00 грн, в тому числі за 3 квартал 2012 року в сумі 99592,00 грн, за 4 квартал 2012 року в сумі 183749,00 грн, за 2013 рік в розмірі 98882,00 грн;
- п. 201.4, п. 201.6, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 376955,00 грн, в тому числі: за жовтень 2012 року на суму 200904,00 грн, за листопад 2012 року на суму 68847,00 грн, за січень 2013 року на суму 2667,00 грн, за березень 2013 року на суму 1154,00 грн, за квітень 2013 року на суму 583,00 грн, за червень 2013 року на суму 5333,00 грн, за липень 2013 року на суму 15500,00 грн, за вересень 2013 року на суму 53533,00 грн, за жовтень 2013 року на суму 14250,00 грн, за жовтень 2013 року на суму 14250,00 грн, за листопад 2013 року на суму 500,00 грн, за грудень 2013 року на суму 13684,00 грн;
- пп. 263.2.1 п. 263.2, пп. 263.5.1 п. 263.5, пп. 263.6.1, 263.6.2, п. 263.6 ст. 263 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання з плати за користування надрами в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2068686,23 грн, в тому числі: за 3 квартал 2012 року на суму 356474,85 грн, за 4 квартал 2012 року на суму 407973,53 грн, за 1 квартал 2013 року на суму 269419,42 грн, за 2 квартал 2013 року на суму 321321,86 грн, за 3 квартал 2013 року на суму 435538,49 грн, за 4 квартал 2013 року на суму 277958,18 грн.
За результатами розгляду акту перевірки, 01.12.2014 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0014792200 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 573335,00 грн, у тому числі: 382223,00 грн - основний платіж та 191112,00 грн - штрафна (фінансова) санкція (том І а.с. 24);
- № 0001242200 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 471194,00 грн, у тому числі: 376955,00 грн - основний платіж та 94239,00 грн - штрафна (фінансова) санкція (том І а.с. 25);
- № 0014812200 про збільшення суми грошового зобов'язання з плати за користування надрами місцевого значення в розмірі 2585858,23 грн, у тому числі: 2068686,23 грн - основний платіж та 517172,00 грн - штрафна (фінансова) санкція (том І а.с. 26).
Не погодившись із рішеннями відповідача, позивач звернувся до Головного управління Міндоходів у Житомирській області зі скаргою № 312 від 10.12.2014 (том І а.с. 104-113).
Рішенням Головного управління ДФС у Житомирській області № 139/6/06-30-10-07-07 від 03.02.2015, скаргу ТОВ "Граніт" задоволено частково: залишено без змін податкові повідомлення-рішення Новоград-Волинської ОДПІ від 01.12.2014 № 0014792200 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 573335,00 грн, № 0014812200 про збільшення суми грошового зобов'язання з плати за користування надрами 2585858,23 грн. Податкове повідомлення-рішення № 0014802200 в частині 516,00 грн основного платежу та 129,00 грн штрафної (фінансової) санкції, а в іншій частині в сумі 374081,00 грн основного платежу та 93520,00 грн штрафної (фінансової) санкції - залишено без змін (том ІІ а.с. 223-232).
Новоград-Волинською ОДПІ на виконання рішення Головного управління ДФС у Житомирській області № 139/6/06-30-10-07-07 від 03.02.2015, 12.02.2015 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001242200 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 470549,00 грн, у тому числі: 376439,00 грн - основний платіж та 94110,00 грн - штрафна (фінансова) санкція (том ІІ а.с. 240).
Податкові повідомлення-рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 01.12.2014 № 0014792200 та від 12.02.2015 № 0001242200 постановою суду від 11.03.15 в даній справі, яка набрала законної сили, визнані протиправними та скасовані.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05 серпня 2015 року, прийнятою за результатами розгляду касаційної скарги ТОВ "Граніт" на постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2015 року в частині скасування постанови Житомирського окружного адміністративного суду від 11 березня 2015 року та залишення в силі рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 01 грудня 2014 року №0014812200, направлено на новий судовий розгляд справу № 806/168/15 в частині розгляду питання про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 01 грудня 2014 року №0014812200.
Отже, предметом нового судового розгляду є лише податкове повідомлення - рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 01 грудня 2014 року №0014812200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з плати за користування надрами місцевого значення в розмірі 2585858,23 грн, у тому числі за основним платежем - 2068686,23 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 517172 грн.
Суд, перевіряючи оспорюване податкове повідомлення - рішення на відповідність вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, з урахуванням висновків і мотивів, наведених в ухвалі суду касаційної інстанції від 05.08.2015, які в силу приписів ч. 5 ст. 227 КАС України є обов'язковими для суду при новому розгляді справи, виходив із такого.
Безспірно з'ясовано, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Граніт" зареєстровано як юридична особа, основним видом господарської діяльності якого, в тому числі і в перевіряємий період, було добування декоративного та будівельного каменю, вапняку, гіпсу, крейди та глинистого сланцю.
На підставі спеціального дозволу на користування надрами № 3638 від 31.12.2004, виданого Державним комітетом природних ресурсів України, ТОВ "Граніт" видобував граніто-грейси в якості сировини для виробництва будівельного щебеню та бутового каменю (том ІІ а.с. 204).
За період з 01.07.2012 до 31.12.2013 ТОВ "Граніт" задекларовано плати за користування надрами в загальній сумі 241536,12 грн. При цьому формування цих показників здійснено з обсягу видобутої корисної копалини (камінь бутовий), податкові зобов'язання за якими обчислювались за розрахунковою вартістю.
Перевіркою повноти визначення плати за користування надрами за період з 01.07.2012 по 31.12.2013 встановлено її заниження на загальну суму 2068686,23 грн, в тому числі: за 3 кв. 2012 року на суму 356474,85 грн; за 4 кв. 2012 року на суму 407973,53 грн; за 1 кв. 2013 року на суму 269419,42 грн; за 2 кв. 2013 року на суму 321321,86 грн; за 3 кв. 2013 року на суму 435538,49 грн; за 4 кв. 2013 року на суму 277958,18 грн.
Стверджуючи про заниження позивачем плати за користування надрами на указану суму контролюючий орган зазначає, що ТОВ "Граніт" за 3-4 квартал 2012 року та 1-4 квартал 2013 року вартість видобутої корисної копалини обчислював за розрахунковою вартістю відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини). Проте, на думку відповідача, вартість видобутої корисної копалини повинна була бути обчислена платником за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини. Внаслідок здійсненого контролюючим органом перерахунку за фактичними цінами визначено до сплати суму грошового зобов'язання з плати за користування надрами в загальному розмірі 2068686,23 грн.
В засіданні суду з'ясовано, що позивачем корисні копали граніто - гнейсу Миропільського родовища добувалися відкритим методом і після проведення бурових та вибухових робіт перетворювались в гірничу масу (камінь бутовий).
Згодом гірнича маса (сировина для бутового каменю в т. ч. для щебеневої продукції) з гірничого цеху передавалась в дробарко-сортувальні цехи для переробки. В результаті переробки гірничої маси (видобутої корисної копалини з вміщуючим її масивом геологічно нероздільними домішками) отримували готову продукцію (щебінь необхідних фракцій, щебенево-піщану суміш, пісок із відсівів дроблення вивержених гірських порід), а також відходи у вигляді відсіву.
У відповідності до частини 1 статті 19 Кодексу України про надра (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), надра надаються у користування підприємствам, установам, організаціям і громадянам лише за наявності у них спеціального дозволу на користування ділянкою надр. Право на користування надрами засвідчується актом про надання гірничого відводу.
Частиною 1 статті 28 указаного Кодексу визначено, що користування надрами є платним, крім випадків, передбачених статтею 29 цього Кодексу. Плата справляється за користування надрами в межах території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони.
В силу приписів пп. 263.1.1 п. 263.1 ст. 263 Податкового кодексу України ТОВ «Граніт» є платником плати за користування надрами для видобування корисних копалин.
Згідно зі пп. 263.2.1 п. 263.2 ст. 263 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій в користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) або обсяг погашених у податковому (звітному) періоді запасів корисних копалин.
Підпунктом 263.2.2 пункту 263.2 статті 263 ПК України визначено, що до об'єкта оподаткування належать:
а) обсяг корисної копалини (мінеральної сировини), видобутої з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною;
б) обсяг корисної копалини (мінеральної сировини), видобутої (вилученої) з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничодобувного виробництва, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, якщо для її видобутку відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл;
в) обсяг погашених запасів корисних копалин.
Як видно зі змісту ухвали Вищого адміністративного суду України від 05 серпня 2015 року в даній справі, колегія суддів дійшла висновку, що об'єктом оподаткування плати за користування надрами є не лише обсяг видобутих корисних копалин (мінеральної сировини), але й обсяг корисних копалин (мінеральної сировини), що утворюється у результаті виконання первинної переробки. Продукт первинної переробки є товарною продукцією для цілей справляння плати за користування надрами.
Посилання позивача в даній справі на те, що щебенева продукція не може вважатися корисною копалиною, оскільки вона є продуктом її переробки, у зв'язку з чим вартість її реалізації не може бути об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин, на переконання суду касаційної інстанції, є помилковим та не прийняті до уваги.
Отже, об'єктом плати за надра для позивача є обсяг товарної продукції даного підприємства, який обліковується як запаси.
Фактичною підставою для скасування Вищим адміністративним судом України судових рішень у даній справі в частині розгляду питання про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення - рішення від 01 грудня 2014 року № 0014812200, як видно зі змісту ухвали від 05.08.15, стало те, що, ані під час проведення перевірки, ані під час розгляду справи судами, відповідачем не надано доказів на підтвердження того, що вартість видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) розрахована за більшою з величин, визначених у підпункту 263.6.1 пункту 263.6 статті 263 ПК України.
Таким чином, під час нового судового розгляду справи необхідним є визначення бази оподаткування товарної продукції ТОВ «Граніт», зокрема слід перевірити можливість обчислення контролюючим органом вартості видобутої корисної копалини за фактичними цінами реалізації як за більшою з величин.
У відповідності до ч. 5 ст. 227 КАС України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.
Беручи до уваги наведене, суд під час нового судового розгляду враховує таке.
Згідно зі ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 263.5.1 пункту 263.5 статті 263 ПК України визначено, що базою оподаткування плати за користування надрами є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства).
За змістом пп. 263.5.2 указаного пункту статті 263 ПК України порядок визначення вартості одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) встановлено пунктом 263.6 цієї статті.
У відповідності до пп. 263.6.1 п. 263.6 ст. 263 ПК України, вартість відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється платником для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства) за більшою з таких її величин:
- за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);
- за розрахунковою вартістю відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини).
Згідно зі пп. 263.6.2 цього ж пункту статті 263 ПК України, у разі обчислення вартості видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) за фактичними цінами реалізації вартість одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) встановлюється платником за величиною суми доходу, отриманого (нарахованого) від виконаних у податковому (звітному) періоді господарських зобов'язань з реалізації відповідного обсягу (кількості) такого виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини). Сума доходу, отриманого (нарахованого) від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) за податковий (звітний) період зменшується на суму витрат платника, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачу в розмірах, установлених у договорі купівлі-продажу згідно з умовами постачання. Суми попередньої оплати вартості обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що надійшли до моменту фактичного виконання господарських зобов'язань (фактичної поставки) або до моменту настання строку виконання господарських зобов'язань (поставки) за відповідним договором, включаються до суми доходу для обчислення вартості одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) у податковому (звітному) періоді, якщо такі господарські зобов'язання (поставки) виконані або мали бути виконаними за відповідним договором.
До витрат платника, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачу, належать:
а) витрати, пов'язані з доставкою (перевезенням, транспортуванням) видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) із складу готової продукції платника (вузла обліку, входу до магістрального трубопроводу, пункту відвантаження споживачу або на переробку, межі розділу мереж із споживачем) споживачу, а саме: з доставкою (перевезенням, транспортуванням) магістральними трубопроводами, залізничним, водним та іншим транспортом; із зливанням, наливанням, навантаженням, розвантаженням та перевантаженням; з оплатою послуг портів, зокрема портових зборів; з оплатою транспортно-експедиторських послуг;
б) витрати з обов'язкового страхування вантажів, обчислені відповідно до законодавства;
в) митні податки та збори у разі реалізації за межі митної території України (пп. 263.6.3 п. 263.6 ст. 263 ПК України).
За приписами пп. 263.6.5 п. 263.6 ст. 263 ПК України, у разі обчислення вартості відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) за розрахунковою вартістю до витрат платника за податковий (звітний) період включаються: матеріальні витрати, що належать до витрат згідно з розділом III цього Кодексу, у тому числі витрати, пов'язані з виконанням господарських договорів із давальницькою сировиною, за винятком матеріальних витрат, пов'язаних із: зберіганням; транспортуванням; пакуванням; проведенням іншого виду підготовки (включаючи передпродажну підготовку), крім операцій, що віднесені до операцій первинної переробки (збагачення) у значенні, наведеному у розділі I цього Кодексу, для реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини); виробництвом і реалізацією інших видів продукції, товарів (робіт, послуг); витрати з оплати праці, що належать до витрат згідно з розділом III цього Кодексу, крім витрат з оплати праці працівників, які не зайняті в господарській діяльності з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини); витрати з ремонту основних засобів, що належать до складу витрат згідно з розділом III цього Кодексу, крім витрат на ремонт основних засобів, не пов'язаних технічно та технологічно з господарською діяльністю з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини); інші витрати, що належать до складу витрат, у тому числі витрати, розподілені згідно з принципами облікової політики платника, понесені ним в періоди, коли господарська діяльність з видобування корисних копалин не провадилась у зв'язку із сезонними умовами провадження видобувних робіт згідно з розділом III цього Кодексу, крім витрат, не пов'язаних з господарською діяльністю з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), у тому числі: які виникають в результаті формування фінансових резервів; на сплату процентів боргових зобов'язань платника; на плату за користування надрами для видобування корисних копалин; на сплату штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду.
Під час обчислення розрахункової вартості відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) також враховуються: сума нарахованої амортизації, що визначається згідно з розділом III цього Кодексу, крім суми нарахованої амортизації на основні фонди і нематеріальні активи, що підлягають амортизації, але не пов'язані технічно та технологічно з господарською діяльністю з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини); сума амортизації витрат, пов'язаних з господарською діяльністю з видобування відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) згідно з розділом III цього Кодексу.
Відповідно до пп. 263.6.4 п. 263.6 ст. 263 ПК України, вартість одиниці кожного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється як співвідношення суми доходу, отриманого платником від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), визначеної відповідно до підпункту 263.6.2 пункту 263.6 цієї статті, та обсягу (кількості) відповідного виду реалізованої видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що визначається за даними бухгалтерського обліку запасів готової продукції платника.
Аналіз наведених правових приписів свідчить на користь висновку, що вартість відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється за більшою з таких її величин або за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), або за розрахунковою вартістю відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини). При цьому здійснюючи обрахунок за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) обов'язковим є зменшення суми доходу, отриманого (нарахованого) від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на суму витрат платника, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачу в розмірах, установлених у договорі купівлі-продажу згідно з умовами постачання.
Необхідність зменшення суми доходу, отриманого (нарахованого) від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на суму витрат платника, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачу в разі обчислення вартості відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) також у судовому засіданні підтвердила представник контролюючого органу.
Згідно зі положеннями пп. 263.13.1 п. 263.13 ст. 263 ПК України, контроль за правильністю обчислення, своєчасністю і повнотою справляння плати за користування надрами для видобування корисних копалин до бюджету здійснюють органи державної податкової служби.
У відповідності до пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Водночас, суд відмічає, що, згідно зі абз. 1 п. 86.1 ст. 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника (п. 86.10.ст. 86 ПК України).
За змістом п. 3 розд. 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 N 984 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 р. за N 34/18772 (чинного на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок), акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів (п.п. 4-6 розд. 1 Порядку).
Відповідно до п. 1 розд. 2 Порядку, акт (довідка) документальної перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку. До акта додаються інформативні додатки.
Підпунктом 5.2 пункту 5 розд. 2 Порядку визначено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
У разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для отримання (п. 6.4 розд. 3 Порядку).
Згідно зі абз. 3, 4, 6, 9, 10, 12 п. 1 розд. 3 Порядку, залежно від фінансово-господарської діяльності платника податків та результатів перевірки до інформативних додатків належать: відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, що повторюються; розрахунки донарахованих (зменшених) сум податків та зборів, а також розрахунки зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, зменшення (збільшення) заявленої до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість, зменшення від'ємного значення суми податку на додану вартість у розрізі податкових періодів; інші матеріали, що підтверджують наявність фактів порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; завірені в установленому законодавством порядку копії документів, що підтверджують наявність фактів порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, у випадку їх отримання; опис отриманих копій документів; інші матеріали, що мають значення для прийняття податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки та вжиття інших заходів.
Пунктом 2 розд. 3 Порядку передбачено, що усі додатки, які містять інформацію про діяльність платника податку (крім додатків, що містять інформацію службового характеру, в тому числі інформацію про аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків, опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок), та відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, підписуються посадовими (службовими) особами органу державної податкової служби, які здійснили перевірку, та посадовими особами платника податків або його законними представниками.
Як видно зі змісту акту перевірки від 14.11.2014 № 1465/22-00/13563220 представниками Новоград - Волинської ОДПІ в ході перевірки перерахунок вартості відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) ТОВ "Граніт" у перевіряємий період здійснено за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) та визначено суму податкових зобов'язань з плати за користування надрами в загальному розмірі 2068686,23 грн.
У свою чергу, акт Новоград - Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Міндоходів у Житомирській області від 14.11.2014 не містить інформації щодо витрати, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) та не є доказом того, що визначена відповідачем сума податкового зобов'язання з плати за користування надрами в загальному розмірі 2068686,23 грн розрахована із урахуванням суми доходу, отриманого (нарахованого) від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) зменшеної на суму витрат платника.
Також акт перевірки не містить посилань на недоліки чи відсутність у позивача первинних документів, що унеможливлювали зменшити суму доходу платника на суму його витрат, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини).
Судом установлено, що ТОВ "Граніт" виробляє щебеневу продукцію, яку реалізує покупцям і доставляє дану продукцію за допомогою залізничного транспорту. Зокрема, з метою доставки щебеневої продукції покупцям, позивачем було укладено договори про надання послуг, пов'язаних з організацією внутрішніх та міжнародних перевезень вантажів з ДП "Український транспортно - логістичний центр" № 1125/217-2012 від 21.05.2012 та № 2528/68-2013 від 20.02.2013.
Впродовж перевіряємого періоду ТОВ "Граніт" понесено витрат на оплату наданих ДП "УТЛЦ" послуг, пов'язаних з організацією внутрішніх та міжнародних перевезень вантажів на суму 1869673 грн. Обґрунтованість та правомірність формування яких підтверджена судовими рішеннями в справі № 806/168/15, які набрали законної сили.
У лютому 2012 року ТОВ "Граніт" (Вантажовласник) та Державне територіально - галузеве об'єднання "Південно - Західна залізниця" укладено договір про організацію перевезень вантажів і проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги № 865 від 14.02.2012, за умовами якого Залізницею Вантажовласнику надаються послуги, пов'язані з перевезенням вантажів та проведенням розрахунків за ці послуги.
Перевезення щебеневої продукції зі складу ДСЗ на залізничну площадку здійснювалося за рахунок позивача із залученням певних працівників та використання необхідної техніки і паливно - мастильних матеріалів.
Також матеріалами справи підтверджено, що у спірний період позивач експортував щебінь до Російської федерації, про що свідчать копії митних декларацій та супроводжуючі документи на товар.
Проте контролюючим органом наведені обставини залишені поза увагою.
Так, зміст додатків до акту № 12.1 та № 12.2, в яких відображено розрахунок податкових зобов'язань з плати за користування надрами за даними перевірки, свідчать на користь висновку, що в порушення вищенаведених норм податкового законодавства відповідачем при розрахунку вартості одиниці видобутої корисної копалини (щебінь, відсів) із загального показника доходів від реалізації не виключені витрати по сплаті залізно - дорожного тарифу, послуги торгово-промислової палати та державного гемологічного центру, запчастини на автомобілі FOTON, які задіяні в процесі перевезення щебеневої продукції зі складу ДСЗ на залізничну площадку навантажувальних робіт, паливно-мастильні матеріали на автомобілі FOTON, заробітна плата водіїв, машиністів тепловоза, вантажників та ін. працівників, задіяних в процесі збуту продукції, послуги з техобслуговування техніки, паливно-мастильні матеріали на тепловоз ЧМЕ-2, амортизація основних засобів, пов'язаних зі збутом продукції (автомобілі FOTON, тепловоз ЧМЕ-2, вага вагонна, ваговий будиночок, залізно-дорожна площадка та ін.).
За наведених обставин суд приходить до висновку, що не здійснення зменшення показника доходів ТОВ "Граніт" від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на суму понесених платником витрат унеможливлює обчислення вартості відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) як за більшою із величин.
При цьому суд критично оцінює посилання представника відповідача на лист Державної фіскальної служби України від 01.09.2014 щодо практичного застосування окремих норм Податкового кодексу України у частині справляння плати за користування надрами для видобування корисних копалин, у якому, зокрема, указано, що платник не може зменшувати суму доходу, отриманого від реалізації товарної продукції, на суму витрат платника пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням), якщо сума витрат або істотні умови їх обчислення не визначені у договорі купівлі - продажу, згідно з умовами постачання.
Так як судом встановлено, що під час перевірки вищевказані договори поставки щебеню, укладені позивачем з його контрагентами - покупцями у ТОВ "Граніт", не аналізувались контролюючим органом в контексті можливості зменшення бази оподаткування на понесені позивачем витрати.
Разом з цим, в судовому засіданні представник позивача пояснив, що витрати платника, пов'язані з доставкою (перевезенням, транспортуванням) обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачам повинні були, але не перевірялися відповідачем під час указаної документальної перевірки. Жодних первинних документів на підтвердження їх понесення у ТОВ "Граніт" відповідачем не вимагалося.
Зазначене представниками відповідача в судовому засіданні не спростовано.
Таким чином, твердження контролюючого органу про те, що вартість видобутої корисної копалини повинна була бути обчислена платником за фактичними цінами реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини є передчасними.
Крім того, слід відмітити, що згідно зі п. 263.10 ст. 263 ПК України, до ставок плати за користування надрами для видобування корисних копалин застосовуються коригуючі коефіцієнти, які визначаються залежно від виду корисної копалини (мінеральної сировини) та умов її видобування.
Так, видобування платником запасів корисних копалин ділянки надр, затверджених державною експертизою на підставі звітів з геологічного вивчення, яке виконане ним за власні кошти, передбачає величину коефіцієнта - 0,7.
Підставою для отримання права на застосування коефіцієнту 0,7 є фактичне виконання геологічного вивчення ділянки надр з запасами корисних копалин за власні кошти платника податків.
Із наявної у матеріалах справи довідки Міністерства охорони навколишнього природного середовища України від 21.06.06 № 5404/31-10, наданої ТОВ "Граніт", видно, що у 1998-91 роках Житомирською ГРЕ за завданням колгоспу ім. XXV з'їзду КПРС та за його кошти виконано пошуки і детальну розвідку Миропільського родовища. ТОВ "Граніт" отримало геологічну інформацію про проведення геологорозвідувальних робіт Житомирською ГРЕ від СТОВ ім. І.Франка - правонаступника колгоспу ім. XXV з'їзду КПРС, за кошти якого виконані роботи, та співзасновника ТОВ "Граніт".
Отже, позивач є правонаступником колгоспу ім. XXV з'їзду КПРС, за кошти якого виконані роботи, та, відповідно, витрати, понесені колгоспом ім. XXV з'їзду КПРС, правонаступником якого і співзасновником позивача є СТОВ ім. І.Франка, на розвідку родовища є витратами його правонаступника - позивача.
Відтак, при визначенні розміру плати за користування надрами у 2012-2013 роках ТОВ "Граніт" могло застосовувати коригуючий коефіцієнт - 0,7.
Утім відповідач під час розрахунку податкових зобов'язань з плати за користування надрами за даними перевірки жодного коригуючого коефіцієнту не застосував. Також контролюючим органом, ані в акті перевірки, ані в ході судового розгляду справи жодних обставин відсутності у позивача права на застосування пільги, передбаченої наведеними положеннями ПК України, вказано не було.
З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що розрахунок податкового зобов'язання з плати за користування надрами ТОВ "Граніт" здійснено відповідачем без урахування всіх необхідних обставин і доказів.
За наведених обставин, а також беручи до уваги те, що під час перевірки не було досліджено питання наявності витрат ТОВ "Граніт", пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) споживачам і відсутнє будь - яке зменшення суми доходу платника, отриманого (нарахованого) від реалізації відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на суму понесених витрат, суд позбавлений можливості обрахувати базу нарахування плати за користування надрами для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) і пересвідчить у тому, що більшою з величин, для обрахунку вартості відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини), є фактичними цінами реалізації, а не розрахункова вартість відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини).
Окремо суд зазначає, що визначена в податковому повідомленні - рішенні сума грошового зобов'язання за основним платежем розрахована контролюючим органом за мінусом сплаченої платником плати за користування надрами у спірний період.
Зважаючи на те, що суд не може самостійно визначати розмір податкового зобов'язання з плати за користування надрами ТОВ "Граніт", податкове повідомлення - рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 01 грудня 2014 року № 0014812200 необхідно скасувати в цілому як неправомірне.
Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
У порушення вказаної правової норми, контролюючим органом не надало доказів, які б підтверджували правомірність та обґрунтованість визначеного грошового зобов'язання позивачу з плати за користування надрами у спірному податковому повідомленні - рішенні.
Підсумовуючи наведене, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог і наявність підстав для задоволення позову ТОВ "Граніт".
Керуючись статтями 86, 158- 163, 167, 186, 254 Кодексу адміністративного судочинства України,
постановив:
Позов задовольнити.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення - рішення Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 01 грудня 2014 року № 0014812200.
Постанова набирає законної сили у строк та у порядку, що визначені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, і може бути оскаржена до Житомирського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції у порядку, визначеному статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подачі апеляційної скарги протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Суддя Є.Ю. Романченко
Повний текст постанови виготовлено: 11 травня 2016 р.