"20" квітня 2016 р. м. Київ К/800/18260/15
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі
Приходько І.В.
Бухтіярової І.О. Костенка М.І.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р.
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 р.
у справі № 804/7556/14
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Позитив-Плюс»
до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області
про визнання незаконними дій, -
У травні 2014 року товариство з обмеженою відповідальністю «Позитив-Плюс» (далі - позивач, ТОВ «Позитив-Плюс») звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - відповідач, ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська), в якому просило суд: - визнати протиправними дії ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська щодо висновків акту перевірки № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р.; - скасувати акт документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Позитив-Плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість та податку на прибуток по взаємовідносинам з ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» за січень 2014 року № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р.; - визнати незаконними дії ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, у тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» по контрагентам ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» за січень 2014 року в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» по цим контрагентам податкового кредиту за січень 2014 року та в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» податкових зобов'язань по контрагентам ТОВ «Стиль», ДП «Фуршет Центр», ТОВ «Альфа-Ритейл», TOB «ТК Мега-Трейд», ТОВ «Сучасний модерн», ТОВ «Союз супермаркетів Харкова», ТОВ «Респектплюс», ТОВ «ТД Амстор», ТОВ «Альфа-Продукт», TOB «ЕКО», ПГІ «Еталон», ТОВ «Рибний світ «Океанія», ТОВ «Пассат-ЛТД», ТОВ «ТандемХ», ТОВ «ТВГ «Куница», ТОВ «А-Маркет», ТОВ «Дівайтес», ТОВ «Еффіус Груп», ТОВ «Конрада», ТОВ «ЛК-Транс» за січень 2014 року; - зобов'язати ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська відновити показники податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, у тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» згідно показників Додатку 5 до податкової декларації ТОВ «Позитив-Плюс» з податку на додану вартість за січень 2014 року по контрагентам ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» по цим контрагентам податкового кредиту за січень 2014 року та в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» податкових зобов'язань по контрагентам ТОВ «Стиль», ДП «Фуршет Центр», ТОВ «Альфа-Ритейл», TOB «ТК Мега-Трейд», ТОВ «Сучасний модерн», ТОВ «Союз супермаркетів Харкова», ТОВ «Респектплюс», ТОВ «ТД Амстор», ТОВ «Альфа-Продукт», TOB «ЕКО», ПГІ «Еталон», ТОВ «Рибний світ «Океанія», ТОВ «Пассат-ЛТД», ТОВ «ТандемХ», ТОВ «ТВГ «Куница», ТОВ «А-Маркет», ТОВ «Дівайтес», ТОВ «Еффіус Груп», ТОВ «Конрада», ТОВ «ЛК-Транс» за січень 2014 року.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р., яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 р., адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними дії ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, у тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» по контрагентам ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» за січень 2014 року в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» по цим контрагентам податкового кредиту за січень 2014 року та в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» податкових зобов'язань по контрагентам ТОВ «Стиль», ДП «Фуршет Центр», ТОВ «Альфа-Ритейл», TOB «ТК Мега-Трейд», ТОВ «Сучасний модерн», ТОВ «Союз супермаркетів Харкова», ТОВ «Респектплюс», ТОВ «ТД Амстор», ТОВ «Альфа-Продукт», TOB «ЕКО», ПГІ «Еталон», ТОВ «Рибний світ «Океанія», ТОВ «Пассат-ЛТД», ТОВ «ТандемХ», ТОВ «ТВГ «Куница», ТОВ «А-Маркет», ТОВ «Дівайтес», ТОВ «Еффіус Груп», ТОВ «Конрада», ТОВ «ЛК-Транс» за січень 2014 року; зобов'язано ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська відновити показники податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, у тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» згідно показників Додатку 5 до податкової декларації ТОВ «Позитив-Плюс» з податку на додану вартість за січень 2014 року по контрагентам ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» по цим контрагентам податкового кредиту за січень 2014 року та в частині задекларованих ТОВ «Позитив-Плюс» податкових зобов'язань по контрагентам ТОВ «Стиль», ДП «Фуршет Центр», ТОВ «Альфа-Ритейл», TOB «ТК Мега-Трейд», ТОВ «Сучасний модерн», ТОВ «Союз супермаркетів Харкова», ТОВ «Респектплюс», ТОВ «ТД Амстор», ТОВ «Альфа-Продукт», TOB «ЕКО», ПГІ «Еталон», ТОВ «Рибний світ «Океанія», ТОВ «Пассат-ЛТД», ТОВ «ТандемХ», ТОВ «ТВГ «Куница», ТОВ «А-Маркет», ТОВ «Дівайтес», ТОВ «Еффіус Груп», ТОВ «Конрада», ТОВ «ЛК-Транс» за січень 2014 року; щодо позовних вимог в частині визнання протиправними дій ДПІ в Амур-Нижньодніпровського районі м. Дніпропетровська щодо висновків акту перевірки № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р. та скасування акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Позитив-Плюс» № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р. - провадження закрито; вирішено питання про судові витрати.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 р. і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до положень статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 22.04.2014 р. по 30.04.2014 р. на підставі наказу від 14.04.2014 р. № 348, згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пунктом 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, посадовою особою ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Позитив-Плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на дощану вартість та податку на прибуток по взаємовідносинах з ТОВ «Відродження-Дніпро» та ТОВ «Днепртехноком» за січень 2014 року, за результатами якої складено акт від 30.04.2014 р. № 1034/04-61-22-2/37375009 та зроблено висновки про порушення позивачем вимог: - пункту 187.1 статті 187, пункту 198.3 статті 198, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податкові зобов'язання та податковий кредит; - частини п'ятої статті 203, частин першої, другої статті 215, статті 216 Цивільного кодексу України, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними по правочинах, здійснених ТОВ «Позитив-Плюс» при придбанні та наступному продажу товарів, «нереальність» та юридичну дефективність первинних документів при проведенні господарських операцій між ТОВ «Позитив-Плюс» з контрагентами постачальниками ТОВ «Відродження-Дніпро», ТОВ «Днепртехноком» та здійснення операцій пов'язаних з наданням податкової вигоди для третіх осіб.
Закриваючи провадження у справі щодо позовних вимог в частині визнання протиправними дій ДПІ в Амур-Нижньодніпровського районі м. Дніпропетровська щодо висновків акту перевірки № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р. та скасування акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Позитив-Плюс» № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р., суд першої інстанції, висновки якого підтримав суд апеляційної інстанції, виходив з того, що зазначені оскаржувані дії відповідача не є юридично значимими для позивача.
Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з такою позицією судів попередніх інстанцій виходячи з наступного.
Згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності).
Відповідно до пункту 3 оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 р. № 984 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 р. за № 34/18772, акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Згідно абзацу четвертого пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобов'язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
З наведеного вбачається, що акт перевірки є носієм доказової інформації, яка в подальшому має використовуватися контролюючим органом для прийняття рішення щодо визначення платникові податків грошових зобов'язань. При цьому акт складається посадовими особами контролюючого органу і не містить волевиявлення самого органу щодо виявлених посадовими особами фактів.
Крім того, висновки акту перевірки не є остаточними, оскільки платник податків вправі надати свої заперечення до відповідного акту, що можуть бути в подальшому враховані контролюючим органом під час вирішення питання про здійснення нарахування грошових зобов'язань за результатами перевірки. Висновки ж посадових осіб, зазначені в акті перевірки, є лише думкою цих осіб щодо поведінки платника податків. Питання щодо визначення грошового зобов'язання платників податків за результатами перевірок, відповідно до статті 58 Податкового кодексу України, вирішує контролюючий орган, а не посадові особи, що здійснювали перевірку.
Таким чином, з вищевикладеного вбачається, що ані акт перевірки, ані дії посадових осіб із включення до такого акту певних висновків не породжують правових наслідків для платника податків, тобто не змінюють стану його суб'єктивних прав та не створюють жодних додаткових обов'язків для платника податків, тобто не порушують права платника податків.
Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись як з висновками судів першої та апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними дії щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року на підставі акту від 30.04.2014 р. № 1034/04-61-22-2/37375009 та зобов'язання відновити показники податкової звітності в електронній базі даних ДПС України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.
Так, у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України, що у свою чергу виключає можливість застосування до платника негативних правових наслідків (зокрема, у вигляді вилучення з електронної бази даних задекларованих ним показників) до моменту донарахування платникові податкового зобов'язання в порядку статті 54 Податкового кодексу України та його узгодження.
Таким чином, будь-які зміни до інформаційних баз мають визнаватися протиправними, якщо відповідні дані не співпадають з узгодженими сумами (або іншими показниками) податкового обліку.
Відповідно до частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
В даному випадку судами попередніх інстанцій встановлено відсутність здійснення податковим органом донарахування позивачеві грошових зобов'язань (та, відповідно, їх узгодження) за наслідками проведення спірної перевірки.
Однак, судами попередніх інстанцій залишено без дослідження та належним чином не з'ясовано обставини щодо характеру внесеної податковим органом інформації до відповідних інформаційних систем, тобто які саме дані були внесені відповідачем, що слугували підставою для звернення позивача до суду та чи зумовила така інформація зміни у структурі податкових зобов'язань та податкового кредиту платника податків.
За вказаних обставин та на підставі статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів попередніх інстанцій в частині розгляду позовних вимог щодо визнання протиправними дії щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних ДПС України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року на підставі акту від 30.04.2014 р. № 1034/04-61-22-2/37375009 та зобов'язання відновити показники податкової звітності в електронній базі даних ДПС України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року та направлення справи в цій частині на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 р. у справі № 804/7556/14 в частині вирішення питання щодо позовних вимог про визнання протиправними дій Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області щодо висновків акту перевірки № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р. та скасування акту документальної позапланової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Позитив-Плюс» № 1034/04-61-22-2/37375009 від 30.04.2014 р. - залишити без змін.
Скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 р. у справі № 804/7556/14 в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними дії щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість в електронній базі даних Державної податкової служби України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року на підставі акту від 30.04.2014 р. № 1034/04-61-22-2/37375009 та зобов'язання відновити показники податкової звітності в електронній базі даних Державної податкової служби України, в тому числі в АІС «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» за січень 2014 року, - справу в цій частині позовних вимог направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя(підпис) І.В. Приходько
Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова
(підпис) М.І. Костенко