"24" березня 2016 р. м. Київ К/800/43261/13
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.
суддів: Карася О.В.
Лосєва А.М.
розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 червня 2013 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2013 року
у справі № 826/6281/13-а
за позовом Приватного акціонерного товариства «Гео Простір Плюс»
до Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 червня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2013 року, позов Приватного акціонерного товариства «Гео Простір Плюс» (далі - ПрАТ «Гео Простір Плюс»; позивач) до Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - ДПІ у Святошинському районі м. Києва ДПС; відповідач) задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0001792230 від 08 квітня 2013 року та № 0001802230 від 08 квітня 2013 року. Судові витрати в розмірі 2 294,00 грн. присуджено на користь ПрАТ «Гео Простір Плюс» за рахунок Державного бюджету України.
Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.
В поданій касаційній скарзі ДПІ у Святошинському районі м. Києва ДПС, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 червня 2013 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2013 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Представники сторін в судове засідання не з'явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 2 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ПрАТ «Гео Простір Плюс» (попереднє найменування - Приватне акціонерне товариство «Центр обробки даних Надра») з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2011 року по 31 грудня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2011 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт № 193-22-30-14288967 від 25 березня 2013 року.
На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001792230 від 08 квітня 2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 956 867,00 грн. (930 616,00 грн. - основний платіж, 26 251,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та податкове повідомлення-рішення № 0001802230 від 08 квітня 2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 914 027,00 грн. (732 634,00 грн. - основний платіж, 181 393,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).
Перевіркою встановлено порушення товариством підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.4 статті 137 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на необґрунтоване невключення в першому кварталі 2012 року до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, заборгованості перед Закритим акціонерним товариством «Укрнафтогеофізика» за векселем АА № 0355997 зі строком платежу 12 березня 2012 року як безповоротної фінансової допомоги.
Крім того, виявлено недотримання ПрАТ «Гео Простір Плюс» вимог пунктів 138.1, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.6 статті 198, пункту 201.6 статті 201 ПК України у зв'язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні товарів, робіт та послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Рідне Місто», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКТ-Сервіс» та Товариства з обмеженою відповідальністю «ДСВ Україна» за нікчемними правочинами, що мотивовано посиланням на акти, складені за наслідками вжиття заходів з проведення зустрічних звірок та перевірок контрагентів позивача, в яких викладено думки про те, що укладені ними з постачальниками та покупцями правочини порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб, а також на ненадання позивачем транспортної документації на підтвердження товарного характеру здійснених поставок.
Поміж іншого, ДПІ у Святошинському районі м. Києва ДПС дійшла висновку про порушення товариством пунктів 198.2, 198.6 статті 198 ПК України внаслідок безпідставного включення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у загальному розмірі 54 450,00 грн. на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу постачальниками в попередніх звітних періодах.
Надаючи оцінку обґрунтованості доводів контролюючого органу про необхідність включення позивачем до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, заборгованості перед ЗАТ «Укрнафтогеофізика» за векселем АА № 0355997 як безповоротної фінансової допомоги, судові інстанції цілком об'єктивно врахували правила підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України, відповідно до якого доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються, зокрема, з інших доходів, які включають суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді.
Згідно з підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України безповоротною фінансовою допомогою є, зокрема, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.
Відповідно до частини 1 статті 14 Закону України від 23 червня 2006 року № 3480-IV «Про цінні папери та фондовий ринок» векселем є цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
Статтею 4 Закону України від 05 квітня 2001 року № 2374-III «Про обіг векселів в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.
За правилами статті 77 Конвенції від 07 червня 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі, (далі - Уніфікований закон) до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо, зокрема, індосаменту (статті 11 - 20); строку платежу (статті 33 - 37); платежу (статті 38 - 42); позовної давності (статті 70 і 71).
Згідно із статтею 35 Уніфікованого закону строк платежу за переказним векселем, що підлягає сплаті у визначений строк від пред'явлення визначається або датою акцепту, або датою протесту. При відсутності протесту недатований акцепт вважається стосовно акцептанта здійсненим в останній день строку, визначеного для пред'явлення для акцепту.
Відповідно до частини 1 статті 70 Уніфікованого закону позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.
Отже, початок перебігу позовної давності у три роки щодо погашення грошових зобов'язань за простим векселем пов'язується з настанням строку платежу за таким векселем. А відтак, лише після закінчення трьох років із дня терміну платежу за векселем сума заборгованості за ним набуває статусу безповоротної фінансової допомоги.
З огляду на наведені законодавчі положення та, більш того, з урахуванням поданої товариством угоди про зміну терміну сплати за векселем АА № 0355997 від 12 березня 2012 року, якою продовжено термін сплати до 12 березня 2015 року, суди дійшли правильного висновку про відсутність у контролюючого органу правових підстав для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 105 000,00 грн. за основним платежем та 26 250,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями податковим повідомленням-рішенням № 0001792230 від 08 квітня 2013 року.
Вирішуючи питання про правомірність формування ПрАТ «Гео Простір Плюс» даних податкового обліку за господарськими операціями з придбання товарів, робіт та послуг у ТОВ «БК «Рідне Місто», ТОВ «ЕКТ-Сервіс» та ТОВ «ДСВ Україна», судові інстанції виходили з того, що їх фактичне виконання підтверджується належним чином складеними первинними документами.
На переконання колегії суддів, вказаний висновок судів попередніх інстанцій є передчасним.
Зокрема, відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.
Реальність, зокрема, потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні товари, роботи, послуги отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.
Крім того, в даному випадку необхідно дослідити технічну можливість ТОВ «БК «Рідне Місто», ТОВ «ЕКТ-Сервіс» та ТОВ «ДСВ Україна» виконати спірні поставки товарів, робіт, послуг з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), перевірити понесення ними витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).
Судовими інстанціями при вирішенні спору в цій частині не проаналізовано і критерії, якими керувався позивач при виборі названих суб'єктів господарювання як контрагентів, здійснення ним заходів розумної обережності при виборі ТОВ «БК «Рідне Місто», ТОВ «ЕКТ-Сервіс» та ТОВ «ДСВ Україна» постачальниками, не з'ясовано намір товариства на отримання економічного ефекту від оспорюваних господарських операцій за наслідками дослідження аналізу та умов їх здійснення.
При наданні оцінки законності включення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у загальному розмірі 54 450,00 грн. на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу постачальниками в попередніх звітних періодах, необхідно враховувати, що за правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної.
В той же час, слід мати на увазі, що правоутворюючим фактом, з яким податкове законодавство пов'язує виникнення у платника права на формування даних податкового обліку, є реальне здійснення операцій з придбання товарів, робіт, послуг.
За відсутності ж факту придбання товарів, робіт, послуг відповідні суми податку на додану вартість не можуть включатись до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених первинних документів або сплати грошових коштів.
Втім, суди, вирішуючи питання про законність формування ПрАТ «Гео Простір Плюс» податкового кредиту за цим епізодом, відповідних обставин не перевірили.
А відтак, з огляду на те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення № 0001792230 від 08 квітня 2013 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 825 616,00 грн. за основним платежем та 1,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкового повідомлення-рішення № 0001802230 від 08 квітня 2013 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 732 634,00 грн. за основним платежем та 181 393,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями з направленням справи в цій частині на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, а в решті оскаржувані судові рішення слід залишити без змін.
Керуючись статтями 220, 222, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково.
Скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 червня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2013 року в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення № 0001792230 від 08 квітня 2013 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 825 616,00 грн. за основним платежем та 1,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкового повідомлення-рішення № 0001802230 від 08 квітня 2013 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 732 634,00 грн. за основним платежем та 181 393,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 червня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2013 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий Рибченко А.О.
Судді Карась О.В.
Лосєв А.М.