"15" березня 2016 р. м. Київ К/800/46660/15
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого: Маринчак Н.Є.,
Суддів: Вербицької О.В., Цвіркуна Ю.І.,
при секретарі: Бруй О.Д.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2015 року
у справі №804/18349/14
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» (надалі - ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство»)
до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (надалі - ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська)
про визнання протиправними дій щодо проведення перевірки, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановив:
Позов (з урахуванням подальшої зміни позовних вимог) подано про визнання протиправними дій ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська з проведення документальної позапланової невиїзної перевірки з питань повноти нарахування орендної плати за землю за період з 01.05.2011 року по 31.12.2013 року, а також про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 16.10.2014 року № 0001702201.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.12.2014 року в позові відмовлено. У прийнятті цієї постанови суд виходив з того, що орендна плата за земельну ділянку є формою земельного податку, у зв'язку з чим її справляння має здійснюватися з обов'язковим дотриманням вимог законодавства у сфері оподаткування незалежно від установлених сторонами договору оренди договірних умов. Також суд дійшов висновку про дотримання ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська законодавчо визначених умов та процедури проведення оспорюваної податкової перевірки.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2015 року назване рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено. Названу постанову мотивовано тим, що несвоєчасне повідомлення платника про проведення податкової перевірки виключає як законність останньої, так і правомірність податкового повідомлення-рішення, прийнятого за її наслідками.
Не погоджуючись з висновками суду апеляційної інстанції, ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду зі спору. Мотивуючи касаційні вимоги, скаржник зазначає, зокрема, що ним було своєчасно направлено рекомендованого листа з повідомленням та наказом про призначення перевірки.
В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» зазначає, що рішення суду другої інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом апеляційної інстанції надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи з'ясовано, що ДПІ було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» з питань повноти нарахування орендної плати за землю за період з 01.05.2011 року по 31.12.2013 року, оформлену актом від 27.06.2014 року № 1758/04-62-22-1-9/31543834.
Перевіркою встановлено, що на підставі договорів оренди земельних ділянок від 03.04.2002 року, від 13.08.2004 року та від 16.03.2005 року, укладених між позивачем (орендар) та Дніпропетровською міською радою (її виконавчим комітетом), ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» було одержано у строкове платне користування земельні ділянки площами 1,8617 га, 03407 га та 0,0550 га, відповідно, що розташовані по вул. Героїв Сталінграду, 122, у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська та за цільовим використанням належать до земель автотранспорту.
У перевіреному періоді ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» сплачувало орендну плату за вказані земельні ділянки в розмірі 1% від нормативної грошової оцінки, який не відповідає мінімальному розміру цього платежу, установленому підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.
За наслідками цієї перевірки з урахуванням результатів процедури адміністративного оскарження відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.10.2014 року № 0001702201, згідно з яким ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» збільшено грошове зобов'язання з орендної плати на 291261 грн. за основним платежем та на 67079 грн. за штрафними санкціями.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні цього позову, суд першої інстанції цілком об'єктивно підтримав правову позицією податкового органу зі спору.
Так, з 1 січня 2011 року набрав чинності ПК України, який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, - це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності. Отже, ПК України визначив обов'язок й орендаря сплачувати земельний податок у формі орендної плати.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136. пункту 14.1 статті 14 ПК України). Подібне визначення містилося й у статті 21 Закону України «Про оренду землі».
Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК України.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).
Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК України; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Аналіз наведених норм матеріального права свідчить на користь висновку про те, що з набранням чинності ПК України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.
При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.
Оскільки у періоді, охопленому перевіркою, позивач сплачував орендну плату за орендовані земельні ділянки у розмірі 1 відсотка від нормативної грошової оцінки (тобто у меншому розмірі, ніж встановлений наведеними нормами ПК України), то суд першої інстанції цілком правомірно погодився із законністю донарахування Товариству оспорюваної суми грошового зобов'язання з орендної плати виходячи з вимог підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.
Правильною є і надана Дніпропетровським окружним адміністративним судом правова оцінка діям відповідача з проведення податкової перевірки.
Так, заперечуючи проти законності оспорюваної податкової перевірки, ТОВ «Спеціалізоване автотранспортне підприємство» послалося на недотримання податковим органом вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України, згідно з яким документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Отже, наведена норма ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлює умови проведення перевірок податковими органами (зокрема документальних позапланових невиїзних). З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку; невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України (яка регулює порядок листування контролюючого органу з платником) документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Таким чином, за умови надсилання кореспонденції за податковою адресою платника рекомендованим листом з повідомленням про вручення до початку перевірки податковий орган слід вважати таким, що виконав вимоги пункту 79.2 статті 79 ПК України; несвоєчасність (тобто після початку перевірки) отримання платником відповідного листа може ставитися у провину податковій інспекції лише у випадку, якщо така несвоєчасність настала з вини податкового органу.
Судом першої інстанції на підставі наявних у справі доказів встановлено, що 06.06.2014 року ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська було направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення копію наказу від 06.06.2014 року №835 про призначення спірної податкової перевірки та повідомлення про її проведення від 06.06.2014 року № 15990/10/04-62.
З урахуванням того, що згідно з пунктами 1, 2 Нормативів і нормативних строків пересилання поштових відправлень, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 28.11.2013 року №958, нормативні строки пересилання місцевої рекомендованої письмової кореспонденції становлять Д+1 (де Д - день подання поштового відправлення до пересилання в об'єкті поштового зв'язку або опускання простого листа чи поштової картки до поштової скриньки до початку останнього виймання), при передачі зазначеного відповідного рекомендованого листа до поштової установи 06.06.2014 року ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська мала об'єктивно розумні очікування розраховувати на своєчасне (до початку перевірки) одержання платником повідомлення про призначення та проведення спірної перевірки, яка фактично було здійснена у період з 16.06.2014 року по 20.06.2014 року.
Колегія суддів вважає за необхідне наголосити, що збої на стадії взаємовідносин поштового відділення та самого адресата (вручення неуповноваженій особі, недотримання відділенням правил сповіщення адресата про рекомендований лист, що надійшов, тощо) перебувають у зоні ризику адресата. Відправник (у даному разі - ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська) не повинен зазнавати негативних наслідків у разі невжиття адресатом ефективних заходів з організації взаємодії з власним поштовим відділенням при обробці поштової кореспонденції. Наведене узгоджується з загальноприйнятим принципом оптимального розподілу ризиків, який передбачає перекладення ризиків на ту особу, яка може найбільш ефективно ними управляти.
З урахуванням викладеного суд першої інстанції цілком правомірно відмовив у задоволенні розглядуваних позовних вимог, тоді як у апеляційного суду не було законних підстав для скасування правильного та вмотивованого рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду зі спору.
Приймаючи до уваги те, що сплату судового збору ухвалою Вищого адміністративного суду України від 25.12.2015 року відстрочено до ухвалення судового рішення по суті, несплачена сума судового збору підлягає стягненню.
Керуючись статтями 220, 221, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -
ухвалив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - задовольнити.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2015 року скасувати та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2014 року.
Стягнути з Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області судовий збір в сумі 5846,40 (п'ять тисяч вісімсот сорок шість грн. 40 коп.) до спеціального фонду Державного бюджету України (отримувач УДКCУ у Печерському районі, рахунок отримувача 31210255700007, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 38004897, код банку отримувача 820019, банк отримувача ГУ ДКСУ у м. Києві, код класифікації доходу бюджету 22030105 «Судовий збір (Вищий адміністративний суд України, 075)».
Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.
Головуючий: ___________________ Н.Є. Маринчак
Судді: ___________________ О.В. Вербицька
___________________ Ю.І. Цвіркун