"18" листопада 2015 р. м. Київ К/800/59421/13
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі
Приходько І.В.
Бухтіярової І.О. Костенка М.І.
при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.
за участю представників сторін:позивача - ОСОБА_4,
відповідача - Кинали Д.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2013 р.
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013 р.
у справі № 826/5482/13-а
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4
до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва Державної податкової служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
У квітні 2013 року фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, ФО-П ОСОБА_4.) звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - відповідач, ДПІ у Дніпровському районі м. Києва), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.05.2012 р. № НОМЕР_1, № НОМЕР_2.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2013 р., яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013 р., у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2013 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013 р. і прийняти нове рішення, яким позов задовольнити у повному обсязі.
Відповідач у судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 26.03.2012 р. по 06.04.2012 р. ( термін перевірки продовжувався на 5 робочих днів з 09.04.2012 р. по 13.04.2012 р.), посадовими особами ДПІ у Дніпровському районі м. Києва ДПС, на підставі статті 77 та пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України була проведена документальна планова виїзна перевірка дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта господарської діяльності - фізичної особи ОСОБА_4 за період з 01.01.2009 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт від 23.04.2012 р. № 674/17-214-2673110138 та встановлено порушення позивачем вимог: статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», пункту 19.1 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України - донараховано позивачу податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 453 984,81 грн.; підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» - донараховано позивачу суму податку на додану вартість сього в сумі 749 090 грн.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 18.05.2012 р. винесені податкові повідомлення-рішення: № НОМЕР_1, відповідно до якого позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 814 381,75 грн., з яких 749 090 грн. - за основним платежем та 65 291,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № НОМЕР_2, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб у загальному розмірі 510 681,20 грн., з яких 453 984,81 грн. - за основним платежем та 56 696,39 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Як вбачається з акту перевірки від 23.04.2012 р. № 674/17-214-2673110138 підставами для донарахування позивачу зазначених податкових зобов'язань слугували висновки перевіряючих про неправомірність формування позивачем витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця та податкового кредиту з податку на додану вартість по господарським операціях за період що перевірявся. При цьому податковий орган посилався на неможливість документального підтвердження позивачем відповідних витрат, пов'язаних з його господарською діяльністю та сум податкового кредиту, у зв'язку з ненаданням документів перевіряючим під час проведення перевірки.
Суд першої інстанції, рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування витрат та податкового кредиту за період, що перевірявся, є обґрунтованими.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.
Відповідно до статі 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.
Згідно зі статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.
Предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та формування витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та на формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Таким чином, будь-які документи, у тому числі договори, накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб або податкового кредиту з податку на додану вартість судам необхідно з'ясувати, зокрема: - рух активів у процесі здійснення господарської операції; - установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; - установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів з їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.
Ухвалюючи судові рішення по справі, суди попередніх інстанцій посилались на докази, які є обов'язковими але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій (виконання робіт, придбання товарів), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та показника витрат позивача, який, між іншим, безпосередньо впливає на об'єкт оподаткування.
Відповідно до частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Касаційна ж інстанція згідно з частини другої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Враховуючи викладене, касаційна інстанція на підставі статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення спору по суті.
Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2013 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013 р. у справі № 826/5482/13-а- скасувати.
Справу № 826/5482/13-а направити на новий судовий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає
Головуючий суддя підпис І.В. Приходько
Судді підпис І.О. Бухтіярова
підпис М.І. Костенко