"10" листопада 2015 р. м. Київ К/800/31926/14
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Кошіля В.В.
Моторного О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області
на постанову та постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.09.2013 Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014
у справі № 808/5986/13-а
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «ТБ «Промислові системи, ЛТД»
до Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області
провизнання протиправними дій,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «ТБ «Промислові системи, ЛТД» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Комунарському районі м. Запоріжжя, в якому просить:
- визнати протиправними дії відповідача по складанню довідки №25/2214/35763816 від 19.06.2013 про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «ТБ «Промислові системи, ЛТД» (код ЄДРПОУ 35763816) щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ДП «НАЕК «Енергоатом» (код ЄДРПОУ 24584661) їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2013 по 31.01.2013;
- заборонити відповідачу використовувати довідку №25/2214/35763816 від 19.06.2013 про результати проведення зустрічної звірки позивача, а також внесення її у будь-які податкові реєстри та будь-яке інше її використання.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 12.09.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014 позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправними дії Державної податкової інспекції в Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області по проведенню зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ТБ «Промислові системи, ЛТД», за наслідками якої 19.06.2013 була складана довідка №25/2214/35763816 «Про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «ТБ «Промислові системи, ЛТД» (код ЄДРПОУ 35763816) щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ДП «НАЕК «Енергоатом» (код ЄДРПОУ 24584661) їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2013 по 31.01.2013», заборонено Державній податковій інспекції в Комунарському районі м.Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області використання довідки №25/2214/35763816 від 19.06.2013 «Про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «ТБ «Промислові системи, ЛТД» (код ЄДРПОУ 35763816) щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ДП «НАЕК «Енергоатом» (код ЄДРПОУ 24584661) їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2013 по 31.01.2013», в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю, оскільки вважає, що рішення судів попередніх інстанції були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.
З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження у відповідності до п.2 ч.1 ст.222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено та з матеріалів справи вбачається наступне:
- відповідачем було проведено зустрічну звірку позивача щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ДП «НАЕК «ЕНЕРГОАТОМ» їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2013 по 31.01.2013, за результатами якої складено довідку №25/2214/35763816 від 19.06.2013;
- за висновками названої довідки звіркою позивача документально не підтверджено реальність здійснення господарських операцій в частині поставки товарів на ДП «НАЕК «ЕНЕРГОАТОМ» у січні 2013, їх вид, обсяги, розрахунки.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України зазначає, що, звертаючись до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправними дій контролюючого органу, позивач скористався гарантованим Конституцією України правом на звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод.
Дане право закріплене і в ч.1 ст.6 Кодексу адміністративного суду України, в якій зазначено, що кожна особа має право у порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Крім того, відповідно до ст.2, п.1 ч.1 ст.17 Кодексу адміністративного судочинства України до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.
Із наведених норм права випливає, що позивач на власний розсуд визначає чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень.
Проте, ці рішення, дія або бездіяльність у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин особи, яка звернулася за їх захистом.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що у відповідача не було законних підстав для проведення зустрічної звірки, а тому дії з організації зустрічної звірки, її проведення та, як наслідок, складання довідки є протиправними, та, оскільки довідка була складена за наслідками протиправних дій відповідача, суди дійшли висновку про обґрунтованість позовних вимог в частині заборони використання довідки відповідачем.
Колегія суддів касаційної інстанції не може погодитися з висновками суддів попередніх інстанцій щодо наявності підстав для задоволення позову, оскільки вважає їх передчасними, як такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, з огляду на таке.
Згідно пп.62.1.3 п.6.2.1 ст.62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин..
За змістом п.73.5 ст.73 Податкового кодексу України з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки даних суб'єктів господарювання щодо платника податків. Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків. Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України. За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб'єкту господарювання у десятиденний термін.
Згідно пункту 2 Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1232 від 27.12.2010, зустрічні звірки проводяться у суб'єктів господарювання, щодо здійснення операцій з якими під час перевірки платника податків та зборів виникають сумніви стосовно факту здійснення таких операцій або якщо існують розбіжності задекларованих у деклараціях з податку на додану вартість показників податкового кредиту та податкових зобов'язань.
Відповідно до п.3 названого Порядку з метою проведення зустрічної звірки орган державної податкової служби (ініціатор) надсилає органу державної податкової служби (виконавцю), на обліку в якому перебуває суб'єкт господарювання, запит про проведення зустрічної звірки для підтвердження отриманих від платника податків та зборів даних.
Зустрічна звірка може бути проведена органом державної податкової служби (ініціатором) самостійно у разі, коли суб'єкт господарювання перебуває на обліку в тому ж органі державної податкової служби, в якому перебуває платник податків, або в межах одного населеного пункту.
За змістом пункту 4 названого Порядку орган державної податкової служби (виконавець), який проводить зустрічну звірку, складає довідку за наявності інформації, для отримання якої надіслано запит органом державної податкової служби (ініціатором), та її документального підтвердження. У разі відсутності запитуваної органом державної податкової служби (ініціатором) інформації орган державної податкової служби (виконавець) надсилає завірений печаткою запит про подання інформації та її документального підтвердження суб'єкту господарювання за його адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) рекомендованим листом з повідомленням про вручення чи особисто вручає суб'єкту господарювання або його законному чи уповноваженому представникові під розписку.
Пунктом 7 названого Порядку встановлено, що за результатами проведеної зустрічної звірки складається довідка, яка підписується суб'єктом господарювання (законним чи уповноваженим представником) і посадовими особами органу державної податкової служби та особисто вручається суб'єкту господарювання або його законному чи уповноваженому представникові під розписку або надсилається суб'єкту господарювання за його адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) рекомендованим листом із повідомленням про вручення.
Таким чином, підставою для проведення зустрічної звірки є наявність у відповідного контролюючого органу сумнівів стосовно факту здійснення операцій або існування розбіжностей задекларованих у деклараціях з податку на додану вартість показників податкового кредиту та податкових зобов'язань.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідач отримав інформацію від ВПМ ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя, відповідно до якої не підтверджено факт реального здійснення господарської діяльності позивача при здійсненні фінансово-господарських відносин з ДП «НАЕК «ЕНЕРГОАТОМ».
З огляду на викладене та відсутність правової оцінки судами цієї обставини, колегія суддів касаційної інстанції вважає передчасним та необґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій щодо відсутності у відповідача підстав для проведення зустрічної звірки позивача.
Судами попередніх інстанцій при розгляді даного спору не було враховано, що згідно чинного законодавства вчинення контролюючим органом дій по складанню довідки за результатами зустрічної звірки прямо передбачено у його повноваженнях.
Тобто, дії по складанню довідки є частиною процесу реалізації контролюючим органом повноважень, наданих йому чинним законодавством. Крім того, обставини, викладені в такій довідці, є лише відображенням фактичних дій посадових осіб контролюючого органу, вчинених в процесі проведення зустрічної звірки.
Проте, саме результат реалізації повноваження податкового органу, а не процес реалізації його повноважень (як то, дії по проведенню зустрічних звірок та складанню довідки) може бути об'єктом судового оскарження. А дотримання контролюючим органом вимог актів законодавства щодо порядку проведення зустрічної звірки входить до предмету доказування при розгляді спору про правомірність прийнятого контролюючим органом за результатами вчинених дій рішення, яке є обов'язковим для платника податків.
Як вбачається з матеріалів справи, суди попередніх інстанцій задовольнили позов в частині вимог про заборону відповідачу використовувати довідку №25/2214/35763816 від 19.06.2013, виходячи з того, що названа довідка містить необґрунтовані висновки про нереальність господарської операції позивача з ДП «НАЕК «ЕНЕРГОАТОМ», що може спричинити настання негативних наслідків для позивача у вигляді втрати ділової репутації у взаєминах з його контрагентами та матеріальних втрат у вигляді розірвання тривалих ділових відносин із контрагентами.
Колегія суддів касаційної інстанції вважає, що, задовольняючи позов в цій частині позовних вимог, суди передчасно вдались до дослідження висновків названої довідки, оскільки така довідка є лише формою фіксації податкової інформації, яку контролюючий орган може використовувати відповідно до ст.74 Податкового кодексу України.
При цьому, чинне законодавство не передбачає можливості захисту в адміністративному судочинстві прав позивача у майбутньому, без встановлення факту такого порушення, а лише допускаючи можливість подальшої неправомірної поведінки суб'єкта оскарження.
Право на захист є самостійним суб'єктивним правом, яке з'являється у власника прав лише в момент їх порушення або оспорювання та реалізується в межах охоронюваних правовідносин, які при цьому виникли.
З огляду на те, що наслідком розв'язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб'єктивного права позивача, то при розгляді даного спору щодо визнання протиправними дій відповідача (по проведенню зустрічної звірки, результати якої оформлені довідкою) судами має бути встановлено, чи є оскаржувані дії відповідача такими, що породжують для позивача настання будь-яких юридичних наслідків і безпосередньо впливають на його права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин.
Отже, судам попередніх інстанцій при розгляді даної справи необхідно дослідити відповідні обставини та встановити, чи впливають безпосередньо на права та обов'язки позивача оскаржувані дії, вчинені відповідачем, чи порушені права позивача (за захистом яких він звернувся до суду) та чи порушені вони саме вчиненням відповідачем дій по проведенню зустрічної звірки та складанню довідки №25/2214/35763816 від 19.06.2013.
Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.
З огляду на неповноту встановлення судами усіх обставин справи, що входять до предмету доказування по даному спору, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України.
Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Комунарському районі м.Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області задовольнити частково.
2. Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.09.2013 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014 у даній справі скасувати та справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.В. Борисенко
СуддіВ.В. Кошіль
О.А. Моторний