Справа: № 825/1525/15-а Головуючий у 1-й інстанції: Лобан Д.В.
Суддя-доповідач: Шурко О.І.
Іменем України
16 липня 2015 року м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого Шурка О.І.,
суддів Кузьменка В.В., Степанюка А.Г.,
при секретарі Дешко В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні, без фіксування його за допомогою звукозаписувального технічного засобу згідно до ч. 1 ст. 41 КАС України, апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2015 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АКУРА ОІЛ» до Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування ППР, -
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2015 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить апеляційну інстанцію скасувати незаконну, на його думку, постанову суду першої інстанції та постановити нову про відмову в задоволенні позовних вимог.
В своїй апеляційній скарзі апелянт посилається на незаконність, необ'єктивність та необґрунтованість оскаржуваного рішення, невідповідність висновків суду дійсним обставинам справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування судового рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанова скасуванню, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, податковим органом була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Акура Оіл» з питань достовірності, повноти декларування залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, задекларованого в деклараціях з ПДВ за вересень, жовтень 2014 року.
За результатом перевірки складено акт від 09.12.2014 № 2823/15/38341143.
На підставі вищезазначеного акту та викладених у ньому порушень ДПІ у м. Чернігові прийнято податкові повідомлення-рішення: від 19.12.2014 № 0030661501 (а. с. 27), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 16840026,00 грн., у т.ч. за основним платежем 11226684,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 5613342,00 грн.; від 19.02.2015 № 0002711502 (а. с. 28), яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 321774 грн.
Не погоджуючись із вказаним рішенням податкового органу, позивач звернувся із адміністративним позовом до суду, в якому просив визнати протиправними та скасувати вказані вище податкове повідомлення-рішення.
В основу обґрунтування свого рішення про задоволення позову, Чернігівський окружний адміністративний суд посилався на те, що відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів того, що фінансово-господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, а первинні документи, складені позивачем та його контрагентами у ході господарських операцій, відповідають вимогами чинного законодавства.
Колегія суддів не може погодитись із таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Так, згідно зі ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Відповідно до п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.3 ст. 200 ПК України визначено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Водночас відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до абз. 2 п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, працівником ДПІ у м. Чернігові була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Акура Оіл», з питань достовірності, повноти декларування залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, задекларованого в деклараціях з ПДВ за вересень, жовтень 2014 року. За результатом перевірки складено акт від 09.12.2014 р. № 2823/15/38341143.
В ході перевірки згідно даних додатків до податкових декларацій «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)» встановлено віднесення ТОВ „Акура Оіл" до податкового кредиту сум ПДВ по придбанню ПММ, в основній частині, у постачальника ТОВ «Азонтес».
На підтвердження взаємовідносин з даним контрагентом посадовими особами ТОВ «Акура Оіл» надані договори поставки нафтопродуктів, додаткові угоди, акти приймання-передачі нафтопродуктів.
Перевіркою актів приймання-передачі нафтопродуктів встановлено, що місце їх складання - м. Дніпропетровськ, підписаний акт зі сторони ТОВ «Акура Оіл» керівником Колерко М.О., проте, апелянт звертає особливу увагу на те, що під час перевірки позивачем не надані документи, які б фактично підтверджували виїзд керівника у період або напередодні підписання акта до м. Дніпропетровськ.
В ході перевірки відповідно оборотно-сальдової відомості по рах. 631 встановлено, що у ТОВ «Акура Оіл» наявна кредиторська заборгованість за придбані паливно-мастильні матеріали по розрахунками з ТОВ «Азонтес», а саме: станом на 30.09.2014р. в сумі 51 567 213,39 грн.; станом на 31.10.2014р. в сумі 78 566 691,75 грн.
Відповідач наголошує, що посадовими особами ТОВ «Акура Оіл» для перевірки не були надані наступні документи: товарно-транспортні накладні; копії сертифікатів відповідності або свідоцтво про визнання іноземного сертифіката та копії паспортів якості на товар, придбаний у ТОВ «Азонтес»; документи що підтверджують транспортування ПММ по ланцюгу від ТОВ «Азонтес» - ПАТ «Дніпронафтопродукт» - АЗС ТОВ «Акура Оіл»; акти приймання нафти та/або нафтопродукту за якістю за формою N 14-НК, акти приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою N 5-НП; інформації щодо проведення розрахунків із ТОВ «Азонтес».
У зв'язку із викладеним, податковим органом були вручені запити посадовим особам ТОВ «Акура Оіл» щодо необхідності надання вищевказаних документів.
Проте для перевірки вказані у запитах документи не були надані, про що складені акти від 28.11.2014р. № 1119 /15, від 02.12.2014р. № 1135/15.
Так, Інструкцією з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою Наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 4 червня 2007 року N 271/121 передбачено, що нафтопродукти відпускають споживачам лише після підтвердження випробувальною лабораторією їх відповідності вимогам нормативних документів і наявності паспорта якості на нафтопродукт, що міститься в конкретному резервуарі (п.6.4.1).
Відповідно до вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008р. за N 281/171/578/155 приймання нафти і нафтопродуктів за кількістю здійснюється згідно договорів постачання, купівлі- продажу тощо, за результатами такого приймання складається Акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою N 5-НП, що підписується особами, які брали участь у прийманні нафти або нафтопродуктів. Акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою N 5-НП є підставою для оприбутковування нафти і нафтопродуктів у складському обліку та відображення на відповідних рахунках бухгалтерського обліку в підзвіт матеріально відповідальних осіб.
Розділами 4, 6 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 p. N 271/121, передбачено під час приймання- здавання нафти або нафтопродуктів із транспортних засобів (до зливання) здійснювати приймально-здавальні випробування. За даними результатів випробувань складається акт приймання продукції за якістю (у день завершення приймання) за формою N 14-НК.
Проте вказані документи в матеріалах справи відсутні, що в свою чергу викликає у колегії суддів сумніви щодо здійснення перевезення нафтопродуктів.
Крім того, Інструкцією № 281 передбачено складання спеціальної товарно-транспортної накладної на перевезення нафти та нафтопродуктів (до яких відносяться і паливно-мастильні матеріали) - форми І-ТТН (нафтопродукти).
При цьому, відповідно до пп.7.5.6 Інструкції № 281, відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.
Наявність товарно-транспортної накладної є обов'язковою при здійсненні перевезення автомобільним транспортом, особливо при здійсненні перевезення у великих розмірах специфічного товару, оскільки саме товарно-транспортна накладна є документом, на підставі якого можна здійснити списання ТМЦ, складський, оперативний та бухгалтерський облік. А відповідно до норм Інструкції №281, з прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні, об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою N 1-ТТН (нафтопродукт), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у товарно-транспортній накладній і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до переконання, що незалежно від того, хто є відповідальним за перевезення нафтопродуктів, у позивача має бути ТТН за формою 1-ТТН (нафтопродукт) - один з 4-х екземплярів.
Судом першої інстанції в постанові від 04.06.2015 року зазначено, що ТОВ «Акура ОІЛ» надано під час судового розгляду ТТН, які підтверджують транспортування вказаних нафтопродуктів.
Проте, колегія суддів наголошує, що дані ТТН не були надані під час проведення перевірки, а тому не можуть бути взяті до уваги в силу ст. 44 Податкового кодексу України, а також у жодній наданій ТТН в графі продавець не зазначено контрагентів ТОВ «Акура ОІЛ», що унеможливлює підтвердження транспортування ПММ придбаних саме у ТОВ «Азонтес».
Крім того, за даними АІС «Податковий блок» на час проведення перевірки були наявні розбіжності між податковим кредитом ТОВ «Акура Оіл» та податковими зобов'язаннями ТОВ «Азонтес» за вересень 2014р. на суму ПДВ 8594535,57 грн. та за жовтень 2013р. на суму ПДВ 2953922,41 грн.
Розбіжність виникла у зв'язку з неподанням ТОВ «Азонтес» за вересень та жовтень 2014 року податкових декларацій з ПДВ. Відповідно ТОВ «Азонтес» не були задекларовані податкові зобов'язання за вказані періоди та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних вищезазначені податкові накладні, виписані покупцю ТОВ «Акура Оіл».
Апелянт зазначає, що з метою проведення перевірки ТОВ «Азонтес» здійснено вихід за податковою адресою платника податків - Україна, 49000, м. Дніпропетровськ, вул. Чкалова буд. 44. За результатами виходу встановлено відсутність підприємства та посадових осіб за податковою адресою, в зв'язку з чим було складено акт про не знаходження платника податків за податковою адресою від 05.12.2014р. № 4669/2203/38361657.
За даними АІС «Податковий блок» встановлено, що ТОВ «Азонтес» має стан платника податків 9 - направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням.
Статутний капітал ТОВ «Азонтес» становить 4000 грн. Власних (орендованих) офісних або складських приміщень не має. Згідно з фінансовим звітом суб'єкта малого підприємництва за 2013 рік основні фонди підприємства складають 29,9 тис. грн. Відповідно до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ) за III квартал 2014 року кількість працюючих становить - 2 особи.
В процесі перевірки встановлено що, за юридичною адресою підприємства відсутні первині та бухгалтерські документи: договори, накладні, товарно - транспортні накладні, податкові накладні, реєстри отриманих та виданих податкових накладних, банківські виписки та будь - які інші первинні бухгалтерські документи, регістри бухгалтерського обліку, що засвідчують здійснення господарської діяльності.
Фактично згідно податкової звітності у ТОВ «Азонтес» та проведених заходів встановлено відсутність, виробничого обладнання, складських та торгівельних приміщень, транспорту та торгівельного обладнання, сировини, матеріалів для здійснення основного виду діяльності, визначеного згідно довідки з ЄДРПОУ.
Остання податкова декларація подана до Лівобережної ОДПІ м. Дніпропетровська за період серпень 2014 року.
За результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних на адресу ТОВ «Азонтес» за період контрагентами-постачальниками не відбувалася реєстрація податкових накладних, тобто наявними базами даних не вбачається можливим встановити постачальників товарів, робіт (послуг) ТОВ «Азонтес».
Згідно проведеного аналізу інформаційних баз даних ДФС за період 2013 - 2014 p.p. не встановлено придбання товару, який начебто реалізовувався в адресу вищезазначених контрагентів - покупців, яким виписано податкові накладні. Також проведеним аналізом встановлено, що ТОВ «Азонтес» не є імпортером товарів, робіт (послуг).
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Враховуючи вищенаведене, судова колегія приходить до висновку, що для перевезення нафтопродуктів лише оформлювались окремі первинні документи з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій та правомірності формування сум витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування та податкового кредиту, наслідком чого є отримання ТОВ «Акура Оіл» необґрунтованої податкової вигоди у вигляді сум витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні спірного судового рішення було неповно з'ясовано фактичні обставини справи та порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 198, п. 4 ч. 1 ст. 202 КАС України за наслідками розгляду апеляційних скарг на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вирішив скасувати її та ухвалити нове рішення, оскільки судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст.ст. 41, 160, 195, 196, 198, 202, 205, 206 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області - задовольнити.
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2015 року - скасувати, та постановити нову, якою в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «АКУРА ОІЛ» - відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядок і строки, визначені ст. 212 КАС України.
Головуючий:
Судді:
Головуючий суддя Шурко О.І.
Судді: Кузьменко В. В.
Степанюк А.Г.