10 червня 2015 року Справа № 876/3406/14
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді - Мікули О.І.,
суддів - Качмара В.Я., Кушнерика М.П.,
з участю секретаря судового засідання - Щерби С.Б.,
представника позивача - ОСОБА_1,
представника відповідача- Дулі Я.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові в залі суду апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник- Державна податкова інспекція у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2014 року у справі за позовом фізичної особи- підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-
18 жовтня 2013 року позивач - ФОП ОСОБА_2 звернувся в суд з позовом до відповідача - ДПІ у Залізничному районі м. Львова, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08 жовтня 2013 року № 0001151720, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з орендної плати за землю на 28956,93 грн., в т.ч. штрафні (фінансові) санкції - 4245,72 грн.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2014 року позов задоволено частково. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області від 08 жовтня 2013 року № 0001151720 в частині нарахованого основного платежу орендної плати за землю з фізичних осіб у сумі 11128,81 грн та в частині нарахованих штрафних санкцій в сумі 680,12 грн. У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки тому факту, що відповідно до ухвал Львівської міської ради від 18 червня 2009 року № 2712 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель м.Львова» та від 16 грудня 2010 року № 37 «Про порядок застосування відкоригованої нормативної грошової оцінки земель м. Львова» між Львівською міською радою та позивачем укладено Додаткові угоди від 29 березня 2011 року, згідно з якими позивачу збільшено нормативну грошову оцінку земельних ділянок та відповідно збільшено розмір орендної плати і, як наслідок, збільшено базу оподаткування. Разом з тим, ФОП ОСОБА_2 не припиняв користуванн земельною ділянкою, здійснював її фактичне використання, а тому повинен був сплачувати орендну плату у розмірі встановленому Додатковими угодами з дня їх укладення та реєстрації у Львівській міській раді, а саме: з 29 березня 2011 року. Також позивач не подавав до податкового органу податкову декларацію за результатами змін бази оподаткування плати за землю, чим порушив п.284.4 ст.286 ПК України, занизивши розмір орендної плати за землю за 2011 рік. Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення- рішення прийняте правомірно. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
Представник відповідача (апелянта) - Дуль Я.М. у судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважає висновки суду першої інстанції неправильними та необгрунтованими. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову постанову, якою відмовити ФОП ОСОБА_2 у задоволенні позовних вимог повністю.
Представник позивача - ОСОБА_1 в судовому засіданні не погодився з доводами апеляційної скарги і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача та пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а оскаржувану постанову - скасувати з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 10 по 23 вересня 2013 року ДПІ у Залізничному районі м. Львова провела планову виїзну документальну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства СПД-ФО ОСОБА_2 ідентифікаційний номер - НОМЕР_2 за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2012 року, якою встановлено порушення п.177.10 ст.177 ПК України в частині неналежного ведення обліку доходів і витрат за 2012 рік та перекручення даних у поданій декларації про доходи за 2012 рік; ст. 271, ст. 286, ст. 287, ст. 288 ПК України в частині неподання до податкового органу податкової декларації плати за землю та заниження розміру орендної плати за землю за 2011 рік на 24711,21 грн, в т.ч. за березень 2011 - 262,89 грн, квітень 2011 - 2716,48 грн, травень 2011 - 2716,48 грн, червень 2011 - 2716,48 грн, липень 2011 - 2716,48 грн, серпень 2011 - 2716,48 грн, вересень 2011 - 2716,48 грн, жовтень 2011 - 2716,48 грн, листопад 2011 - 2716,48 грн, грудень - 2011 - 2716,48 грн.
За результатами перевірки складено Акт №263/17-2/2464921859 від 30 вересня 2013 року.
08 жовтня 2013 року на підставі вказаного акта ДПІ у Залізничному районі м. Львова прийняла податкове повідомлення - рішення № 0001151720, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем - орендна плата за землю на 28956,93 грн, в т.ч. штрафні (фінансові) санкції - 4245,72 грн.
Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що донарахування ДПІ у Залізничному районі м. Львова орендної плати з березня по липень 2011 року та відповідно застосування штрафних санкцій до позивача за цей період є протиправним, а податкове повідомлення-рішення у цій частині підлягає скасуванню, оскільки державна реєстрація Додаткових угод від 29 березня 2011 року, згідно з якими позивачу збільшено нормативну грошову оцінку земельних ділянок та відповідно збільшено розмір орендної плати, відбулася 07 липня 2011 року, такі вступили в силу саме з 07 липня 2011 року, а враховуючи те, що орендна плата згідно з умовами договору вноситься орендарем щомісячно рівними частинами до 30-го числа місяця наступного за звітним, то перерахунок розміру орендної плати за землю необхідно проводити лише з серпня 2011 року.
Колегія суддів частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з таких підстав.
Згідно з пп.14.1.147 п. 14.1 ст.14 ПК України плата за землю - це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності. Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу XIII Податкового кодексу.
Відповідно до пп.14.1.136 п.14.1 ст.4 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
П.271.1 ст.271 ПК України передбачає, що базою оподаткування зокрема є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом
Згідно з п.286.2 ст.286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому ст. 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Відповідно до п. 286.3 ст. 286 ПК України платник плати за землю має право подавати щомісяця звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов'язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.
П.286.4 ст.286 ПК України передбачає, що за нововідведені земельні ділянки або за новоукладеними договорами оренди землі платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.
Згідно з п.287.1, п.287.3, п.287.4 ст.287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році. Податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця. Податкове зобов'язання з плати за землю, визначене у новій звітній податковій декларації, у тому числі за нововідведені земельні ділянки, сплачується власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
П.288.1 ст.288 ПК України передбачає, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об'єктом оподаткування - земельна ділянка, надана в оренду (п. 288.2 ст. 288 Кодексу).
Згідно з п.288.2, п.288.3, п.288.4 ст.288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду, а розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Відповідно до ст.21 Закону України «Про оренду землі» розмір, форма та строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін в договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).
Як вбачається з матеріалів справи, 09 квітня 2004 року ФОП ОСОБА_2 та Львівська міська рада уклали договір оренди земельної ділянки (далі - Договір 1), відповідно до якого позивачу передано у строкове, платне володіння і користування земельну ділянку площею 0,0675 га, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1
Вказаний договір зареєстрований у Львівській міській раді 09 квітня 2004 року за №3-111 та у Львівському міському відділі Львівської регіональної філії Центру ДКЗ 21 квітня 2004 року за № 04:04:438:00346 кн. 04-3.
21 травня 2007 року ФОП ОСОБА_2 та Львівська міська рада уклали договір оренди земельної ділянки (далі - Договір 2), відповідно до якого позивачу передано у строкове, платне користування земельну ділянку площею 0,0810 га за адресою: АДРЕСА_2.
Вказаний договір зареєстрований у Львівській міській раді 21 травня 2007 року за № 3-624 та у Львівському міському відділі Львівської регіональної філії Центру ДКЗ 06 серпня 2007 року за № 04:07:438:01499 кн. 04-3.
29 березня 2013 року на підставі ухвал Львівської міської ради від 18 червня 2009 року № 2712 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель м. Львова» та від 16 грудня 2010 року № 37 «Про порядок застосування відкоригованої нормативної грошової оцінки земель м. Львова» між ФОП ОСОБА_2 та Львівською міською радою укладено додаткову угоду, якою внесено зміни до Договору 1 від 09 квітня 2004 року та встановлено, що нормативно-грошова оцінка земельної ділянки становить 1718759,25 грн, розмір орендної плати у 2011 році складає 30937,67 грн у рік і вноситься орендарем щомісячно рівними частинами до 30-го числа місяця наступного за звітним та зміни до Договору 2 від 21 травня 2007 року, якими встановлено, що нормативно-грошова оцінка відповідної земельної ділянки становить 996721,20 грн, розмір орендної плати у 2011 році складає 17940,98 грн у рік і вноситься щомісячно рівними частинами до 30-го числа місяця наступного за звітним.
Внаслідок укладених Додаткових угод від 29 березня 2011 року позивачу збільшено нормативну грошову оцінку земельних ділянок та відповідно розмір орендної плати, зокрема у 2011 році.
П.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України передбачає, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.
З набранням чинності ПК України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам п.п.288.5.1 п. 288.5 ст.288 ПК України та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.
При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у п.5.2 ст.5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений п.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України.
Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що розмір орендної плати до моменту внесення до Договорів 1 та 2 відповідних змін був меншим, ніж встановлений п.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України, що, в свою чергу, призвело до заниження розміру орендної плати за землю за 2011 рік на 24711,21 грн.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення в частині нарахованого основного платежу: орендної плати за землю з фізичних осіб у сумі 11128,81 грн. та в частині нарахованих штрафних санкцій у сумі 680,12 грн.
Така правова позиція узгоджується з судовою практикою Верховного Суду України (постанова від 02 грудня 2012 року справа №21-274а14), а в силу вимог ст.244-2 КАС України висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.
Доводи апеляційної скарги є підставними та обгрунтованими і спростовують відповідні висновки суду першої інстанції.
Оскільки постанова Львівського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2014 року у справі № 813/7896/13-а щодо відмови у визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення - рішення № 0001151720 в частині нарахованого основного платежу: орендної плати за землю з фізичних осіб в сумі 17828,12 грн та в частині нарахованих штрафних санкцій в сумі 3565,60 грн. не оскаржується в апеляційному порядку, та в процесі апеляційного провадження не було виявлено порушень, допущених судом першої інстанції, які б призвели до неправильного вирішення справи в цій частині, тому колегія суддів вважає недоцільним виходити за межі апеляційної скарги та переглядати оскаржувану постанову в цій частині.
З врахуванням усіх вищенаведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв'язку з чим постанова суду підлягає скасуванню в оскаржуваній частині з прийняттям нової постанови.
Питання про розподіл судових витрат у справі вирішується виходячи з положень ст. 94 КАС України.
Керуючись ст.ст. 94, 160, 195, 196, п.3 ч.1 ст.198, п.п.1, 4 ч.1 ст.202, 205, 207, 254 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2014 року у справі № 813/7896/13-а в частині задоволення позову та розподілу судових витрат скасувати, та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову в цій частині відмовити.
У решті постанову залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий О.І. Мікула
Судді В.Я. Качмар
М.П. Кушнерик
Повний текст постанови виготовлено 15 червня 2015 року.