"21" травня 2015 р. м. Київ К/9991/81676/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.
суддів: Карася О.В.
Олендера І.Я.
за участю секретаря судового засідання: Міщенко Ю.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби
на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2010 року
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2012 року
у справі № 2а-3617/10/1170
за позовом Закритого акціонерного товариства «Креатив»
до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби
про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2010 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2012 року, адміністративний позов Закритого акціонерного товариства «Креатив» (далі - ЗАТ «Креатив»; позивач) до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби (далі - Кіровоградська ОДПІ Кіровоградської області ДПС; відповідач) задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000392200/0 від 23 квітня 2010 року, № 0000392200/1 від 29 червня 2010 року та № 0000392200/2 від 09 вересня 2010 року. Присуджено ЗАТ «Креатив» з Державного бюджету України судові витрати в розмірі 3,40 грн.
Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.
В поданій касаційній скарзі, Кіровоградська ОДПІ Кіровоградської області ДПС, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2010 року, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2012 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ЗАТ «Креатив» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2008 року по 31 грудня 2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2008 року по 31 грудня 2009 року, за результатами якої складено акт № 24/23-70/31146251 від 13 квітня 2010 року.
На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000392200/0 від 23 квітня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1 951 743,00 грн. (650 581,00 грн. - основний платіж, 1 301 162,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).
За наслідками адміністративного оскарження, скарги товариства залишено без задоволення, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000392200/1 від 29 червня 2010 року та № 0000392200/2 від 09 вересня 2010 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 13.2 статті 13 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР) з огляду на неутримання податку на прибуток іноземних юридичних осіб із суми, сплаченої на користь нерезидента - Відкритого акціонерного товариства Комерційний банк «Петрокоммерц» (Російська Федерація) у вигляді процентів за користування кредитами відповідно до договорів № 20.2-06/20082 від 17 липня 2006 року та № 20.2-06/20119 від 15 серпня 2006 року про надання кредитних ліній.
Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що право на проценти ВАТ Комерційний банк «Петрокоммерц» (Російська Федерація) підтверджено умовами договорів № 20.2-06/20082 від 17 липня 2006 року та № 20.2-06/20119 від 15 серпня 2006 року, у зв'язку з чим в силу норм міжнародної угоди сплачені ЗАТ «Креатив» у відповідності з вказаними договорами проценти повинні оподатковуватись в державі нерезидента.
Проте, колегія суддів вважає вказаний висновок судів передчасним, зважаючи на таке.
Відповідно до пункту 13.1 статті 13 Закону № 334/94-ВР будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Підпунктом «а» пункту 13.1 статті 13 Закону № 334/94-ВР передбачено, що для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
Згідно з пунктом 13.2 статті 13 Закону № 334/94-ВР резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.
Відповідно до пункту 18.1 статті 18 Закону № 334/94-ВР якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми міжнародного договору.
Нормами міжнародного права, а саме - пунктами 1, 2 статті 11 Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків (ратифікована Україною 06 жовтня 1995 року та набрала чинності для України 03 серпня 1999 року; далі - Угода) передбачено, що проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів.
При цьому механізм усунення подвійного оподаткування передбачено статтею 22 Угоди.
Випадки, коли проценти, які виникають у Договірній Державі, мають звільнятись від оподаткування в цій Державі, передбачено пунктом 3 статті 11 Угоди. Зокрема, це стосується процентів, якщо вони одержуються Урядом другої Договірної Держави або її Центральним (Національним) банком, будь-яким іншим створеним в ній органом державної влади, а також по гарантованим ними кредитам.
Системний аналіз зазначених норм матеріального права дає підстави для висновку про те, що проценти, сплачені позивачем за кредитними договорами резиденту Російської Федерації, можуть також оподатковуватись в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими договорами. Положення статті 11 Угоди не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту Угоди та суті податку, наведеній у статті 2 Закону № 334/94-ВР.
За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.
Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.
В той же час, судовими інстанціями при вирішенні даного спору не досліджено питання оподаткування процентів в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм Угоди щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування, визначених Угодою.
З огляду на те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.
Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби задовольнити частково.
Скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2010 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03 липня 2012 року.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий Рибченко А.О.
Судді Карась О.В.
Олендер І.Я.