16 квітня 2015 року Справа № 139619/12/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Старунського Д.М.,
суддів Багрія В.М., Рибачука А.І.,
за участю секретаря судового засідання Лемцьо І.В.,
представника відповідача Чайнюк О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Комунального підприємства «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 4 липня 2012 року у справі за позовом Комунального підприємства «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби (тепер Тернопільська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Тернопільській області) про скасування податкового повідомлення-рішення,
КП «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради 07.05.2012 року звернулося в суд з адміністративним позовом до Тернопільської ОДПІ Тернопільської області ДПС, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення №0001131601 від 15 грудня 2011 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток за другий - третій квартали 2011 року в розмірі 705981 грн.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 4 липня 2012 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції КП «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради оскаржило його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати і прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
Апелянт зазначає, що у Декларації з податку на прибуток підприємства за 1 квартал 2011 р. відображено суму збитку на кінець 2010 р. в сумі 1304378 грн. в результаті чого від'ємне значення податку на прибуток на кінець 1 кварталу 2011 року становить 1959404 грн. Ця сума проставлена у рядку 06.6 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2 квартал 2011р., що відповідає нормі п. 150.1 ст. 150 «Порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах податкових періодів» Податкового кодексу України.
При апеляційному розгляді представник відповідача вимоги апеляційної скарги заперечив, вважаючи ухвалене рішення законним та обгрунтованим.
Представник позивача в судове засідання не з»явився, що відповідно до ч.4 ст.196 КАС України не перешкоджає розгляду справи за його відсутності.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши наявні в справі матеріали та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подану апеляційну скаргу слід задовольнити, постанову суду першої інстанції скасувати і прийняти нову постанову, якою позов задовольнити з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Тернопільською ОДПІ проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток КП «Тернопільелектротранс».
За результатами перевірки складено Акт від 21.11.11 р. за № 8687/15-01/05447987, в якому встановлено порушення пункту 150.1 статті 150 розділу III, підпункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (далі по тексту - ПК України).
Відповідно до декларації з податку на прибуток за перший квартал 2011 р. - прибуток що підлягає оподаткуванню р.11 Декларації від'ємне значення становить 1959404 грн. Враховуючи те, що від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду (р.04.9 декларації) становить 1304378 грн., а тому відповідно від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 р. становить 655025 грн. '
В подальшому в декларації з податку на прибуток за другий - третій квартали 2011 року КП «Тернопільелектротранс» відобразило в р. 06.6 Декларації від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий період), або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року) відображено в сумі 1368001 грн., фактично від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 201.1 року становить 705981 грн., чим було завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування по податку на прибуток за II - III квартал 2011 року на 705981 грн.
На підставі зазначеного Акта перевірки та встановлених порушень Тернопільською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001131601 від 15 грудня 2011 року, в якому зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток за другий - третій квартали 2011 року в розмірі 705981 грн.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з неправильного трактування позивачем положень пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень ПК України, що призвело до помилкового включення до складу валових витрат II кварталу від'ємного значення об'єкта оподаткування отриманого за наслідками 2010 року.
Судом звернуто увагу на те, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 р. чинності розділу III ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного і значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому І кварталі 2011 p., від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 p., що увійшло до першого кварталу 2011 р. відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 р. не включається.
Колегія суддів вважає такий висновок суду першої інстанції помилковим, так як він не відповідає нормам чинного законодавства.
Так, абзац другий пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.
Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(далі -Закон).
Пунктом 6.1 статті 6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону.
Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року.
Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.
Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток -як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.
Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.
На підставі пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Включення від'ємного значення об'єкту оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року, становить особливість застосування у 2011 році норми пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України.
За загальним правилом, установленим нормою пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України, у разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Ці особливості зумовлені тим, що розділ ІІІ Податкового кодексу України набув чинності з 1 квітня 2011 року, тобто починаючи з другого кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року, має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.
Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.
Відсутні підстави вважати, що поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» у розумінні абзацу третього пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за перший квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в першому кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки першого кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат першого кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.
Правомірність формування від'ємного значення у відповідній сумі у податковому обліку підприємства податковим органом не заперечувалася; в акті перевірки відсутні посилання на порушення позивачем податкового законодавства під час визначення валових витрат у цій сумі.
Аналогічну позицію висловлено Вищим адміністративним судом України, зокрема по справах №№ К/9991/56180/12, К/9991/70564/12, К/9991/47625/12.
З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального права, що привели до неправильного вирішення справи та невідповідності висновків суду обставинам справи, через що постанова суду підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог з вищевикладених мотивів.
Керуючись ст.ст. 160 ч.3, 195, 196, 198 п.3, 202, 205 ч.2, 207, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Комунального підприємства «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради задовольнити.
Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 4 липня 2012 року у справі №2а-1937/12 скасувати і прийняти нову постанову, якою позов Комунального підприємства «Тернопільелектротранс» Тернопільської міської ради задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби №0001131601 від 15 грудня 2011 року.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.
На постанову може бути подано касаційну скаргу безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили, а в разі складання постанови в повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України - з дня складання постанови в повному обсязі.
Головуючий суддя Д.М. Старунський
Судді В.М. Багрій
А.І. Рибачук
Постанова у повному обсязі складена 21.04.2015 року.